Vergi Dava Daireleri Kurulu 2011/40 E. , 2011/594 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 2011/40
Karar No: 2011/594
Temyiz Eden: ...
Karşı Taraf: ...Anonim Şirketi
Vekili: ...
İstemin Özeti: Davacı adına tescilli 27.10.2004 gün ve … sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinin tescili sırasında, Gelişme Yolundaki Ülke beyanında bulunulmadığı gibi Form A belgesinin daha sonra ibraz edileceğinin de beyan edilmemesine karşın, bu belgenin 1.12.2004 tarihinde ibrazı üzerine, Ambarlı Gümrük Müdürlüğünün 10.3.2005 tarihli yazısı uyarınca iade edilen gümrük vergisinin, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 217'nci maddesi uyarınca on gün içinde ödenmesi, aksi halde, 6183 sayılı Kanun hükümleri uyarınca işlem yapılacağı yolunda tesis edilen işlemin tebliğinden sonra 4.1.2007 gününde yapılan düzeltme başvurusunun reddi yolundaki karara karşı, 5.2.2007 gününde yapılan itirazın reddine ilişkin 15.2.2007 gün ve 47 sayılı işlem davaya konu yapılmıştır.
Davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E:..., K:... sayılı kararıyla; 30.12.2001 gün ve 24626 mükerrer sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 2001/3485 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının eki Genelleştirilmiş Tercihler Sistemi Kapsamında Tercihli Rejimden Yararlanacak Eşyanın Menşeinin Tespitine İlişkin Karara göre işlem yapılması gerekeceği, bu Kararın 33'üncü maddesinin ikinci paragrafında beyanname üzerine gelişme yolundaki ülke beyanında bulunulacağı ve tescil aşamasında ibraz edilmeyen menşe şahadetnamesinin daha sonra ibraz edileceğinin beyan edileceğine ilişkin bir kural bulunmadığı, sözü edilen Kararda öngörülen koşulları yerine getiren davacıya iade edilen ... YTL gümrük vergisinin geri istenmesine ilişkin işleme karşı yapılan düzeltme başvurusunu reddeden müdürlük kararına itirazı reddeden başmüdürlük işleminde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle işlemi iptal etmiştir.
Gümrük idaresinin temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi, 8.2.2010 günlü ve E:2009/2294, K:2010/601 sayılı kararıyla; geri verilen gümrük vergisinin yeniden ödenmesi gerektiğine ilişkin idari kararı konu edinen işlemin tebliği üzerine yedi gün içinde başmüdürlüğe itiraz edilmesi ve itirazın reddi üzerine davanın otuz gün olan dava açma süresi içinde açılması gerekirken, davacı tarafından, önce yetkisiz makam olan gümrük müdürlüğüne düzeltme başvurusunda bulunularak, bu başvurunun reddedilmesi üzerine, süresi geçtikten sonra başmüdürlüğe itiraz edildiği, bu nedenle söz konusu itiraza verilen cevabın, dava hakkı doğurmayacağı, davanın, açıklanan nedenlerle reddi gerekirken, işlemin iptali yolunda verilen kararda hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak; gümrük idaresi tarafından kurulan işlemlerde, kararlara karşı başvurulacak yolun ve başvuru sürelerinin de gösterilmesi gerektiği, bu gerekliliğin ilgili makamların takdirinde olmadığı, Anayasadan kaynaklandığı ve bağlayıcı olduğu, Ambarlı Gümrük Müdürlüğünün 4.12.2006 tarihli ilk kararında; karara karşı tebliğinden itibaren yedi gün içinde başmüdürlüğe itiraz yoluna gidilmesi gerektiği gösterilmediğinden, davanın esasının incelenmesi gerektiği gerekçesiyle ilk kararında ısrar etmiştir.
