4. Daire 2009/8580 E. , 2010/1336 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2009/8580
Karar No: 2010/1336
Temyiz Eden : … Federasyonu
Vekili :…
Karşı Taraf : Beşiktaş Vergi Dairesi Müdürlüğü/İSTANBUL
İstemin Özeti : 2002 yılında Kore ve Japonya'da düzenlenen … (…) Dünya Kupası Finallerine katılım ve elde edilen başarı karşılığında davacı tarafından teknik direktör, futbolcu, doktor, fizyoterapist ve ahçı gibi bazı kişilere ödenen primler üzerinden 193 sayılı Kanunun 61/6 ncı ve 94 üncü maddeleri uyarınca sorumlu sıfatıyla vergi tevkifatı yapılmadığı ileri sürülerek düzenlenen rapor uyarınca 2002/9 uncu aya ilişkin olarak salınan gelir (stopaj) vergisi ve damga vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasına karşı dava açılmıştır. ...Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen inceleme raporunda; Kore ve Japonya'da düzenlenen 2002 … Dünya Kupası Finallerine katılım ve elde edilen başarı karşılığında davacı tarafından teknik adam ve … ödenen primler üzerinden 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 61/6 ncı ve 94 üncü maddeleri uyarınca sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi gereken gelir vergisinin beyan dışı bırakıldığı, 2002 Dünya Kupası Finalleri başlamadan önce … tarafından ülke federasyonlarına gönderilen 27 No'lu Sirkülerde, teknik adam ve oyunculara uygulanacak vergilendirme esaslarının belirlendiği, söz konusu Sirküler'e göre her bir ülke federasyonunun, vergilendirme ile ilgili bütün işlemleri Kore ve Japonya vergi makamları nezdinde yürütmekle yükümlü olduğu ve …'nın bu konuda hiçbir görev veya sorumluluk kabul etmeyeceği, …'nın bu konuda yalnızca yardımcı olacağı, KOWOC (Kore Organizasyon Komitesi) ve JAWOC'un (Japonya Organizasyon Komitesi) her bir ülke federasyonunun oyuncuları ve teknik direktörlerinin vergi temsilci olarak hareket edeceği, …'nın finallere katılan ülkelerin federasyonuna ödenen toplam maç priminin %22'sini keserek bir karşılık hesabında muhafaza edeceği, bu karşılık hesabının Kore ve Japonya'da vergilerin ödenmesi amacıyla kullanılacağı; Kore ve Japonya'da hesaplanacak vergiler için, ulusal federasyonların teknik direktör ve oyunculara yaptığı maç primi ödemelerinin ayrıntılı dökümünü vermek zorunda olduğu, KOWOC ve JAWOC'un bu dökümlere dayanarak vergi tahakkuk ettireceği, hesaplanan vergilerin karşılık hesabından düşülerek vergi makamlarına ödeneceği, vergilerin ödenmesinden sonra …'nın karşılık hesabında kalan bakiyeyi ulusal federasyonlara iade edeceği, ulusal federasyonların finallerden elde ettiği gelirlerin Kore ve Japonya'da vergiden muaf olacağı, ancak … dışındaki kuruluşlardan gelir elde etmesi durumunda bu gelirin Kore ve Japonya'da vergilendirileceği, finallere resmen katılacak olan 23 oyuncunun ve teknik direktör de dahil bütün yardımcı teknik direktörlerin Kore ve Japonya'da vergiye tabi olacağı, yine 23 oyuncunun Kore ve Japonya'daki maçlara iştirak etmeleri nedeniyle oyunculara ulusal federasyonlar tarafından ödenen bütün ücret ve primlerin Kore ve Japonya'da vergiye tabi tutulacağı, teknik direktör ve oyunculara ulusal