9. Daire 2009/613 E. , 2009/5118 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2009/613
Karar No: 2009/5118
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar :
1- …
Vekili : …
2- Bor Vergi Dairesi Müdürlüğü - NİĞDE
İstemin Özeti : 2006/Şubat-Temmuz, Ekim, Kasım, Aralık dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ile bu verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı; dosyanın incelenmesinden, 20.3.2007 tarihli yazı ile davacı şirketten 2002-2006 yıllarına ait defter ve belgelerini ibraz etmesinin istenildiği, davacı şirket tarafından, yasal süre içerisinde yasal defterler ile satış faturaları ibraz edildiği halde tüm aramalara rağmen bulunamadığından bahisle mal alış ve gider faturalarının ibraz edilmediği, inceleme elemanına, alışların belli firmalardan yapıldığı, bu firmalarla irtibata geçilerek şirketlerine düzenlenen fatura fotokopilerinin temin edilebileceği belirtilerek süre istenildiği, 27.3.2007 tarihli dilekçe ile de, mal alışında bulunulan firmaların listesinin sunulduğu, bunun üzerine inceleme elemanınca, davacı şirketin mal alışında bulunduğunu belirttiği mükelleflerden bu mal alışlarına ilişkin olarak bilgi istenildiği, gelen bilgiler doğrultusunda bazı şirketlere ait faturalardaki katma değer vergisi indirimlerinin kabul edildiği, teyit ve ibraz edilmeyen faturalardaki katma değer vergisi indirimlerinin reddi ve 2006 yılına ait katma değer vergisi beyanlarının yeniden düzenlenmesi suretiyle dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığının anlaşıldığı, davacı şirket tarafından dava dilekçesinde, incelemeye ibraz edilemeyen alış belgelerinin bulunduğu ve Mahkemeye ibraz edilebileceği belirtildiğinden, Mahkemelerince verilen ara kararı uyarınca sözkonusu defter ve belgelerinin ibrazının istenildiği, davalı idareden, ibraz edilen defter ve belgeler üzerinde davacı şirketin sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı fatura kullanıp kullanmadığı, kayıtları usulüne uygun olarak tutup tutmadığı, tenkit edilecek herhangi bir durumun bulunup bulunmadığı hususlarının tespitinin yapılmasının istenildiği ve bu amaçla bu belgelerin davalı idareye gönderildiği, davalı idarece yapılan inceleme sonucu düzenlenen basit raporda; davacı şirketin ilgili dönemde vermesi gereken bütün beyannamelerini yasal süresinde verdiği, gider belgelerini yasal defterlerine usulüne uygun olarak kaydettiği, ancak, hakkında sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleyen veya kullandığı tespit edilen kişi ve şirketlerden mal alışında bulunduğu ve bunlara ait faturaları yasal defterlerine kaydederek indirim konusu yaptığı belirtildiğinden, Mahkemelerince verilen ara kararı ile basit raporda ismi geçen sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği veya kullandığı belirtilen mükellefler hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarının istenildiği, ibraz edilen raporların incelenmesinden, sözkonusu dönemde ... Şti. (İstiklal VD/…) ve ... Şti. (Çankaya VD/…) tarafından davacı şirkete düzenlenen faturaların sahte oldukları sonucuna varıldığından, bu faturalara dayanılarak gerçekleştirilen katma değer vergisi indirimleri reddedilerek yapılan cezalı tarhiyatta isabetsizlik görülmediği, olayda, ... Şti. (Akşehir VD/…), ...Şti. (Aliağa VD/…), ... A. Ş. (Kale VD/…) ve ... A. Ş. (Dış Ticaret VD/…) tarafından davacı şirkete düzenlenen faturaların sahte oldukları yolunda somut ve hukuken yapılmış bir tespit bulunmadığından, bu faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indirimi reddedilerek yapılan cezalı tarhiyatın bu kısmında isabet görülmediği, 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 418. maddesinde; davanın esası hakkında lehine hüküm verilmiş olan tarafın yedinde bulunup da hükme müessir olan vesikaları vakit ve zamaniyle hasmına bildirmezse masarifi muhakemenin tamamı veya bir kısmiyle mahküm edilebileceğinin hükme bağlandığı, aynı Kanunun 423. maddesinde de, davanın ehemmiyetine göre kanunu