Israr kararı gümrük idaresi tarafından temyiz edilmiş ve Gümrükler Genel Müdürlüğünün 13.8.2002 günlü yazısında, genelleştirilmiş tercihler sistemi kapsamında rejimden yararlanacak emtia menşeinin tespiti için Kararın 33'üncü maddesinin uygulanması yönünden ithalattan sonra menşe şahadetnamesi ibrazı yoluyla tercihli rejimden faydalanabilmek için tescil sırasında gelişme yolundaki ülke beyanında bulunulması ve bu sırada ibraz edilmeyen menşe şahadetnamesinin daha sonra ibraz edileceğinin beyan edilmesi gerektiğinin belirtildiği, aynı Genel Müdürlüğün 26.5.2005 günlü yazısında, serbest dolaşıma giriş beyannamesinin tescili aşamasında gelişme yolundaki ülke beyanında bulunulmaması durumunda, Gümrük Kanununun 61'inci ve 245'inci maddeleri uyarınca beyanın bağlayıcılığı kuralına göre fazla ödenen verginin iade edilmesinin mümkün olamayacağının belirtildiği, 7.6.2005 günlü yazıda da sözü edilen hususların geri verme ve kaldırma müracaatlarında esas alınacağının öngörüldüğü, bu nedenle geri alma işleminde mevzuata aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
Danıştay Tetkik Hâkimi ...'in Düşüncesi : Anayasanın "Temel Haklar ve Ödevler" başlıklı ikinci kısmının, "Kişinin Hakları ve Ödevleri"ni düzenleyen ikinci bölümünde, Hakların korunması ile ilgili hükümler alt başlığında, Hak arama hürriyeti madde kenar başlığı ile herkesin, meşrû vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı veya davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahip olduğu; Temel hak ve hürriyetlerin korunmasına ilişkin madde kenar başlığı altında ise Devletin işlemlerinde, ilgili kişilerin hangi kanun yolları ve mercilere başvuracağını ve sürelerini belirtmek zorunda olduğu kurala bağlanmıştır.
Hak arama özgürlüğü ve dava hakkı salt mahkemeye başvurabilme imkanı tanımakla sınırlı olmayıp, hakkın kullanımını sağlayacak güvencelerin getirilmesini de gerektirmektedir. Aksi halde hak arama özgürlüğünün etkili kullanımından bahsedilemeyeceği gibi davacı olabilmeyi fiilen mevcut kılacak, hak aramayı kolaylaştıracak düzenleme yapılmadıkça evrensel normlara uygun, insan haklarına ve hukukun üstünlüğüne dayalı bir hukuk devletinin varlığından söz edilemeyecektir. İşte bu nedenledir ki Anayasa Komisyonunda oybirliği ile kabul edilen ve 4709 sayılı Kanunun 16'ncı maddesiyle Anayasanın 40'ıncı maddesine ikinci fıkra olarak eklenen hüküm ile daha saydam bir yönetim anlayışı benimsenmiştir. Anayasanın bu amir hükmünün kanunla düzenleme yapılması aranmaksızın doğrudan uygulanabileceği de açıktır.
Bu nedenle, Anayasanın emredici kuralına rağmen, 4.12.2006 tarihli gümrük müdürlüğü kararında; karara karşı hangi makama itiraz edilebileceği ve süresi gösterilmediğinden işin esasının incelenmesi gerekeceği gerekçesiyle temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddine, kararın, işlemin iptaline ilişkin hüküm fıkrası temyizen incelenmek üzere dosyanın, Danıştay Yedinci Dairesine gönderilmesine karar verilmesi gerektiği düşünülmüştür.
Danıştay Savcısı ...'un Düşüncesi : Davalı idare temyiz isteminin; Danıştay 7 nci Dairesinin 08.02.2010 gün ve E:2009/2294, K:2010/601 sayılı bozma kararında yazılı savcı düşüncesi doğrultusunda kabul edilerek mahkeme ısrar kararının bozulmasına karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca; 640 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 40'ıncı maddesinin 6'ncı fıkrası, 485 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameyi yürürlükten kaldırmışsa da aynı Kanun Hükmünde Kararnamenin geçici 5'inci maddesinde, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı teşkilatlanıncaya kadar, teşkilatında değişen veya yeni kurulan birimlere verilen görevler ve hizmetlerin, Gümrük