4. Daire 2009/4029 E. , 2010/3462 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2009/4029
Karar No: 2010/3462
Temyiz Eden Taraflar : 1…
2-Seğmenler Vergi Dairesi Müdürlüğü/ANKARA
İstemin Özeti : 2004 yılı işlemleri incelenen davacı adına, 2003/7,10 ve 12 nci dönemleri için re'sen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. ... Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:... , K:… sayılı kararıyla; davacının 2004 yılında … Limited Şirketinden aldığı toplam 10 adet faturanın sahte olduğunun, anılan firma hakkında düzenlenen raporlar uyarınca tespit edilmesi üzerine faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek tarhiyat yapıldığı, … Limited Şirketi hakkında düzenlenen 30.4.2007 günlü ve … sayılı vergi tekniği raporunda 26.6.2003 tarihinde şirket hisselerini devralan şirket ortaklarının ikametgah adreslerinde bulunamadığı, katma değer vergisi beyannamelerinin yüksek matrahlı olmasına rağmen ödenecek vergi çıkmadığı, 2003 yılı kurumlar vergisi, 2006/1 nci dönem geçici vergi ve Şubat dönemi için katma değer vergisi beyannamesini verdiği, sonraki dönemler beyanname vermediği, mükellefiyetinin 30.4.2007 tarihinde re'sen terkin edildiği ve hakkında yapılan tarhiyata dava açmadığının anlaşıldığı,davacının fatura aldığı bu mükellef hakkında yapılan tespitlerin faturaların sahte olduğunu gösterdiği sonucuna ulaşıldığından dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık görülmediği, kesilen özel usulsüzlük cezasının ise faturalarda belirtilen emtiaların gerçekte kimden alındığı yönünde yapılmış somut bir tespit olmadığından hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle davanın kısmen reddine karar verilmiştir. Davacı, faturalara konu alımların gerçek olduğunu, ödemelerin de banka aracılığıyla yapılmış olduğunu, davalı İdare ise, özel usulsüzlük cezasının yasaya uygun olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedirler.
Savunmanın Özeti : Taraflarca temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
Tetkik Hakimi …'nın Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı …' ın Düşüncesi : 2004 Yılı işlemleri incelenen davacı adına inceleme raporuna dayanılarak 2004/7, 10 ve 12 dönemlerine ilişkin olarak re'sen yapılan vergi ziyaı cezalı katma dağer vergisi tarhiyatı ile kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davada, özel usulsüzlük cezasını kaldıran, davanın vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin kısmını reddeden Vergi Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması taraflarca istenmektedir.
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü hususlar temyize konu mahkeme kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği belirtilmiş, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu hükme bağlanmıştır. Yine aynı Kanunun 134 'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükmüne yer verilmiştir.
2004 yılı işlemleri incelenen davacının ihtilaflı dönemde ... Ltd.Şti'nden aldığı faturaların içeriği itibarıyla yanıltıcı olduğu ve bu faturalarda yer alan katma değer vergilerini ilgili dönemlerde haksız yere indirim konusu yaptığı sonucuna varılmış, bu doğrultuda düzenlenen inceleme raporunda, söz konusu faturalarla yapılan katma değer vergisi indirimlerinin kabul edilmemesi suretiyle yükümlünün katma değer vergisi beyanları yeniden düzenlenmiş ve düzeltilmiş beyanlarına göre ödenecek verinin çıktığı döneme ilişlkin olarak cezalı tarhiyat önerilmiş, öneri doğrultusunda da dava konusu edilen cezalı tarhiyat yapılmıştır.
3065 sayılı Katma değer Vergisi Kanununun 29'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri açıklanmış, 34'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında da, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği kurala bağlanmıştır.
Buna göre, katma değer vergisinin; mal ve hizmet üretiminin her aşamasındaki katma değerin vergilendirilmesi ve önceki aşamalarda yüklenilen verginin de yansıtılabilmesi özelliğinin bir sonucu olarak 3065 sayılı Yasanın 29 ve 34'üncü maddelerinde bir hak ve yükümlülük olarak mükelleflere tanınan indirim müessesesinden yararlanabilmek için kanun koyucu bir takım şartlar aramıştır. Daha çok vergi kayıp ve kaçağının önlenmesi amacını taşıyan bu koşullar; indirim konusu yapılacak katma değer vergisinin alış faturası ya da benzeri bir belge üzerinde gösterilmesi, bu belgenin de ilgilinin yasal defter ve belgelerine kaydedilmiş olması şartlarıdır. Tabiidir ki, indirim konusu yapılan katma değer vergisi, üzerinde gösterilen belgenin de vergi mevzuatı açısından kabul edilebilir gerçek bir belge olması gerekmektedir.
Davacının indirim konusu yaptığı katma değer vergilerinden eleştiri konusu yapılanlarla ilgili olarak, bu vergilerin kanunda söz edilen belgeler üzerinde gösterilmediği, veya gösterildiği belgelerin sahte olduğu ya da bu belgelerin ilgilinin yasal defter ve belgelerine kaydedilmediği hususunda bir ihtilaf bulunmamaktadır. İhtilafın özü yükümlünün indirim konusu yaptığı katma değer vergilerinin yer aldığı faturaların içeriği itibarıyla yanıltıcı mahiyette olduğu hususuna ilişkindir.