mucibince takdir olunacak vekil ücretlerinin yargılama giderleri arasında sayıldığı, buna göre vekalet ücreti haricindeki diğer yargılama giderlerinin defter ve belgelerini geçerli bir mazereti olmaksızın incelemeye ibraz etmeyerek bakılan davanın açılmasına sebebiyet veren davacı şirket üzerinde bırakılmasının gerektiği, davalı idare aleyhine sonuçlansa bile davacı şirket vekili lehine yargılama giderleri arasında yer alan vekalet ücretinede hükmedilmemesi gerektiği sonucuna varıldığı gerekçesiyle kısmen kabul ederek vergi ziyaı cezalı katma değer vergisini değişiklikle onayan, yargılama giderlerinin 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 418. maddesinin 3. bendi uyarınca defter ve belgelerini geçerli bir mazereti olmaksızın incelemeye ibraz etmeyerek bakılan davanın açılmasına sebebiyet veren davacı şirket üzerinde bırakılmasına hükmeden, aynı gerekçe ile davacı şirket vekili adına vekalet ücretine hükmedilmemesine karar veren ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının; davacı şirket tarafından; cezalı tarhiyatın tamamen terkinin icap ettiği, ... Şti. ile ... Şti. 'nden alınan faturaların da sahte olmadığı, cezalı tarhiyat aslında alış faturalarının incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle yapıldığı halde Vergi Mahkemesince sahte fatura kullanıldığından bahisle vergi ziyaı cezasının onanan vergi miktarının üç katı tutarında tespiti suretiyle tasdik edilmesinde isabet bulunmadığı, dava kısmen kabul edildiği halde vekalet ücretine hükmedilmemesinin ve yargılama giderlerinin üzerlerinde bırakılmasının yasal olmadığı, incelemeye mal alış belgelerinin bilerek ibraz edilmediğinden bahsedilemeyeceği, inceleme elemanından belgelerin bulunabilmesi için süre istenildiği halde bu süre verilmediğinden, davanın açılmasına aslında davalı idarenin sebep olduğu, 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 418. maddesinde, vekalet ücretinden değil, yargılama masrafından bahsedildiği, Avukatlık Kanununun 164. maddesinde, avukatlık ücretinin, avukatın hukuki yardımının karşılığı olan meblağı veya değeri ifade ettiği, davanın kazanılan bölümü için avukatın emeğine göre vekalet ücretine hükmedilmesinin gerektiği, davalı idare tarafından ise; cezalı tarhiyatın aynen onanmasının icap ettiği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Taraflarca savunma verilmemiştir.
Danıştay Savcısı …'ın Düşüncesi : Tarafların temyiz dilekçelerinde cezalı tarhiyata ilişkin olarak ileri sürdüğü iddialar, mahkeme kararının bunlara ilişkin kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davacı şirketin yargılama gideri ve vekalet ücretine ilişkin temyizine gelince;
Davanın kısmen kabul, kısmen ret ile sonuçlandığı görülmekte olup, HUMK.nun 417. ve 423.madde hükümleri karşısında haklılık payına göre davacı lehine yargılama gideri ve vekalet ücretine hükmedilmesi gerekirken, dava esnasında geçerli olduğu sonucuna varılan HUMK.nun 418/3.maddesinin, tarhiyatın doğmasına neden olan inceleme aşamasına uygulanarak yargılama giderlerinin davacı üzerinde bırakılmasına ve aynı nedenle vekalet ücretine hükmedilmemesine karar verilmesinde isabet görülmemiştir.
Bu nedenle, mahkeme kararının; cezalı tarhiyata ilişkin kısmının onanması, yargılama gideri ile vekalet ücretine ilişkin kısmının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi …'ın Düşüncesi : Vergi Mahkemesi kararının, salınan katma değer vergisi ile kesilen vergi ziyaına ilişkin hüküm fıkrasının onanması, yargılama giderleri ile vekalet ücretine ilişkin hüküm fıkralarının bozulması gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
İstem; 2006/Şubat-Temmuz, Ekim, Kasım, Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davada, vergi ziyaı cezalı katma değer vergisini değişiklikle onayan, yargılama giderlerini davacı şirket üzerinde bırakan ve davacı şirket vekili lehine vekalet ücretine hükmetmeyen Vergi Mahkemesi kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulmasına ilişkindir.