federasyonlar tarafından yapılan bütün ödemelerin, ulusal federasyonların …'dan aldığı maç primleri dışında başkaca herhangi bir finansal kaynağa sahip olup olmadığına bakılmaksızın … tarafından ulusal federasyonlara ödenen maç primleri içinden oyunculara ve teknik direktörlere ödenmiş sayılacağı ve o maç primlerinin toplamı üzerinden vergi uygulanacağı, her bir ulusal federasyonun, finallerin tamamlanmasını takiben oyuncu ve teknik direktörlerine ücret ve primlerini fiili olarak ödedikten ve ödenecek olan ücret ve primlerin ulusal federasyon tarafından tespit edilmesinden sonra, oyuncu ve teknik direktörlerine ödenen bu ücret ve primleri gösteren listeyi eksiksiz olarak …'ya ileteceği, dolayısıyla hangi teknik adam ve futbolculara ödeme yapılacağı ve hangi tutarların ödeneceğinin tespitini yapacak olanın … Federasyonu olduğu, dolayısıyla … Federasyonu'nun tasarrufuna bağlı olarak Kore ve Japonya'da vergi hesaplanacağının açıkça öngörüldüğü, 193 sayılı Kanunu 61/6 ncı maddesine göre sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatlerin işveren-hizmet erbabı ilişkisi ve hizmet sözleşmesi bulunup bulunmadığına bakılmaksızın ücret sayılması ve bu kapsamda 2002 … Dünya Kupası finallerine katılan teknik direktör ve … ödenen maç primleri üzerinden ödemeyi yapan … Federasyonu tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği, 27 No'lu Sirkülerde ..'nın, milli takımların elde ettikleri başarı paralelinde hak kazanılacak maç primlerini ilgili ulusal federasyonlara vereceği, bu primlerin federasyonlar tarafından teknik kadro ve futbolculara dağıtılacağı hususuna yer verildiği, nitekim … tarafından … Federasyonu'na yapılan primi ödemesinin 4.9.2002 tarihinde yapılmasına rağmen teknik adam ve futbolculara … Federasyonu tarafından yapılan prim ödemelerinin hemen hemen tamamına yakın kısmının bu tarihten önce olduğunun görüldüğü, buna göre söz konusu prim ödeneceği kişi, tutar ve tarihi belirleyen ve fiilen uygulayanın … Federasyonu olduğu, ayrıca … Federasyonu'nun …'ya 23 futbolcu ve teknik direktöre eşit ödeme yapıldığını bildirdiği halde "…'dan Alacaklar" hesabında … ve teknik kadrodan oluşan 36 kişiye farklı tutarlarda prim ödemesi yapıldığının anlaşıldığı, Türkiye'nin Kore ve Japonya yaptığı çifte vergilendirmeyi önleme antlaşmalarına göre, bir Türk mukimi Kore ve Japonya'da vergilendirilebilen bir gelir elde ettiğinde, Kore ve Japonya'da gelir üzerinden ödenen verginin Türkiye'de mahsup edileceği, teknik adam ve futbolculara yapılan prim ödemelerinin 193 sayılı Kanunun 29 uncu maddesinin 1 inci fıkrası kapsamında değerlendirildiğinde, uluslararası yarışmalarda üstün başarı göstermiş sporculara ayni ve nakdi ödüllerin verilmesine ilişkin esasların 3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü Kanunu'nun Ek 3 üncü maddesinde belirlendiği, söz konusu maddeye göre ödülü verecek makam olarak Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün tespit edildiği, ödülün Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü bünyesinde bu amaçla kullanılmak üzere açılacak tertiplerden, bu gelirin yeterli olmaması durumunda 3418 