Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/13177 E. , 2020/5316 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/13177
Karar No : 2020/5316
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :… Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, … Tekstil Kimya Boya İmalat San. ve Dış Tic. A.Ş.'nin kanuni temsilcisi sıfatıyla düzenlenen 24/06/2015 tarih ve ...,..., ... ,... sayılı ödeme emirlerinin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; ödeme emrinin dayanağı tarhiyatlara ilişkin tebligatın 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinde öngörüldüğü şekilde yapılmadığı, her ne kadar, dava konusu kamu alacağının bir kısmına yönelik 22/06/2010 tarih ve ... sayılı vergi ceza ihbarnamesi şirketin yönetim kurulu üyesine 24/06/2010 tarihinde tebliğ edilmiş ise de, buna ilişkin kısmın tarh zamanaşımına uğradığı, usulüne uygun olarak tebliğ edilmeyen vergi alacağının kesinleşerek ödenmesi gereken safhaya geldiğinden bahsedilemeyeceğinden, davacı adına düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinin 1. fıkrasında; tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, ikinci fıkrasında; yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve bunlara bağlı alacakların, kanuni ödevlerini yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hüküm altına alınmıştır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacaklarının, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu Kanun hükümlerine göre tahsil edileceği; 55. maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere 7 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı; olay tarihinde yürürlükte olan 58. maddesinde de, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zaman aşımına uğradığı iddiası ile tebliğ tarihinden itibaren 7 gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait davalara bakan vergi mahkemesi nezdinde dava açabileceği hükme bağlanmıştır.
Anılan Kanun hükümleri uyarınca; şirket borçlarından dolayı kanuni temsilcinin takip edilebilmesi için, şirket nezdinde usulüne uygun şekilde kesinleşmiş bir kamu alacağının mevcut olması ve söz konusu alacağın kısmen veya tamamen şirketin malvarlığından tahsilinin mümkün olmaması gereklidir.
Temyize konu Mahkeme kararının 24/06/2015 tarih ve ...,...,... sayılı ödeme emirlerine ilişkin kısmına dair temyiz istemi yönünden;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Tebliğ Esasları" başlıklı 93. maddesinde, tahakkuk fişinden gayri, vergilendirme ile ilgili olup, hüküm ifade eden bilumum vesikaların ve yazıların adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasıyla ilmuhaberli taahhütlü olarak, adresleri bilinmeyenlere ilan yolu ile tebliğ edileceği, "Tebliğ Evrakının Teslimi" başlıklı 102. maddesinde, muhatabın zarf üzerinde yazılı adresini değiştirmesinden dolayı bulunamamış olması halinde posta memurunun durumu zarf üzerinde yazacağı ve mektubun posta idaresince derhal tebliği yaptıran daireye geri gönderileceği, son fıkrasında da, yukarıda fıkralarda yazılı işlemlerin komşularından bir kişi veya muhtar veya ihtiyar heyeti üyelerinden veyahut bir zabıta memuru huzurunda icra ve keyfiyeti taahhüt ilmuhaberine yazılarak tarih ve imza vazedilmek ve hazır bulunanlara da imzalattırmak suretiyle tespit olunacağı, 103. maddesinde ise; muhatabın adresi hiç bilinmezse, muhatabın bilinen adresi yanlış veya değişmiş olur ve bu yüzden gönderilmiş olan mektup geri gelirse, başkaca sebeplerden dolayı posta ile tebliğ yapılmasına imkan bulunmazsa tebliğin ilan yoluyla yapılacağı hüküm altına alınmıştır.
Yukarıda yer verilen yasal düzenlemelere göre, posta yoluyla yapılacak tebligatlarla tebliğ alındılarının 102. maddeye göre düzenlenerek, tutanak haline getirilmesi zorunludur. Tebliğ yapılacak mükellefin adreste bulunamaması, adresinin değişip değişmediği hususlarının maddede öngörülen usule uygun olarak tespiti ve durumun adres tespit tutanağına geçirilmesi; usulüne uygun bir şekilde yapılan tespitle tebliğ yapılamaz ise, ilanen tebliğ yoluna gidilmesi gerekmektedir.