Vergi Mahkemesi kararının ...Şti., ...Şti., ... Şti., … Şti., … A. Ş. ve ...A. Ş. tarafından düzenlenen faturlarda yer alan ve indirim konusu yapılan katma değer vergileri kabul edilmeyerek salınan katma değer vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkraları dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, davacı şirket ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddialar , sözü edilen kararın bunlara ilişkin hüküm fıkralarının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davacı şirketin Vergi Mahkemesi kararının yargılama giderlerine ve vekalet ücretine ilişkin hüküm fıkralarına yönelik temyiz istemine gelince;
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun "Kararlarda Bulunacak Hususlar" başlığını taşıyan 24. maddesinin (f) fıkrasında, kararlarda yargılama giderlerinin ve hangi tarafa yükletildiğinin belirtileceği, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 31. maddesinde, bu Kanunda hüküm bulunmayan hususlarda; hakimin davaya bakmaktan memnuiyeti ve reddi, ehliyet, üçüncü şahısların davaya katılması, davanın ihbarı, tarafların vekilleri, feragat ve kabul, teminat, mukabil dava, bilirkişi, keşif, delillerin tespiti, yargılama giderleri, adli yardım hallerinde ve duruşma sırasında tarafların mahkemenin sükununu ve inzibatını bozacak hareketlerine karşı yapılacak işlemlerde Hukuk Usulü Muhakameleri Kanunu hükümlerinin uygulanacağı öngörülmüş olup, 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 417. maddesinde, yargılama giderlerinin aleyhine hüküm verilen taraftan alınmasına karar verileceği, aynı Yasa'nın 423. maddesininin 6 no'lu bendinde, kanun gereğince takdir olunacak vekil ücretlerinin yargılama giderlerinden sayılacağı hükme bağlanmıştır.
Yukarıda belirtilen Kanun hükümleri uyarınca davada haklı çıkan taraf, kendini vekil vasıtası ile temsil ettirmiş ise, kural olarak yargılama giderleri ve yargılama giderleri arasında sayılan vekalet ücreti haksız çıkan taraftan alınarak haklı çıkan tarafa verilir. Davada her iki taraf da kısmen haklı çıkarsa, mahkeme, yargılama giderlerini, haklı çıkma oranına göre taraflar arasında paylaştırır.
Dosyanın incelenmesinden, Vergi Mahkemesince, yargılama giderlerinin davada haksız çıkmış olan tarafa yükletilmesine ilişkin olan 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 417. maddesi hükmünün istisnasını teşkil eden 418. madde uyarınca davanın esası hakkında lehine hüküm verilmiş olan tarafın, yedinde bulunup da hükme müessir olan vesikaları vakit ve zamaniyle hasmına bildirmemesi halinde masarifi muhakemenin tamamı veya bir kısmıyla mahkum edilebileceği düzenlemesinden hareketle yargılama giderlerinin, defter ve belgelerini geçerli bir mazereti olmaksızın incelemeye ibraz etmeyerek bakılan davanın açılmasına sebebiyet veren davacı şirket üzerinde bırakılmasına hükmedildiği ve aynı gerekçe ile de davacı şirket vekili adına vekalet ücreti ödenmemesine hükmedildiği anlaşılmıştır.
Hukuk Usulü Muhakemeleri hukuku, adliye (hukuk) mahkemelerinin özel hukuk alanındaki bütün yargısal faaliyetlerini düzenleyen hukuk koludur. Hukuk Usulu Muhakemeleri Kanununun hükümleri de , Kanunun adından da anlaşılacağı üzere hukuk mahkemelerinin yargılama aşamasında uygulayacağı hükümlerdir.
Her ne kadar Vergi Mahkemesince, davacı şirketin defter ve belgelerini geçerli bir mazereti olmaksızın incelemeye ibraz etmemesi durumu, yukarıda anılan Kanunun 418. maddesinin 3. fıkrasında belirtilen yedinde bulunup da hükme müessir olan vesikaları vakit ve zamaniyle hasmına bildirmeme fiili olarak kabul edilmişse de, mahkeme (yargılama) aşamasında uygulanacak olan bu maddenin, davacı şirket adına yapılan cezalı tarhiyata neden olan inceleme aşamasına uygulanması suretiyle yargılama giderlerinin davacı şirket üzerinde bırakılmasında ve aynı nedenle davacı şirket vekili lehine vekalet ücretine hükmedilmemesinde isabet bulunmamaktadır.
1136 sayılı Avukatlık Kanununun 164. maddesinde, avukatlık ücretinin avukatın hukuki yardımının karşılığı olan meblağ veya değeri ifade ettiği, aynı Kanunun 169. maddesinde de, yargı mercilerince karşı tarafa avukatlık ücreti yükletileceği kuralına yer verilmiştir.