sayılı Kanun'da öngörülen gelirlerden karşılanacağı, ayrıca verilecek ödüllerin miktarı ve kimlere verileceğine ilişkin usul ve esasların yönetmelikle düzenleneceği hükümlerine yer verildiği, "Spor Hizmet ve Faaliyetlerinde Üstün Başarı Gösterenlerin Ödüllendirilmesi Hakkında Yönetmeliğin" 10 uncu maddesinde, Türk … Milli Takımının Dünya şampiyonasında üçüncü olması halinde milli takım oyuncularının herbirine en fazla … adet Cumhuriyet altını karşılığı Türk Lirası, teknik direktörlere oyuncuların aldığı ödülün iki katı, antrenörlere ise ödülün yarısının verileceği hükmüne yer verildiği, aynı yönetmeliğin 12 nci madesinde de, söz konusu ödüllerin futbol branşında genel müdürün teklifi bakanın onayı ile verileceğinin açıklandığı, bu nedenle ilgili kanun ve yönetmelik hükümlerine uygun olarak verilmeyen ödüllerin memleket bakımından faydalı iş ve faaliyetler kapsamında değerlendirilmesinin mümkün bulunmadığı, kaldı ki 193 sayılı Kanunun 29 uncu maddesinin 3 üncü fıkrasının 2361 sayılı Kanun'la değişmeden önceki halinde, amatör-profesyonel ayrımı yapılmaksızın tüm sporculara yapılan ödemeler gelir vergisinden istisna iken, 2361 sayılı Kanun'la yapılan değişiklikle profesyonel sporculara yapılan ödül ve ikramiye ödemelerinin istisna olmaktan çıkarıldığı belirtilerek, Türkiye … Federasyonu'nu tarafından yapılan ödemeler ile çifte vergilendirmeyi önleme antlaşmaları dikkate alınarak, mahsup işlemleri de yapılmak suretiyle matrah farkı bulunduğunun anlaşıldığı, davacı tarafından, müsabakalara iştirak eden ve Dünya üçüncüsü olan Türk Milli Takımının teknik direktör ve oyuncularına … tarafından prim dağıtıldığı, söz konusu dağıtımda … Federasyonunun sadece aracılık yaptığı, … tarafından milli takım teknik adam ve oyuncularına dağıtılan primlerin Gelir Vergisi Kanunu'nun 61/6 ncı maddesine göre ücret sayılamayacağı, zira milli takım teknik adam ve oyuncuları ile … arasında herhangi bir hizmet akdinin bulunmadığı, … Federasyonu dışındaki bir kuruluş tarafından milli takım teknik adam ve oyuncularına dağıtılan primlerin ücret sayılmasının mümkün bulunmadığı iddia edilmişse de; gerek inceleme raporunda yer alan tespitler gerek …'nın anılan Sirküleri dikkate alındığında, 2002 …Dünya Kupası finallerine katılım ve elde edilen başarı karşılığı olarak milli takım teknik direktör ve oyuncularına ödenecek primlerin ulusal federasyonlarca belirleneceği ve ödeneceği, …'nın milli takım teknik adam ve oyuncularına dağıtılması amacıyla ulusal federasyonlara gönderdiği herhangi bir prim ve ücret gibi bir ödememin bulunmadığı, katılım ve elde edilen başarı karşılığında …'nın yalnızca ulusal federasyonlara primler dağıttığı ve dağıtılan primlerin kullanılmasında ulusal federasyonların takdirinde bulunduğu, bu tespitler karşısında sözkonusu ödemelerin 193 sayılı Kanunun 61/6 ncı maddesi kapsamında ücret sayılması ve tevkifata tabi tutulması gerektiği sonucuna ulaşıldığı, öte yandan davacı, milli takım futbolcu ve teknik adamlarına dağıtılan söz konusu primlerin 193 sayılı Kanunun 29 uncu madesinin 1 inci fıkrasına göre vergilendirilmemesi gerektiğini ileri sürmesine