Müsteşarlığının mevcut personeli eliyle yürütülmesine devam olunacağı da düzenlendiğinden, bu davada davalı tarafı gümrük müdürlüğünün oluşturduğu, verilen hükmün de hangi mercie izafaten olursa olsun gümrük müdürlüğü tarafından yerine getirilmesi gerektiği gözetildiğinde; 640 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin yürürlüğe girdiği 8.6.2011 tarihinden çok önce karara bağlanmış dava hakkında verilen ısrar kararının temyizen inceleneceği bu dosyada, temyiz edilen kararda gösterilen ve davaya konu oluşturan işlemi kurmuş olan gümrük müdürlüğünün, Gümrük Müsteşarlığına izafeten davalı tarafı oluşturmasından dolayı kararın tarafları bölümünden Gümrük Müsteşarlığının çıkarılması gerekmediğine ve yargılamaya, temyiz edilen kararın verildiği tarihte oluşmuş kararda yer alan taraflarda herhangi bir değişiklik yapılması gerekmeksizin sonuçlandırılması gerektiğine, Yedinci Daire Başkanı ... ile Üyeler; ..., ..., ..., ..., ..., ..., ..., ..., ..., ..., ... ve ...'ün bu konudaki karşı oyları ve oyçokluğu ile karar verilip, tebligat işlemleri tamamlandığından yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmesine gerek görülmeyerek dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Davacı tarafından verilen serbest dolaşıma giriş beyannamesinin tescili sırasında, gelişme yolundaki ülke beyanında bulunulmadığı gibi Form A belgesinin daha sonra ibraz edileceğinin de beyan edilmemesine karşın, belgenin 1.12.2004 tarihinde ibrazı ve Ambarlı Gümrük Müdürlüğünün 10.3.2005 tarihli yazısı üzerine iade edilen gümrük vergisinin, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 217'nci maddesi uyarınca on gün içinde ödenmesi, aksi halde, 6183 sayılı Kanun hükümleri uyarınca işlem yapılacağı yolunda tesis edilen işlemin tebliğinden sonra yapılan düzeltme başvurusunun reddi yönündeki karara yöneltilen itirazın reddine ilişkin işlemi iptal eden vergi mahkemesi ısrar kararı temyiz edilmiştir.
Temyiz istemine konu yapılan vergi mahkemesi kararının; Ambarlı Gümrük Müdürlüğünün 4.12.2006 tarihli ilk kararında; karara karşı tebliğinden itibaren yedi gün içinde başmüdürlüğe itiraz yoluna gidilmesi gerektiği gösterilmediğinden, davanın esasının incelenmesi gerektiği yönündeki hüküm fıkrası, Danıştay Yedinci Dairesinin bozma kararına uyulmayarak verildiğinden ısrar hükmü içermektedir. 2575 sayılı Yasanın 38'inci maddesinin 2'nci fıkrasının (a) bendi uyarınca, kararın ısrar hükmü yönünden hukuka uygunluğu konusundaki temyiz incelemesinin Kurulumuzca yapılması gerektiğinden istem incelendi:
2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın " Anayasanın bağlayıcılığı ve üstünlüğü" başlıklı 11'inci maddesinde, Anayasa hükümlerinin, yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını ve diğer kuruluş ve kişileri bağlayan temel hukuk kuralları olduğu; "Hak arama hürriyeti" başlıklı 36'ncı maddesinde, herkesin, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı ve davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahip olduğu hükümlerine yer verilmiştir. Anayasanın "Temel hak ve hürriyetlerin korunması" başlıklı 40'ıncı maddesine, 4709 sayılı Kanunun 16'ncı maddesiyle eklenen ikinci fıkrada ise, "Devlet, işlemlerinde, ilgili kişilerin hangi kanun yolları ve mercilere başvuracağını ve sürelerini belirtmek zorundadır." düzenlemesi yapılmıştır. Bu ek fıkranın gerekçesinde değişikliğin, bireylerin yargı ya da idari makamlar önünde sonuna kadar haklarını arayabilmelerine kolaylık ve imkan sağlanması amacıyla ve son derece dağınık mevzuat karşısında kanun yolu, mercii ve sürelerin belirtilmesinin hak arama; hak ve hürriyetlerin korunması açısından zorunluluk haline gelmesi nedeniyle yapıldığına değinilmiştir.