Bu Yasa hükümlerine göre, yargılama gideri olan vekalet ücretinin diğer yargılama giderleri gibi haksız çıkan taraftan alınarak haklı çıkan tarafa verilmesine Mahkemece hükmedilmesi, davanın kazanılan bölümü için vekilin emeğinin karşılığı olan avukatlık ücretinden yararlanması gerekeceği açıktır.
Bu durumda, kısmen kabul, kısmen ret şeklinde sonuçlanan davada, Vergi Mahkemesince, 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 417 ve 423. maddeleri uyarınca haklılık oranına göre davacı şirket lehine yargılama giderlerine ve davacı şirket vekili adına vekalet ücretine hükmedilmesi gerekmektedir.
Kaldı ki; Vergi Mahkemesince, davacı şirketin defter ve belgelerini geçerli bir mazereti olmaksızın incelemeye ibraz etmediği belirtilmekte ise de, davacı şirket tarafından yasal süre içinde yasal defterleri ile satış faturalarının incelemeye ibraz edildiği; ancak mal alış ve gider faturalarının ibraz edilmediği, ancak, alışlarına ilişkin listenin incelemeye sunulduğu açık bulunmaktadır.
Açıklanan nedenlerle vergi dairesi müdürlüğünün temyiz isteminin oyçokluğu ile reddine, davacı şirketin temyiz isteminin kısmen kabulüne oyçokluğu ile , kısmen reddine oybirliği ile, ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih ve E...., K:... sayılı kararının vergi ziyaı cezalı tarhiyata ilişkin hüküm fıkralarının onanmasına, yargılama giderleri ve vekalet ücretine ilişkin hüküm fıkralarının bozulmasına, 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı 3 sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak ilam harcının temyiz isteminde bulunan davacı şirketten alınmasına 21.12.2009 tarihinde karar verildi.
Ayrışık Oy : 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun "idari dava türleri ve idari yargı yetkisinin sınırı" başlıklı 2. maddesinin 2. fıkrasında " idari yargı yetkisi idari eylem ve işlemlerini hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlıdır. İdari mahkemeler yerindelik denetimi yapamazlar, yürütme görevinin kanunlar ile gösterilen şekil ve esaslara uygun olarak yerine getirilmesini kısıtlayacak, idari eylem ve işlem niteliğinde veya idarenin takdir yetkisini kaldıracak biçimde yargı kararı veremezler" hükmü yer almaktadır.
Bu hükme göre idari yargı yerlerinin denetim yetkisi, kanunların idari makamlara bıraktığı yetkilerin kullanılışının hukuka uygun olup olmadığının araştırılmasını kapsar; yoksa söz konusu yetkilerin idari yargı yerlerince kullanılması sonucunu yaratmaz.
2577 sayılı Kanunun 20. maddesinde düzenlenen re'sen araştırma yetkisi, idarenin kendi yetkisini kullanarak yapmış olduğu inceleme ve araştırmaya dayalı idari işlemden kaynaklanan idari uyuşmazlığın çözümü için gerekli belge ve bilgilerin, davaya bakan yargı yerine sağlanması amacını, bir başka anlatımla dava konusu yapılan idari işlemin hukuka uygunluğunu denetleme amacını güder. Buna göre davacının tutum ve davranışı ile idarenin inceleme ve araştırma yapmasını önlemesi sonucu tesis edilen işlemin iptal davasına konu edilmesi durumunda idari yargı yerinin idarece yapılamayan inceleme ve araştırmayı yapması idarenin yerine geçmesi sonucunu doğuracağından böyle bir inceleme ve araştırma yapılmasının re'sen araştırma yetkisinin kullanılması olarak kabulüne olanak bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, idari yargı yerinin görevi idari işlemin tesis edildiği anda yetki şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olup olmadığını denetlemek olduğu halde, idari işlemin tesis tarihinden sonra yargı yerince yapılacak veya bilirkişiye yaptırılacak inceleme ve araştırma sonucuna göre maddi olayda değişiklik olabileceğinden, bu sonuç esas alınarak uyuşmazlık hakkında karar verilmesi halinde idari yargı yerinin görevini belirtilen şekilde yerine getirdiği de söylenemez.