karşın, inceleme raporunda belirtildiği üzere, ilgili Kanun ve Yönetmelik hükümlerine uygun olarak verilmeyen ödüllerin memleket bakımından faydalı iş ve faaliyetler kapsamında değerlendirilmesinin mümkün bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir. Davacı, ödemelerin…. adına yapıldığını ve sadece aracı olunduğunu, kendilerinin işveren olmadığını, asıl işverenin …olduğunu ve geliri elde edenin beyan etmesi gerektiğini, ayrıca 193 sayılı Kanunun 23/14 maddesi uyarınca bu ödemelerin vergilendirilmesine olanak bulunmadığını ve aynı Kanunun 29/1 inci maddesi uyarınca da vergiden istisna tutulması gerektiğini ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti : İnceleme raporu uyarınca yapılan tarhiyatın ve davanın reddine ilişkin Mahkeme kararının yasaya uygun olduğu, bu nedenle temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
Tetkik Hakimi …'in Düşüncesi : Dosyada bulunan ve tarhiyatın dayanağı olan inceleme raporunda yer alan tespitler ile … tarafından ülke federasyonlarına gönderilen 27 No'lu Sirküler'de yer alan açıklamalar birlikte değerlendirildiğinde; … tarafından davacıya yapılan ödemelerin davacının geliri niteliğinde olduğu, davacının bu gelirini inceleme raporunda tespit edilen kişilere dağıtması nedeniyle, 193 sayılı Kanunun 61/6 ve 94 üncü maddeleri uyarınca sorumlu sıfatıyla tevkifat yapması gerekmektedir.
Ancak, Anayasanın 59 uncu maddesinde yer alan Devletin, sporun kitlelere yayılmasını teşvik edeceği ve Devletin başarılı sporcuyu koruyacağı yolundaki hüküm ile Dünya üçüncüsü olmakla, Dünya çapında emsallerine nazaran üstün başarı gösteren futbolcular ve teknik kadroya Devlet Üstün Hizmet Madalyası verildiği gözönüne alındığında, bu başarının karşılığında verilen primlerin 193 sayılı Kanunun 29 uncu maddesinin (1) numaralı bendi kapsamında, memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükafatlar niteliği taşıdığı ve gelir vergisinde müstesna tutulması gerektiği sonucuna ulaşılmıştır.
Bu nedenle, 2002 yılında Kore ve Japonya'da düzenlenen … Dünya Kupası Finallerine katılım ve Dünya üçüncüsü olmak suretiyle elde edilen başarı karşılığında, bu başarının elde edilmesine katkısı bulunan futbolcu, teknik kadro, doktor, fizyoterapist ve ahçı da dahil olmak, bu kişilere ödenen primler üzerinde yapılan tarhiyat kaldırılması gerekirken aksi yönde verilen Mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı …'nin Düşüncesi : 2002 … Dünya Kupası Finallerine katılan ve Dünya üçüncüsü olan Milli … Takımının başarısı karşılığında davacı tarafından futbolcu ve diğer personele ödenen primler üzerinden 193 sayılı Kanunun 61/6 ve 94 üncü maddeleri uyarınca sorumlu sıfatıyla tevkifat yapmadığından bahisle adına salınan vergi ziyaı cezalı gelir stopaj vergisine karşı açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararı temyiz edilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 61/6 ve 94 üncü maddeleri uyarınca davacı tarafından sorumlu sıfatıyla tevkifat yapılması gerekmekte ise de aynı Kanunun 29 uncu maddesi uyarınca bazı ikramiye ve mükafatlar gelir vergisinden müstesna tutulmuştur.