Anayasal düzenlemeler ve değinilen gerekçeden Devletin, kurumları vasıtasıyla tesis edilen her türlü işlemlerinde, bu işlemlere karşı başvurulacak yargı yeri veya idari makamlar ile başvuru süresinin gösterilmesinin bir anayasal zorunluluk haline getirildiği anlaşılmaktadır. Anayasanın bağlayıcılığı karşısında, bu zorunluluğa; yasama, yürütme ve yargı organlarının, idare makamlarının ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının uymakla yükümlü oldukları sonucuna ulaşılmaktadır. Bu durum, Anayasa Mahkemesinin 18.10.2003 günlü ve E.2003/67, K.2003/88 sayılı kararında; hukukun üstünlüğünün egemen olduğu ve bireyin insan olarak varlığının korunmasını amaçlayan hukuk devletinde vatandaşların hukuk güvenliğinin sağlanmasının, hukuk devleti ilkesinin yerine getirilmesi zorunlu koşullarından olduğu ve hukuki güvenliğin, statü hukukuna ilişkin düzenlemelerde istikrar, belirlilik ve öngörülebilirlik göz önünde bulundurularak, açık ve belirgin hukuk kuralları yürürlüğe koyup, uygulayarak sağlanacağı şeklinde ifade edilmiştir. Bu bağlamda, Devletin bir kurumu olan gümrük idaresinin de kurduğu idari işlemlerde; işleme karşı başvurulacak kanun yolunu, idari mercii ve başvuru süresini göstermesi gerekmekte olup, bu gereklilik, ilgili makamların takdirinde olmayıp, en üst hukuki norm olan Anayasanın bağlayıcılığının zorunlu bir sonucudur. Diğer yönden, uygulama yasalarında bu zorunluluğu öngören bir düzenleme bulunmayan durumlarda, Anayasanın 40'ıncı maddesinin ikinci fıkrasının, doğrudan uygulanabirliği sorunu yönünden de değerlendirilmesi gereklidir. Bilindiği gibi Anayasa kuralları, kural olarak doğrudan uygulanacak hükümlerden olmayıp, yasalarda gerekli düzenlemeler yapılarak yaşama geçirilirler. Ancak, öğretide ve Anayasa Mahkemesinin kimi kararlarında, yürürlüğe konulması gereken yasal düzenlemede yer verilmesi gereken konuların anayasa metninde açıkça kurala bağlandığı durumlarda, bir özel yasa ya da yürürlükteki yasalarda uygun değişiklik yapılması gerekmeksizin anayasa hükümlerinin doğrudan uygulanacağı kabul edilmektedir. Nitekim Anayasa Mahkemesi, Anayasanın 40'ıncı maddesinin ikinci fıkrasının doğrudan uygulanması gerektiğini, 8.12.2004 tarihinde verdiği E:2004/84, K:2004/124 sayılı kararında; 5225 sayılı Yasada, başvurulacak kanun yolu ve süresinin özel olarak düzenlenmemiş olmasının, Anayasanın 40'ıncı maddesine aykırılık oluşturmadığını belirterek benimsemiş ve kararında; bireyler hakkında kurulan işlemlere karşı kanun yolları, başvurulacak merciler ile sürelerin belirtilmesi yönünden Devlete verilen görevin bir zorunluluk içerdiğine, bu zorunluluk nedeniyle her yasada özel bir düzenleme yapılması gerekmediğine değinerek, Anayasanın 40'ıncı maddesinin ikinci fıkrasının, doğrudan uygulanır nitelik taşıdığını kabul etmiştir.
Devletin, işlemlerinde, bireylerin hangi kanun yolları ve mercilere başvuracağını ve sürelerini belirtmek zorunda olduğunu öngören Anayasanın 40'ıncı maddesinin ikinci fıkrasının, ayrı bir yasal düzenlemenin varlığını gerektirmeyen, doğrudan uygulanabilir nitelik taşımasından dolayı yasama, yürütme ve yargı organlarının, idare makamlarının ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının işlemlerinde, bu işlemlere karşı başvurulacak idari mercileri ve kanun yolları ile sürelerini belirtmesi zorunludur.
Davacının 27.10.2004 günlü serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı kimyevi maddeyi genelleştirilmiş tercihler sistemi ülkelerinden olan ... ithal etmesine karşın, ithalat sırasında Form A belgesi olmadığından, diğer ülkeler için uygulanan vergi oranı üzerinden gümrük vergisini ve katma değer vergisini 28.10.2004 tarihinde ödediği; 1.12.2004 günlü dilekçesi ile gümrük müdürlüğüne Form A belgesini ibraz edip, ithalat sırasında ödediği vergi ile tercihli vergi oranına göre hesaplanan vergi tutarı farkın iadesini istediği; gümrük idaresinin 10.3.2005 günlü kararı ile davacının süresi içinde Form A belgesini ibraz ettiği anlaşıldığından, fazla tahsil edilen tutarın iadesine karar verildiği ve fazla alınan … YTL'nin 11.3.2005 tarihinde davacıya iade edildiği ancak, ithalat esnasında gelişme yolundaki ülke beyanında bulunulmaması halinde fazla ödenen verginin iade edilemeyeceği belirtilerek, hatalı olarak iade edilen tutarın on gün içinde ödenmesini isteyen gümrük idaresinin 4.12.2006 günlü yazısı üzerine davacının, 4.1.2007 günlü dilekçesi ile gümrük müdürlüğünden konunun yeniden gözden geçirilmesini istediği; gümrük müdürlüğünün 11.1.2007 günlü işlemi ile davacı isteminin reddedildiği, söz konusu işlemin 30.1.2007 tarihinde tebliği üzerine 5.2.2007 tarihinde gümrük başmüdürlüğüne itiraz edildiği ve itirazın reddi üzerine dava açıldığı anlaşılmaktadır.