Bu açıklamaların ışığında: 213 sayılı Kanunun 4369 sayılı Kanunla değişik 256. maddesi uyarınca istenilen yasal defter ve belgelerini ibraz etmeyen ilgili mükellefin katma değer vergisi indirimlerinin 3065 sayılı Kanunun 34. maddesi uyarınca belgelendirilmemesi nedeniyle reddi suretiyle tarhiyat yapılması ve dava konusu edilmesi halinde vergi mahkemesince hukuka uygunluk denetiminin defter ve belge isteme yazısının usulüne uygun olarak tebliğ edilip edilmediği hususu ile usulüne uygun olarak tebliğ edilmişse defter ve belgelerin verilen süre içinde ibraz edilmemesinin hukuken geçerli bir nedeninin bulunup bulunmadığı hususunun gerektiğinde re'sen araştırma yetkisi de kullanılmak suretiyle yapılabileceği sonucuna varılmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, 2006 yılına ilişkin defter ve belgelerini 213 sayılı Kanunun 4369 sayılı Kanunla değişik 256. maddesi uyarınca ibraz etmesi için davacıya usulüne uygun tebligat yapılmasına karşın verilen süre içinde alış ve gider belgelerini ibraz yükümlülüğünü yerine getirmediği, anılan Kanunun "mücbir sebebler" başlığını taşıyan 13. maddesinde sayılan hallerin de sözkonusu olmadığı anlaşıldığından, 3065 sayılı Kanunun 34. maddesi uyarınca belgelendirilmeyen katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatta mevzuata aykırılık görülmemiştir.
Diğer taraftan, davacının mal alışında bulunduğu firmaların listesini ibraz etmesi üzerine inceleme elemanınca karşıt inceleme yapılmak suretiyle düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporunda bir kısım indirimin kabul edildiği, bir kısmının kabul edilmemesi sonucu dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı, vergi mahkemesince 19.6.2008 tarihli ara kararı ile davacı şirketten 2002 ila 2006 dönemlerine ait bütün defter ve belgelerin incelenmek üzere davalı Bor Vergi Dairesi Müdürlüğüne ibraz edilerek, ibraz edildiğine ilişkin aynı idareden alınacak belgenin mahkemelerine gönderilmesine karar verildiği; 18.7.2008 tarihli ara kararı ile söz konusu defter ve belgeler davalı idareye ibraz edilmişse davacı şirketin yukarıda belirtilen dönemlerde katma değer vergisi................................ beyanlarının; muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılıp kullanılmadığı, kayıtların usulüne göre tutulup tutulmadığı ve diğer tenkit edilebilecek hususların olup olmadığı dikkate alınarak incelenmesine ve düzenlenecek inceleme raporlarının istenilmesine ve davacı tarafından ibraz edilen bütün defter ve belgelerin mahkemelerine gönderilmesine karar verildiği, bu ara kararı üzerine davalı idarece düzenlenen … tarih ve … sayılı basit raporun mahkemeye gönderildiği, davacı adına fatura düzenleyen altı şirketle ilgili vergi inceleme ve tekniği raporlarının incelenerek ... Şti., …Şti., … A.Ş. ve … T.A.Ş.nin sahte fatura düzenlemediği, … Şti. ve … Şti. tarafından düzenlenen faturaların ise sahte olmadığı hususlarının tespit edildiği, 17.9.2008 tarihinde bilirkişi incelemesi yaptırılmasına karar verildiği, daha sonra bilirkişi incelemesine gerek görülmediği, ... ve 12.8.2008 tarihli raporların esas alınarak cezalı tarhiyatın kısmen iptaline karar verildiği anlaşılmaktadır.
Vergi mahkemesince 2577 sayılı Yasanın 20. maddesi uyarınca gerek duyulan belgelerin mahkemelerine ibraz edilmesinin davacıdan ara kararı ile istenilmesi ve ibraz edilen belgelerin mahkemelerince incelenmesi veya gerek görülmesi halinde bilirkişi incelemesi yaptırılması gerekirken yukarıda belirtildiği üzere davacının defter ve belgelerini davalı idareye ibraz etmesini ve bu belgelerin idarece incelenmesini sağlayarak düzenlenen basit rapor esas alarak karar vermesinin sözü edilen 20. maddeye aykırı olduğuda açıktır.
Açıklanan nedenlerle re'sen araştırma yetkisinin kullanılması sözkonusu olmadığı halde vergi mahkemesinin ara kararı üzerine davacı tarafından davalı idareye gönderilen defter ve belgelerin aynı idarece incelenmesi sonucu düzenlenen basit rapor esas alınarak karar verilmesinde hukuki isabet bulunmadığından, davalı idare temyiz isteminin kabulü, davacı temyiz isteminin ise yargılama giderleri yönünden bu nedenle reddi gerektiği oyuyla kararımızın bu kısmına katılmıyorum.