Davacı kuruluşun ödediği ikramiyenin de bu kapsamda değerlendirilerek gelir vergisinden müstesna tutulması gerektiği sonucuna varıldığından aksi yolda verilen kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince, dava dosyası tekemmül ettiği için davalı İdarenin yürütmenin durdurulması kararının kaldırılmasına ilişkin isteminin incelenmesine ve yürütmenin durdurulması istemi hakkında yeniden karar verilmesine gerek görülmeyerek işin esası incelenip gereği görüşüldü:
2002 yılında Kore ve Japonya'da düzenlenen … Dünya Kupası Finallerine katılım ve elde edilen başarı karşılığında davacı tarafından teknik direktör, …, doktor, fizyoterapist ve ahçı gibi bazı kişilere ödenen primler üzerinden 193 sayılı Kanunun 61/6 ncı ve 94 üncü maddeleri uyarınca sorumlu sıfatıyla vergi tevkifatı yapılmadığı ileri sürülerek düzenlenen rapor uyarınca 2002/9 uncu aya ilişkin olarak salınan gelir (stopaj) vergisi ve damga vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasına karşı açılan davanın reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararı davacı tarafından temyiz edilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 61 inci maddesinin birinci fıkrasında ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlanmış, ikinci fıkrasında ise, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği hükmüne yer verilmiş, (6) numaralı bendinde ise, sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatlerin, bu kanunun uygulanmasında ücret sayılacağı kurala bağlanmıştır. Aynı Kanunun 62 nci maddesinin ikinci fıkrasında, 61'inci maddenin 1 ila 6 numaralı bentlerinde yazılı ödemeleri yapanların bu kanunda yazılı ödevleri yerine getirmek bakımından işveren hükmünde oldukları belirtilmiştir.
193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hükmüne yer verildikten sonra, maddenin (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61'inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemeler (istisnadan faydalananlar hariç), bu kapsamda sayılmıştır.
Dosyada bulunan ve dava konusu tarhiyatın dayanağı olan inceleme raporunda yer alan tespitler, … tarafından ülke federasyonlarına gönderilen 27 No'lu Sirküler'de yer alan açıklamalar ile yukarıda belirtilen yasal düzenlemeler birlikte değerlendirildiğinde; 2002 yılında Kore ve Japonya'da düzenlenen …Dünya Kupası Finallerine katılım ve elde edilen başarı karşılığında teknik direktör, …, doktor, fizyoterapist ve ahçı gibi bazı kişilere ödenen primlerin, … tarafından değil, davacı tarafından ödendiği, …'nın milli takım teknik adam ve oyuncularına dağıtılması amacıyla ulusal federasyonlara gönderdiği herhangi bir prim ve ücret gibi bir ödemenin bulunmadığı, katılım ve elde edilen başarı karşılığında …'nın yalnızca ulusal federasyonlara primler ödediği, milli takım teknik direktör ve oyuncularına sözkonusu primlerin dağıtılıp, dağıtılmayacağı, dağıtılacaksa hangi tutar ödeme yapılacağı hususlarının tamamen ulusal federasyonların, dolayısıyla davacının takdirinde olduğu anlaşılmaktadır.
Ayrıca anılan Sirkülerde, Kore ve Japonya'da ödenecek vergilerin tahsiline yönelik karşılık hesabı da ulusal federasyonlar adına tutulmakta, vergilerin ödenmesinden sonra kalan bakiyenin de ulusal federasyonlara iade edileceği açıklanmaktadır.
Öte yandan, Sirkülerin 3.1.3. bölümünde yer alan, oyuncuların ve teknik direktörlerin ulusal federasyondan alacağı bütün ödemelerin, ulusal federasyonun …'dan aldığı maç primleri içinden ödenmiş sayılacağı yolundaki ifadeler de, yukarıda değinilen açıklamalar karşısında bu ödemelerin … tarafından yapıldığını göstermez. Davacı, uyuşmazlık konusu ödemelerin yapılmasında sadece aracı konumda olmayıp, aracılığının ötesinde, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi bakımından doğrudan belirleyicidir. Nitekim, Sirkülerde finallere resmen katılacak olan 23 oyuncunun ve teknik direktör de dahil bütün yardımcı teknik direktörlerin Kore ve Japonya'da vergiye tabi olacağından sözedilmesine ve davacı tarafından da …'ya 23 futbolcu ve teknik direktöre eşit ödeme yapıldığı bildirilmesine karşın, …, teknik kadro, doktor, fizyoterapist ve ahçıdan oluşan 36 kişiye farklı tutarlarda prim ödemesi yapıldığı inceleme raporunda isim ve tutar olarak ayrı ayrı tespit edilmiştir.