Bir faturanın düzenleyicisi gerçek bir vergi mükellefi ve düzenlediği fatura da vergi idaresinden izin alınarak bastırılmış gerçek bir fatura ise, bu faturanın içeriği itibarıyla yanıltıcı olduğunu iddia etmek normal ve mutad bir durum değildir. Yukarıda belirtilen yasa hükümlerine göre de böyle bir durumu iddia eden, ispatla da mükelleftir. Buna göre dava konusu edilen tarhiyatın dayanağı olan ve yukarıda söz edilen iddialar doğrultusunda düzenlenen rapor incelendiğinde, inceleme elemanı tarafından, içeriği itibarıyla yanıltıcı olduğu ileri sürülen faturaları düzenleyen firma hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer verilen soyut ve genel tespitlerle yetinildiği, bu faturaları düzenleyen firma hakkında vergi tekniği raporundan başka, adı geçenin düzenlediği faturaların tamamının ya da davacıya düzenlediği faturaların gerçek dışı olduğu ve bu faturaların komisyon karşılığı düzenlendiği yolunda bir inceleme raporu bulunup buluınmadığı, varsa komison geliri üzerinden faturaları düzenleyen adına tarhiyat yapılıp yapılmadığı, yapılmış ise bu tarhiyatlara karşı dava açılıp açılmadığı ve ne şekilde kesinleştiği hususlarında bir inceleme yapılmadığı görülmektedir. İhtilafa konu faturaların düzenlendiği dönemde gerçek vergi mükellefi olan eleştiri konusu yapılan faturaları düzenleyen firmanın davacıya düzenlemiş olduğu faturaları ilgili dönemlerde beyan edip etmediği yolunda da bir inceleme yapılmamıştır.
Bu haliyle tarhiyata dayanak alınan inceleme raporu, yukarıda değinilen ve Yasada açıkça belirtilen inceleme usul ve esaslarına uygun olmadığından, eksik incelemeye dayalı olarak yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davalı idarenin temyiz isteminin reddi, davacının temyiz isteminin kabulü ile temyize konu Vergi Mahkemesi kararının, davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:
2004yılı işlemleri incelenen davacı adına 2004/7,10 ve 12 inci dönemleri için salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden, kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar veren Vergi Mahkemesi kararı taraflarca temyiz edilmiştir.
Davalı İdarenin, özel usulsüzlük cezasına ilişkin olarak ileri sürdüğü iddialar, kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bu kısmının bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.
Davacının temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 134 üncü maddesinde, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiştir. Aynı Kanunun 30 uncu maddesinde ise re'sen vergi tarhıyla, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun gerçek veya gerçeğe en yakın haliyle saptanması, bu yolla vergi kayıp ve kaçağı önlenerek vergide adaletin sağlanmaya çalışılması amaçlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29 uncu maddesinin 1 inci fıkrasında; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak aşağıdaki vergileri indirebilecekleri hükmüne yer verilmiş, fıkranın (a) bendinde de; kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği açıklanmıştır. Aynı Kanunun "indirimin belgelendirilmesi" başlıklı 34 üncü maddesinin 1 inci fıkrasında, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği ifade edilmiştir.
Vergi Mahkemesince, davacının yapmış olduğu hizmet alımlarına ait faturaları düzenleyen … Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında yer alan tespitler esas alınarak ve vergileme açısından yeterli bularak davacı adına düzenlenen faturaların sahte ve içeriği itibarıyla yanıltıcı olduğu sonucuna varılmış ve bu faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimi kabul edilmeyerek yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan dava reddedilmiştir.
Ancak, davacının kurumun defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu sahte olduğu ileri sürülen fatura karşılıklarının banka aracılığı ile çekle ödendiği tesbit edildiği halde inceleme elemanınca vergi incelemesinin amacına uygun olarak bu belgelerin mahiyeti hakkında hiç bir inceleme yapılmamıştır.
Davacı tarafından ödemelerin çekle yapıldığını gösteren banka ekstreleri dosyaya sunulmuş ancak vergi mahkemesincede çekle ödeme iddiaları dikkate alınmamış, ödemelerin mahiyeti araştırılmamış, fatura düzenleyen firma hakkındaki raporda yer alan tespitler esas alınarak söz konusu faturaların sahte olduğu kabul edilmiştir.
Bütün bu hususlar gözönünde tutulduğunda, davacının lehine ve aleyhine olan hususların birlikte değerlendirilmediği, dolayısıyla dava konusu tarhiyatın, 213 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinde belirtilen, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olacağı kuralı ile 134 üncü maddesindeki vergi incelemesinde öngörülen amaca aykırı olduğu sonucuna ulaşıldığından, eksik incelemeye dayalı vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davayı vergi ziyaı cezalı vergi aslı yönünden reddeden Vergi Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davalı İdarenin temyiz isteminin reddine, davacının temyiz isteminin kabulüyle, … Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararının, katma değer vergisi ve vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının bozulmasına oyçokluğuyla, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının onanmasına oybirliğiyle 7.6.2010 gününde karar verildi.
K A R Ş I O Y
Taraflar temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmediğinden, temyiz istemlerinin reddedilerek Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği görüşüyle kararın vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmına karşıyız.