Vergi Dava Daireleri Kurulu 2014/26 E. , 2014/52 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
DA N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2014/26
Karar No : 2014/52
Temyiz Eden: ... Vergi Dairesi Başkanlığı
Karşı Taraf: ...
Vekili: ...
İstemin_Özeti : Boya ve tiner imalatı ile ticareti yapan davacının 2003 yılında tiner imalatında kullanma taahhüdüyle teminat karşılığında ithal ettiği, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan solvent türevlerini herhangi bir işleme tabi tutmaksızın ve gerçeği yansıtmayan tiner satış faturalarıyla satması nedeniyle 2003 yılı Haziran ayının 2'nci dönemi için adına resen salınan özel tüketim vergisi ile tekerrür nedeniyle yüzde elli oranında artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası davaya konu yapılmıştır.
Davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E:..., K:... sayılı kararıyla; 4760 sayılı Kanunun 1'inci maddesinde, bu Kanuna ekli (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından tesliminin bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tabi olduğu, 12'nci maddesinde, özel tüketim vergisinin, bu Kanuna ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınacağı, 13'üncü maddesinin 2'nci fıkrasında ise, (I) sayılı listedeki malları teslim alanların, bu malları daha yüksek tutarda vergiye tabi bir mal olarak kullanmak veya üçüncü kişilere satmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet vermeleri halinde, ziyaa uğratılan verginin bunlar adına tarh olunacağı ve tarhiyata 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344'üncü maddesine göre vergi ziyaı cezası uygulanacağının hükme bağlandığı, davacının ilgili dönemde ... Limited Şirketine düzenlediği tiner satış faturalarının gerçeği yansıtmadığından hareketle vergilendirme yapıldığı, ... Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda; 2003 yılında, davacıdan ve hakkında herhangi bir olumsuz saptama bulunmayan ... Limited Şirketinden tiner satın aldığı, 2003 ve 2004 yıllarında ise ... Anonim Şirketi, ... Limited Şirketi, ... Limited Şirketi ve ... Limited Şirketine tiner satış faturası düzenlediği, alışların büyük bölümünün nakit olarak yapıldığının şirket yetkilisince ifade edildiği, 2004 yılında, davacıya 200.985 kg tiner iadesi için yasal defterlere kaydedilmediği anlaşılan 4 adet fatura düzenlendiği, şirket yetkililerinden birinin bu durumla ilgili olarak tinerin çalındığını ifade etmesine karşın diğer bir yetkilinin tinerin firmalarına hiç gelmediğini beyan ettiği, ... Anonim Şirketi nezdinde yapılan karşıt incelemede, ... Limited Şirketi ile herhangi bir ilişkilerinin olmadığı, düzenlenen faturaların yasal kayıtlarında bulunmadığının saptandığı, ... Limited Şirketi nezdinde gerçekleştirilen karşıt incelemede de, ... Limited Şirketinin ortağı ...'ın aynı zamanda bu şirketin de ortağı olduğu ve hakkında katkı maddeli sahte mazot imalatı ve ticareti yapıldığı yönünde fezleke düzenlendiği, şirketin mükellefiyetinin resen terkin edildiğinin tespit edildiği, ... Limited Şirketi hakkında yapılan karşıt incelemede de, 2003 yılında düzenlenen faturaların kayıtlara intikal ettirilmesine karşın, 2004 yılında kayıtlarında ... Limited Şirketi tarafından düzenlenmiş herhangi bir fatura olmadığının anlaşıldığı, bu verilerin tinerin ... Limited Şirketinden alınmış olabileceğini gösterdiği, bu durumda, ... Limited Şirketinin düzenlediği tiner satış faturalarıyla ilgili bazı olumsuzluklar tespit edilmiş ise de, ithal edilen solvent türevlerinin tiner imalatında kullanılıp kullanılmadığı, istihdam ve üretim kapasitesi ve ticaret hacmi gibi unsurlar araştırılmaksızın eksik ve yetersiz incelemeye dayalı olarak yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyatı kaldırmıştır.
Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi, 22.3.2013 günlü ve E:2013/594, K:2013/873 sayılı kararıyla; davacının temyiz dilekçesinin otuz günlük yasal temyiz süresi geçirildikten sonra 14.9.2009 tarihinde mahkeme kaydına girdiği anlaşıldığından, istemin süreaşımı nedeniyle incelenmesine olanak bulunmadığı, 4760 sayılı Kanunun 1'inci maddesinin (a) bendi 4'üncü maddesinin 1'inci fıkrasının (a) bendi ve 12'nci maddesine değinerek, bu Kanuna ekli (I) sayılı listedeki malların ithalinin özel tüketim vergisine tabi olmadığı, fakat tesliminin özel tüketim vergisinin konusuna girdiği ve ithali gerçekleştirenlerin bu verginin mükellefi sayılacağı, davacının 2003 yılında tiner imalatında kullanma taahhüdüyle solvent türevlerini ithal ettiği ve ilgili dönemde satışların büyük kısmını ... Limited Şirketine yaptığı hususunda tartışma bulunmadığı, sözü edilen şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, 2003 yılında, davacı ile ... Limited Şirketinden tiner satın aldığının görüldüğü, satış faturası düzenlediği şirketlerle ilgili olarak gerçekleştirilen karşıt incelemelerde ise; ... Anonim Şirketi ile aralarında herhangi bir ticari ilişki olmadığının yetkililerin beyanı ile defter kayıtlarının incelenmesinden saptandığı, katkı maddeli sahte mazot imalatı ve ticareti yapması nedeniyle adına fezleke tanzim edilen ve mükellefiyetine resen son verilen ... Limited Şirketiyle de arasında organik bağ tespit edildiği, ... Limited Şirketine düzenlenen faturaların gerçek olduğu, ancak söz konusu faturalarda yer alan emtianın ... Limited Şirketinden alınan ve gerçek olduğu kabul edilen tinere ait bulunduğu, ... Limited Şirketi adına düzenlenen faturaların ise ... Limited Şirketinden emtia alınmasından çok daha önce düzenlenmesi nedeniyle gerçeği yansıtmadığı şeklinde tespitler bulunduğu, uyuşmazlığın çözümünün, bu şirketin düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanıp dayanmadığının saptanmasına bağlı olduğu dikkate alındığında, vergi mahkemesince bu hususta olumsuzluklar tespit edildiğinin belirtilmesine karşın faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı konusunda değerlendirme yapılmadığının anlaşıldığı, bu durumda, öncelikle söz konusu faturaların sahte olup olmadığı yönünde yapılacak değerlendirme neticesinde sahte oldukları sonucuna varılması halinde, davacının düzenlediği faturalarda yer alan tineri başka kişilere kayıtdışı olarak sattığı yönünde bir iddiasının olmadığı da gözönünde bulundurulmak suretiyle, ithal edilen solvent türevlerinin imalatta kullanılmaksızın doğrudan satıldığının kabulü gerekeceğinden, ispat yükünün 213 sayılı Kanunun 3'üncü maddesine aykırı olarak vergi idaresine düştüğü görüşüyle verilen kararda hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davacı temyiz istemini süreaşımı nedeniyle reddetmiş, davalı idarenin temyiz istemini kabul ederek kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E:..., K:... sayılı kararıyla; ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak; ... Limited Şirketi hakkındaki saptamaların satışlarının gerçek olmadığı anlamına gelmeyeceği, davacının tiner satış faturası düzenlediği adı geçen şirketin diğer firmalara düzenlediği satış faturalarına ilişkin şüphelerden hareketle, davacı tarafından ithal edilen emtianın tiner imalatına kullanılmadığından kesin olarak bahsedilmesine olanak bulunmadığı gerekçesiyle ısrar etmiştir.
Israr kararı davalı idare tarafından temyiz edilmiş ve davacının tiner imalatında kullanma taahhüdüyle ithal ettiği emtiayı tiner imalatında kullanmayarak aynen sattığı hususunun düzenlenen inceleme raporlarıyla açıkça ortaya konulduğunu ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
Danıştay Tetkik Hakimi: ...
Düşüncesi: Temyiz istemine konu edilen kararın, bozma kararına uygun şekilde değerlendirme yapılmak suretiyle ... Limited Şirketinin düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayandığı sonucuna varılarak verildiği dikkate alındığında ortada bir ısrar hükmü olduğundan bahsedilemeyeceğinden, dosyanın temyiz incelemesi yapılmak üzere Dairesine gönderilmesi gerektiği düşünülmüştür.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Boya ve tiner imalatı ile ticareti yapan davacının 2003 yılında tiner imalatında kullanma taahhüdüyle teminat karşılığında ithal ettiği, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan solvent türevlerini herhangi bir işleme tabi tutmaksızın ve gerçeği yansıtmayan tiner satış faturalarıyla satması nedeniyle 2003 yılı Haziran ayının 2'nci dönemi için adına resen salınan özel tüketim vergisi ile tekerrür nedeniyle yüzde elli oranında artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasını kaldıran vergi mahkemesi ısrar kararı davalı idare tarafından temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) bendinde vergilendirmede, vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin ise yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği; ancak, bu olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait bulunduğu, 134'üncü maddesinde de, vergi incelemelerinin amacının, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, saptamak ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununun 1'inci maddesinin (a) bendinde, bu Kanuna ekli (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından tesliminin bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tâbi olduğu, 4'üncü maddesinin 1'inci fıkrasının (a) bendinde, özel tüketim vergisinin mükellefinin, bu Kanuna ekli (I), (III) ve (IV) sayılı listelerdeki mallar ile (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olmayanları imal, inşa veya ithal edenler ile bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenler olduğu, 12'nci maddesinde, özel tüketim vergisinin, bu Kanuna ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınacağı hükümlerine yer verilmiştir.