Bütün bu açıklamalar karşında, … ile ulusal federasyon arasındaki hukuki ilişkiye bağlı olarak ulusal federasyona sağlanan bir kaynağın dağıtımı niteliğinde olan primlerin, inceleme raporunda tespit edilen kişilere dağıtılması nedeniyle, 193 sayılı Kanunun 61/6 ve 94 üncü maddeleri uyarınca davacı tarafından sorumlu sıfatıyla tevkifat yapılması gerekmekte olup, Vergi Mahkemesi kararının bu yöndeki gerekçesi hukuka uygundur.
Uyuşmazlık konusu ödemelerin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 29 uncu maddesi kapsamında gelir vergisinden istisna olup olmadığı hususuna gelince:
Anayasanın "Sporun Geliştirilmesi" başlıklı 59 uncu maddesinde, Devletin, her yaştaki Türk vatandaşlarının beden ve ruh sağlığını geliştirecek tedbirleri alıcağı, sporun kitlelere yayılmasını teşvik edeceği ve Devletin başarılı sporcuyu koruyacağı hükmü yer almaktadır.
193 sayılı Kanunun "Teşvik İkramiye ve Mükafatlar" başlıklı 29 uncu maddesinde, teşvik gayesiyle verilen aşağıda yazılı ikramiye ve mükafatların gelir vergisinden müstesna olduğu açıklandıktan sonra (1) numaralı bendinde, ilim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükafatlar hükmüne yer verilmek suretiyle, sayılan bu nitelikteki ödemeler gelir vergisinden müstesna tutulmuştur.
2933 sayılı Madalya ve Nişanlar Kanunu'nun "Devlet Madalyaları" başlıklı 2 nci maddesinin (c) bendinde, Devlet Üstün Hizmet Madalyasının; ilgili bakanın teklifi, Bakanlar Kurulunun onayı ve Cumhurbaşkanının tevcihi ile yurt içinde veya dışında herhangi bir alanda feragat, fedakarlık ve gayreti ile yaptığı çalışmalarda ülke ve dünya çapında emsallerine nazaran üstün başarı göstererek Devletin yücelmesine ve milli menfaatlere önemli ölçüde katkısı olan Türk vatandaşlarına verileceği öngörülmüştür.
İncelenen dosyada bulunan raporda, 3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile Spor Hizmet ve Faaliyetlerinde Üstün Başarı Gösterenlerin Ödüllendirilmesi Hakkında Yönetmeliğe atıf yapılarak, sözkonusu kanun ve yönetmelik hükümlerine uygun olarak verilmeyen ödüllerin memleket bakımından faydalı iş ve faaliyetler kapsamında değerlendirilmesinin mümkün bulunmadığı, kaldı ki 193 sayılı Kanunun 29 uncu maddesinin 3 üncü fıkrasının 2361 sayılı Kanun'la değişmeden önceki halinde, amatör-profesyonel ayrımı yapılmaksızın tüm sporculara yapılan ödemelerin gelir vergisinden istisna iken, 2361 sayılı Kanun'la yapılan değişiklikle profesyonel sporculara yapılan ödül ve ikramiye ödemelerinin istisna olmaktan çıkarıldığı belirtilerek, dava konusu ödemelerin 193 sayılı Kanunun 29 uncu maddesi kapsamında olmadığı belirtilmiş, Vergi Mahkemesi de aynı gerekçelerle istisna kapsamında görmeyerek davanın reddine karar vermiştir.