Dosyanın incelenmesinden, davacının, davaya konu borçların ait olduğu dönemde asıl borçlu … Tekstil Kimya Boya İmalat San. ve Dış Tic. A.Ş.'nin temsil ve ilzama yetkili yönetim kurulu başkanı olduğu, 16/10/2014 tarih ve 8674 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde, şirketin 09/10/2014 tarihinde ticaret sicilinden re'sen silindiği hususunun tescil ve ilan olunduğu, davacı adına düzenlenen dava konusu 24/06/2015 tarih ve ... sayılı ödeme emri içeriği borçların tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen 23/12/2003 tarih ve ... sayılı ödeme emri ile 26/12/2003 tarih ve ... sayılı ödeme emrinin tebliğine ilişkin bilgi ve belgeler ile yine dava konusu ... sayılı ödeme emri içeriği borcun tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen 16/08/2005 tarih ve ... sayılı ödeme emrinin tebliğ edildiğine dair bilgi ve belgelerin dava dosyasına sunulmadığı; anılan ... sayılı ödeme emrinin ve davacı adına düzenlenen 2015/2 sayılı ödeme emri içeriği ... ve ..., ... takip numaralı borçların tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen 16/08/2005 tarih ve ... sayılı, 10/08/2006 tarih ve ... sayılı, 30/08/2008 tarih ve ...,... sayılı ödeme emirlerinin şirket ortağı …'nın ikametgah adresine tebliğe çıkarıldığı ve 24/11/2008 tarihli tebliğ alındısına "Alıcı adreste tanınmıyor iade" şerhi düşüldüğü; aynı ödeme emri içeriği 2004/5205 ve ... takip numaralı borçların tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen 05/06/2004 tarih ve ... sayılı, 26/11/2004 tarih ve ... sayılı ödeme emirleri ile yukarıda anılan ..., ..., ...,... sayılı ödeme emirlenin ise şirket iş yeri adresine tebliğe çıkarıldığı ve tarihi anlaşılamayan tebliğ alındısının, "adresten ayrılmış" seçeneği işaretlenerek iade edildiği, söz konusu ... sayılı ödeme emri içeriği borçların 09/11/2009 tarihli gazetede yayımlanmak ve 04/09/2009 tarihli belgeden anlaşıldığı üzere muhtarlık ilan panosunda asılmak suretiyle ilanen tebliğ edildiği anlaşılmıştır.
Uyuşmazlıkta her ne kadar Mahkemece, davacı adına düzenlenen ödeme emrinin dayanağı tarhiyatlara ilişkin tebligatın usulüne uygun yapılmadığı gerekçesiyle karar verilmiş ise de, dava konusunun davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emirleri olduğu ve dava konusu 24/06/2015 tarih ve 2015/1,2,3 sayılı ödeme emirleri içeriği borçların tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin, şirketin 09/10/2014 tarihinde ticaret sicilinden silinerek tüzel kişiliği sona ermeden önce düzenlenerek mevzuata uygun olarak tebliğ edilip edilmediği irdelenmek suretiyle bu ödeme emirlerine ilişkin ihtilafın incelenmesi gerektiği ve bu aşamada asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen ihbarnamelere gidilemeyeceği hususu açıktır.
Olayda, dava konusu 24/06/2015 tarih ve ... ve ... sayılı ödeme emirleri içeriği borçların tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun olarak tebliğ edildiğine dair bilgi ve belgeler, davalı idare tarafından dava dosyasına ibraz edilmemiş olup, bu borçlar bakımından amme alacağının asıl borçlu şirket nezdinde usulüne uygun olarak kesinleştiği hususu ispatlanamadığından, davacı adına kanuni temsilcisi sıfatıyla tanzim edilen söz konusu ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Bununla birlikte, davacı adına düzenlenen 24/06/2015 tarih ve ... sayılı ödeme emirleri içeriği vergi borçlarının tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına tanzim edilen ödeme emirleri şirket tüzel kişiliği sona ermeden önce ilanen tebliğ edilmiş ise de, ilanen tebliğ öncesinde düzenlenen tebliğ alındılarının yukarıda yer verilen 213 sayılı Kanun'un 102. maddesine uygun tutanak haline getirilmediği anlaşılmış olup, şartları oluşmaksızın yapılan ilanen tebligata istinaden amme alacağının usulüne uygun olarak kesinleştiğinden söz edilemeyeceğinden, davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen bu ödeme emirlerinde de hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Bu itibarla, davanın kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu 24/06/2015 tarih ve ...,...,... sayılı ödeme emirlerine ilişkin kısmında açıklanan gerekçelerle sonucu itibariyle hukuka aykırılık görülmemiştir.
Mahkeme kararının 24/06/2015 tarih ve ... sayılı ödeme emrine ilişkin kısmına dair temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde, zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış olup, bu durumun mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade edeceği, 114. maddesinde ise, "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder." denilmek suretiyle takdir komisyonu kararlarına istinaden yapılan re'sen tarhiyatlarda zamanaşımı hususunun olup olmadığının tespiti için takdir komisyonuna sevk tarihi, takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi, ihbarnamenin tebliğ tarihi ve takdir komisyonunda geçen süreye (takdir komisyonuna sevk tarihi ile takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi arasındaki süre) bakılarak karar verilmelidir.