4760 sayılı Kanunda yer alan sözü edilen düzenlemeler birlikte değerlendirildiğinde, bu Kanuna ekli (I) sayılı listedeki malların ithali, özel tüketim vergisine tabi olmamakla birlikte, tesliminin özel tüketim vergisinin konusuna girdiği ve ithalatı gerçekleştirenlerin bu verginin mükellefi olduğu anlaşılmaktadır.
Davacının uyuşmazlık döneminde, tiner imalatında kullanma taahhüdüyle 4760 sayılı Kanunun 1 sayılı listesinin (B) cetvelinde yer alan hexan, white spirit ve toluene emtasını ithal ettiği ve tiner satış faturalarının büyük kısmını ... Limited Şirketine düzenlediği hususları tartışmasızdır.
... Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi olan söz konusu şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda; ilgili dönemde davacıdan ve hakkında herhangi bir olumsuz saptama bulunmayan ... Limited Şirketinden aldığı tiner emtiasına ilişkin faturaları yasal defterlerine kaydettiği, şirket yetkilisince, ödemelerin nakit ve banka kanalıyla gerçekleştirildiğinin belirtildiği, davacıya yapılan ödemenin bir kısmının davacının hesabının olduğu ... da bulunan aynı bankanın aynı şubesinden havale şeklinde yapıldığının saptandığı, 2004 yılında davacıya 200.985 kg tiner iadesi için fatura düzenlendiğinin tespit edilmesi üzerine ifadesine başvurulan şirket müdürünce, iade faturası kesilen emtianın firmalarına hiç gelmediği, Nisan 2004 döneminde durumun farkedilmesi üzerine bu faturaların düzenlendiğinin ifade edildiği, diğer bir şirket yetkilisinin ise davacıdan satın alınan emtianın işyerinde çalındığını ileri sürdüğü, tiner satış faturası düzenlediği şirketlerle ilgili olarak gerçekleştirilen karşıt incelemelerde ise, ... Anonim Şirketi ile aralarında herhangi bir ticari ilişki olmadığı hususunun yetkililerin beyanı ile yasal kayıtların incelenmesi sonucu ortaya konulduğu, şirket müdürünün, katkı maddeli sahte mazot imalatı ve ticareti yapması nedeniyle adına fezleke tanzim edilen ve mükellefiyetine resen son verilen ... Limited Şirketinin de ortağı olduğu, ... Limited Şirketine düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimine dayandığı, ancak söz konusu faturalarda yer alan emtianın ... Limited Şirketinden alındığının kabul edildiği, ... Limited Şirketi adına düzenlenen faturaların ise ... Limited Şirketinden emtia alınmasından çok daha önce düzenlenmesi nedeniyle gerçeği yansıtmadığı şeklinde tespitlere yer verilmiştir.
Vergi mahkemesince, sözü edilen olumsuzlukların davacının satışlarının gerçek olmadığı anlamına gelmeyeceği, bu şirketin düzenlediği satış faturalarına ilişkin şüphelerden hareketle ithal edilen solvent türevlerinin tiner imalatında kullanılıp kullanılmadığı, istihdam ve üretim kapasitesi ve ticaret hacmi gibi gibi unsurlar gözönünde bulundurulmaksızın yapılan tarhiyatın eksik incelemeye dayalı olduğu belirtilerek karar verilmiş ise de uyuşmazlığın çözümünün ... Limited Şirketinin düzenlediği faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığının saptanmasına bağlı olduğu dikkate alındığında, bu konuda yapılacak değerlendirmeyle ulaşılacak sonuca göre davacının kayıtdışı tiner satışı olduğu yönünde herhangibir iddiası da bulunmadığından ithal edilen solvent türevlerinin imalatta kullanılmaksızın doğrudan satıldığının kabulü gerekmekte olup ispat yükünün 213 sayılı Kanunun 3'üncü maddesine aykırı olarak vergi idaresine düştüğü gerekçesiyle verilen kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.
Öte yandan, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılarak kesildiği anlaşıldığından yeniden verilecek kararda bu hususun göz önünde bulundurulması gerektiği açıktır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile ... Vergi Mahkemesinin, ... günlü ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 19.2.2014 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - KARSI OY
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında yerinde ve vergi mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.