Ancak, 193 sayılı Kanunda 29 uncu maddesinin (1) numaralı bendinde, ilim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükafatlar ibaresine yer verilmiş, bunun dışında, inceleme raporunda ve Mahkeme kararında belirtilen şekilde ilgili Kanun ve yönetmelik hükümlerine uygun olarak verilmeyen ödüllerin memleket bakımından faydalı iş ve faaliyetler kapsamında değerlendirilmeyeceği yolunda bir koşul ve kısıtlamaya yer verilmemiştir. Bu nedenle, Mahkeme kararının bu gerekçesinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Dosyada bulunan ve davacı tarafından ibraz edilen belgelerin incelenmesinden, 2002 yılı …Dünya Kupası Finallerinde Dünya üçüncüsü olan (A) Milli … Takımı futbolcu ve teknik kadroya, 2933 sayılı Kanun uyarınca Devlet Üstün Hizmet Madalyası verildiği görülmektedir. 2933 sayılı Kanunun yukarıda metni yazılı 2 nci maddesinin (c) bendinde kimlere ve hangi hallerde bu madalyanın verileceği açıkça hüküm altına alınmış olup, buna göre, yurt içinde veya dışında herhangi bir alanda feragat, fedakarlık ve gayreti ile yaptığı çalışmalarda ülke ve dünya çapında emsallerine nazaran üstün başarı göstererek Devletin yücelmesine ve milli menfaatlere önemli ölçüde katkı sağlanmış olması koşulu öngörülmüştür.
Dünya kupası finallerinin oynandığı 2002 yılı ve takip eden yıllarda, gerek ulusal, gerek uluslararası görsel, yazılı ve elektronik basın ve yayın organlarında, (A) Milli …Takımının Dünya üçüncüsü olması nedeniyle çok sayıda haber ve programlarının yapıldığı dikkate alındığında; turizm, ticari, sosyo-kültürel ve uluslararası ilişkiler bağlamında ülke menfaatlerine olacak şekilde tanıtım yapıldığı ve bu tanıtımın kamu yararı taşıdığı açıktır.
Anayasanın 59 uncu maddesinde; Devletin, sporun kitlelere yayılmasını teşvik edeceği ve Devletin başarılı sporcuyu koruyacağı yolundaki hüküm ile Dünya üçüncüsü olmakla, Dünya çapında emsallerine nazaran üstün başarı gösteren … ve teknik kadroya Devlet Üstün Hizmet Madalyası verildiği gözönüne alındığında, bu başarının karşılığında verilen primlerin 193 sayılı Kanunun 29 uncu maddesinin (1) numaralı bendi kapsamında, memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükafatlar niteliği taşıdığı ve gelir vergisinde müstesna tutulması gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. Bu nedenle aksi yöndeki Mahkeme kararında yasal isabet görülmemiştir.
Ancak, … tarafından ülke federasyonlarına gönderilen 27 No'lu Sirkülerde finallere resmen katılacak olan 23 oyuncunun ve teknik direktör de dahil bütün yardımcı teknik direktörlerin Kore ve Japonya'da vergiye tabi olacağından sözedilmesine ve davacı tarafından da …'ya 23 futbolcu ve teknik direktöre eşit ödeme yapıldığı bildirilmesine karşın, inceleme raporunda …, teknik kadro, doktor, fizyoterapist ve ahçıdan oluşan 36 kişiye farklı tutarlarda prim ödemesi yapıldığı isim ve tutar olarak ayrı ayrı tespit edilmiştir. Bu durum karşısında, 193 sayılı Kanunun 29 uncu maddesinin (1) numaralı bendinde öngörülen istisnanın, …'ya bildirilen 23 oyuncu, teknik direktör ve yardımcı teknik direktörlerle sınırlı olmak üzere ve bu kişilere Türkiye'de fiilen ödendiği inceleme raporuyla tespit edilen tutarlar esas alınarak uygulanması gerekmektedir.
Bu nedenle, yukarıda açıklanan hususlar dikkate alınarak Vergi Mahkemesince yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenlerle, davacının temyiz isteminin kabulüyle, ...Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararının bozulmasına 17.3.2010 gününde oyçokluğuyla karar verildi.
KARŞI OY(X)
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmediğinden, temyiz isteminin reddiyle, Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği görüşüyle karara karşıyız.