Her ne kadar davacı tarafından, önce yetkisiz makam olan gümrük müdürlüğüne düzeltme başvurusunda bulunularak, bu başvurunun reddedilmesi üzerine, bu arada itiraz süresi geçirilerek, başmüdürlüğe itiraz edilmesi nedeniyle söz konusu itiraza verilen cevabın dava hakkı doğurmayacağı gerekçesiyle bozma kararı verilmişse de, dosyada bulunan 4.12.2006 günlü gümrük idaresi işleminde, bu işleme karşı başvurulacak yargı mercii veya idari makamın ve başvuru süresinin gösterilmediği saptanmaktadır. Bu durum, Anayasanın 40'ıncı maddesinin ikinci fıkrasına ilişkin gerekçede belirtildiği gibi son derece karışık olan mevzuat karşısında bireylerin yargı yeri ve idari makamlar önünde haklarını sonuna kadar arayabilmelerini olanaklı kılmak amacıyla öngörülen zorunluluğa aykırı ve dolayısıyla, Anayasanın 36'ncı maddesinde öngörülen hak arama hürriyetini sınırlayıcı bir sonuç doğurmuş ve Anayasanın temel hak ve hürriyetlerin korunmasını düzenleyen 40'ıncı maddesine açıkça aykırılık yaratmıştır.
Başvuru mercii ve süresi gösterilmeyen yazılı bildirim süreyi başlatmayacağı için itirazın süresinde yapılmadığından söz edilmesine olanak bulunmadığından, temyiz istemine konu yapılan ... Vergi Mahkemesinin, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararında yer alan ısrar hükmünün dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe Kurulumuzca da uygun bulunmuş ve temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın değinilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Vergi mahkemesi kararının dava incelenerek verilen hüküm fıkrası üzerinde daha önce temyiz merciince temyiz incelemesi yapılmamıştır. Israr hükmü içermeyen sözü edilen hükmün hukuka uygunluğu konusundaki yargısal denetimin Kurulumuzca değil, ilk derece yargı yerince verilen kararları temyizen incelemekle görevli vergi dava dairesince yapılması gerekmektedir.
Bu nedenle, temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddine, kararın, işlemin iptaline ilişkin hüküm fıkrası temyizen incelenmek üzere dosyanın Danıştay Yedinci Dairesine gönderilmesine, 12.10.2011 gününde oyçokuluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
8.6.2011 tarihinde yürürlüğe giren 640 sayılı Gümrük ve Ticaret Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin 41'inci maddesinde, bu Kanun Hükmünde Kararnamenin, Resmi Gazetede yayımlandığı tarihte yürürlüğe girmesi hükme bağlanmıştır. Aynı tarihte yayımlanan 643 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 6'ncı maddesi ile 3046 sayılı Kanuna eklenen Geçici Madde 6'da ise, 640 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin, 12.6.2011 tarihinde yapılacak milletvekili genel seçiminden sonra kurulacak ilk Bakanlar Kurulu üyelerinin atandığı tarihten itibaren uygulanacağı hükmü yer almıştır.
Buna göre, 12.10.2011 tarihinde temyiz incelenmesi yapılan iş bu dosyaya ait aynı tarihli kararın, davanın taraflarını gösteren bölümde yer alan Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı yerine, yukarıda belirtilen düzenlemeler uyarınca, Bakanlar Kurulu üyelerinin atandığı 6.7.2011 tarihinde kurulmuş bulunan Gümrük ve Ticaret Bakanlığının yazılması gerektiği oyuyla, karara bu yönden katılmıyoruz.
XX - K A R Ş I O Y
Israr kararının, Danıştay Yedinci Dairesinin bozma kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.