Dosyanın incelenmesinden, Vergi Mahkemesince verilen temyize konu kararda, davacı adına düzenlenen 24/06/2015 tarih ve 2015/4 sayılı ödeme emri içeriği 2004/3 dönemine ait borç için tanzim edilen 22/06/2010 tarih ve ... sayılı vergi ceza ihbarnamesinin zamanaşımına uğradıktan sonra 24/06/2010 tarihinde tebliğ edildiği belirtilmiş ise de, asıl borçlu şirketin, söz konusu ödeme emri içeriği 2004/3,4 dönemlerine ait borçlar için, 31/12/2009 tarihinde dolacak olan tarh zamanaşımı süresinden önce 18/12/2009 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, yapılan takdire sevk işlemi ile, 213 sayılı Kanunun 114. maddesi uyarınca işlemeye devam eden tarh zamanaşımı süresinin durduğu ve tanzim edilen 22/06/2010 tarih ve ...,... sayılı ihbarnamelerin, zamanaşımına uğramadan 24/06/2010 tarihinde şirketin yönetim kurulu üyesi … imzasına tebliğ edildiği, bu borçların tahsili için şirket adına düzenlenen 19/10/2011 tarih ve ... sayılı ödeme emrinin ise, 09/10/2014 tarihinde ticaret sicilinden re'sen silinmesinden sonra şirketin bilinen son adresine tebliğe çıkarıldığı ve 17/11/2014 tarihli tebliğ alındısına "Alıcı adresten ayrılmış olup yeni adresi bilinmiyor" kaşesi basıldığı, 01/04/2015 tarihinde ikinci kez tebliğe çıkarılması üzerine de tebliğ alındısına "Adresin kapalı olması nedeniyle iade edildiği" şerhinin düşüldüğü, 07/05/2015 tarihinde şirketin eski adresinde, adreste bulunmadığı yönünde adres tespit tutanağı düzenlendiği ve 18/08/2015 tarihli gazetede yayımlanmak ve 04/08/2015 tarihli belgeden anlaşıldığı üzere muhtarlık ilan panosunda asılmak suretiyle ilanen tebliğ edildiği anlaşılmıştır.
Bu durumda, uyuşmazlık konusu 24/06/2015 tarih ve ... sayılı ödeme emri içeriği borçların tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına, şirketin ticaret sicilinden silinmesinden önce 19/10/2011 tarih ve 2011/37 sayılı ödeme emri tanzim edilmiş ise de, söz konusu ödeme emrinin şirket tüzel kişiliğinin sona ermesinden sonra ilanen tebliğ edilmesinin hukuki sonuç doğurmayacağı tartışmasız olmakla birlikte, ihbarname aşaması usulüne uygun şekilde kesinleştirilen borcun takibinde, şirketin tüzel kişiliği sona erinceye kadar tahsil zamanaşımı süresi içerisinde kalan tahsilata ilişkin süreçler izlenecek olup, bu süre içerisinde idarenin kusurlu davranarak tahsilat işlemlerini aksatması, borcun ortadan kalkmasına neden olmayacağı gibi, kusursuz sorumluluğu bulunan kanuni temsilcilerin sorumluluğunu da kanunun aradığı diğer koşulların gerçekleşmesi şartıyla ortadan kaldırmayacaktır. Dolayısıyla, amme alacağının tüzel kişiliği sona eren şirketten tahsil edilemeyeceğinin açık olduğu hususu dikkate alındığında, tüzel kişiliği sona ermeden şirket adına ödeme emri tebliğ edilmemesi sadece şirket adına 6183 sayılı Kanun'a göre cebri tahsilat safhasına geçilmediği anlamına geleceğinden ve borcun şirket yönünden kesinleştirilmesine etkisi bulunmadığından, temsilcisi olduğu şirketten kaynaklı vergi borçlarından sorumluluğu devam eden kanuni temsilci adına şirket tüzel kişiliği sona erdikten sonra borcun tahsil zamanaşımına uğramaması kaydıyla ödeme emri düzenlenebileceği; bu halde dava aşamasında irdelenmesi gereken bir önceki aşamanın ihbarname safhası olacağı açıktır.
Olayda, dava konusu ... sayılı ödeme emri içeriği borçlar için tanzim edilen 22/06/2010 tarih ve ...,... sayılı ihbarnamelerin 24/06/2010 tarihinde usulüne uygun olarak şirketin yönetim kurulu üyesi … imzasına tebliğ edildiği, söz konusu ihbarnamelere karşı dava açılmadığı ve vergi borcunun ödenmediği, sonrasında da şirketin ticaret sicilinden silinerek tüzel kişiliğinin sona erdiği göz önünde bulundurulduğunda, anılan borçların ait olduğu dönemde şirket kanuni temsilcisi olan davacı adına, şirketin tüzel kişiliği sona erdikten sonra ve borç zamanaşımına uğramadan önce düzenlenen bu ödeme emrinde hukuka aykırılık; Mahkeme kararının buna ilişkin kısmında ise hukuki isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, 24/06/2015 tarih ve ...,...,... sayılı ödeme emirlerine ilişkin kısmının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının ... tarih ve ... sayılı ödeme emrine ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 08/12/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.