Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/13332 E. , 2021/1758 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/13332
Karar No : 2021/1758
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
KARŞI TARAF (DAVACI) : … İnşaat Malzemeleri Taşımacılık İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle katma değer vergisi beyanlarının yeniden düzenlenmesi üzerine tarh edilen 2009/9 ila 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Kanun'un 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; uyuşmazlık konusu dönemde davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … Akaryakıt ve Madeni Yağ. Oto. Gı. İnş. Nak. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında yapılan tespitlerin mükellef tarafından davacı adına düzenlenen faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğunu kanıtlamaya yeterli olmadığı anlaşıldığından davacı adına yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık görülmediği; öte yandan, somut bir tespit yapılmaksızın kesilen özel usulsüzlük cezasında da hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne, dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile özel usulsüzlük cezasının iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin, kararın 213 sayılı Kanun'un 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, temyize konu edinilen Mahkeme kararının bu kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, kararın … Akaryakıt ve Madeni Yağ. Oto. Gı. İnş. Nak. San. Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalar nedeniyle vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen katma değer vergisine dair kısmına ilişkin temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı Göztepe Vergi Dairesi mükellefi … Akaryakıt ve Madeni Yağ. Oto. Gı. İnş. Nak. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; şirketin 09/01/2007 tarihinde sıvı yakıtlar ve bunlarla ilgili ürünlerin toptan ticareti faaliyeti ile iştigal etmek üzere Kütahya'da mükellefiyet tesis ettirdiği; 03/02/2010 tarihinden itibaren Göztepe Vergi Dairesinin mükellefi iken mükellefiyetinin 31/08/2012 tarihinde re'sen terk ettirildiği, şirketin 500.000,00 TL olarak taahhüt edilen sermayesinin 07/10/2009 tarihinde 5.000.000,00 TL'ye yükseltildiği, defter ve belge isteme yazısının şirkete ve yetkilisine tebliğ edilemediği, 18/01/2010 tarihinde verilen dilekçeyle iş yerinin … Mah. … Sk. No:…-…/… adresinden, … Sk. … İş Merkezi No:…-…/… adresine nakledildiğinin beyan edilmesi üzerine, ilk adreste 19/01/2010 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin boş ve kapalı olduğu; ikinci adreste 08/02/2010 tarihinde yapılan yoklamada, belirtilen adreste 03/02/2010 tarihinden itibaren akaryakıt ürünlerini toptan pazarlama, benzin istasyonu işletmeciliği ve nakliyecilik faaliyeti yapıldığı, iş yerinde 5 masa, 10 koltuk, 4 bilgisayar, 2 dolap bulunduğu, aynı adreste ayrıca …. Dağ. Taş. İnş. Paz. Pet. Ür. İth. İhr. San. Tic. Ltd. Şti.'nin de faaliyet gösterdiği, …'nun iki şirketin de ortağı olduğu; 16/07/2010 tarihinde yapılan yoklamada, şirketin akaryakıt dağıtımı ile akaryakıt istasyonu işletmeciliği faaliyetinde bulunduğu, adresin büro niteliğinde olduğu, muhtelif büro mobilyalarının mevcut olduğu, iş yerinde 13 işçi çalıştığı, Tavşanlı'da şubesinin olduğu, stok emtiasının bulunmadığı; 07/07/2010 tarihinde yapılan yoklamada, şirketin Tavşanlı'da şubesinin bulunduğu ve faal olduğu, Bilecik şubesinin 05/03/2010 tarihinden itibaren faal olmayıp kapalı olduğu, merkez iş yerinin ise faaliyetin icrasına tahsis edildiği ve mevcut işi yapmaya uygun olduğu hususlarının tespit edildiği; mükellefin şubelerinde de yoklamalar yapıldığı, 11/08/2010 tarihinde, … adresindeki şubesinde yapılan yoklamada, belirtilen adreste bulunmadığı ve adresin kapalı olduğu; 25/08/2010 tarihinde, … adresindeki şubesinde yapılan yoklamada, şirketin 04/03/2009-25/05/2010 tarihleri arasında belirtilen adreste mükellefiyetsiz şube olarak faaliyet gösterdiği, aynı adreste … AŞ ve ... Petrol Ltd. Şti.'nin de faaliyette bulunduğu; 04/09/2010 tarihinde ... adresindeki şubesinde yapılan yoklamada, şirketin 05/01/2009 tarihinde mükellefiyetsiz şube olarak faaliyete başladığı, 05/03/2010 tarihinden itibaren akaryakıt satışının yapılmadığı ve adreste faal olmadığı; 05/10/2010 tarihinde … Mah. … Sok. … Plaza No:… adresindeki şubesinde yapılan yoklamada, adresin devamlı kapalı olduğu; 01/09/2010 tarihinde … adresindeki şubesinde yapılan yoklamada, 14/11/2009 tarihinde şubede satışa başlandığı ve halen faal olduğu; aynı adreste 21/01/2011 tarihinde yapılan yoklamada, belirtilen adreste İbrahim Bilgili isimli mükellefin şube iş yeri olarak faaliyet gösterildiği, motorin pompalarının anılan şahıs adına çalıştığı, LPG pompalarının ise halen … Akaryakıt Ltd. Şti. adına çalıştığı; 10/12/2010 tarihinde … adresindeki şubesinde yapılan yoklamada, 06/12/2010 tarihinde şubenin açıldığı, akaryakıt istasyonu işletmeciliği yapılacağı, … Akaryakıtın bayisi olunacağı, şu anda fiili satış yapılmadığı hususlarının tespit edildiği; belirtilen mükellefiyetli ve mükellefiyetsiz şube iş yerlerinin tamamının bağlı olunan Vergi Dairelerince terk ettirildikleri, 13/04/2011 tarihinde merkez iş yeri adresinde yapılan yoklamada, faaliyette olduğu, aynı adreste … Akaryakıt Ltd. Şti.'nin de faaliyet gösterdiği, şirketin … Akaryakıt Ltd. Şti.'nin kiracısı konumunda olduğu, mükellefin 1 masayı kullandığı, şirket ortaklarının … ve … olduğu; 13/12/2012 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin boş ve kapalı olduğu, şirketin belirtilen adresten yaklaşık 4 ay önce taşındığı; 03/01/2013 tarihinde yapılan yoklamada, şirketin yaklaşık 6 ay önce taşındığı, faaliyetini sonlandırdığı, adresin boş ve kapalı olduğu hususlarının tespit edildiği; şirket adına 3 adet adet kamyon ve 3 adet römork olmak üzere toplam 6 adet motorlu aracın kayıtlı olduğu, şirketin 2008 yılında 34.304.549,05 TL, 2009 yılında 84.449.393,13 TL, 2010 yılında 11 .669.614,18 TL ve 2011 yılında 3.161.510,85 TL toplam katma değer vergisi matrahı beyan ettiği, yüksek tutarlı matrahlara rağmen ödenecek vergilerinin düşük tutarlı olduğu, gecikme zamları dahil toplam 391.764,18 TL vergi borcunun bulunduğu, şirketin 2008 yılındaki alışlarının %95'inin, 2009 yılındaki alışlarının %94'ünün, 2010 yılındaki alışlarının %65'inin, 2011 yılındaki alışlarının ise %99'unun sahte fatura düzenleyicisi olan firmalardan yapıldığı, şirketin iş yeri adreslerinin sık sık değiştiği, beyan edilen yüksek matrahları karşılayabilecek ticari organizasyona sahip olmadığı, 01/01/2008 tarihinden itibaren asıl faaliyetinin komisyon karşılığı fatura düzenlemek olduğu sonucuna varıldığı tespitlerine yer verildiği görülmüştür.
Öte yandan, … Dağıtım Taşımacılık İnşaat Pazarlama Petrol Ürünleri İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti. hakkında düzenlenen 29/11/2011 tarih ve 2 sayılı Vergi Tekniği Raporunun, söz konusu şirketin arka planda kontrol ettiği akaryakıt bayilerini de içine alan gayri yasal organizasyonu gerçekleştirdiği faaliyetlerin değerlendirilmesi amacıyla düzenlendiği ve söz konusu raporda … Akaryakıt ve Madeni Yağ. Oto. Gı. İnş. Nak. San. Tic. Ltd. Şti.'nin de bu firma tarafından kontrol edildiği hususunun somut olarak ortaya konulduğu anlaşılmıştır.
Yukarıda yer verilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, söz konusu mükellef tarafından yüksek tutarlı katma değer vergisi matrahları beyan edilmesine rağmen, yapılan yoklamalarda mükellefin anılan hasılatları yapabilecek fiziki kapasiteye, emtiaya ve ticari organizasyona sahip olmadığının tespit edildiği, şube adreslerinde yapılan yoklamaların büyük çoğunluğunda şirkete ve ortaklarına ulaşılamadığı, şirketin katma değer vergisi matrahları ile Ba-Bs bildirimleri arasında uyumsuzluklar olduğu, ilgili yılda mal ve hizmet alımı yaptığını bildirdiği mükelleflerin çoğu hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde tespitler bulunduğu, şirketin vergi borçlarının ödenmediği ve davacı şirket yetkilisi tarafından vergi inceleme elemanına verilen ifadede, bu şirketin Samsun'da bulunan temsilcileri ile muhatap olunduğu, firmadan alınan motorinin, Ünye, Adana ve Zonguldak'tan Artvin'deki … baraj inşaatına çimento ve uçucu kül nakliyesi yapılırken kamyonlarında kullanıldığı, bir kısım motorinin ise Artvin'de bulunan depolarında muhafaza edildiği beyanında bulunulmuş ise de, bahsi geçen güzergahlarda bu şirketin merkez veya şube iş yerinin bulunmadığı ve güzergah dışındaki mükelleften motorin alınmasının ticari ve ekonomik icaplara uygun olmadığı hususları göz önünde bulundurulduğunda, şirketin uyuşmazlık konusu dönemde davacıya düzenlediği faturaların sahte belge niteliğinde olduğu sonucuna ulaşıldığından, bu faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık, aksi yönde verilen Vergi Mahkemesi kararının buna ilişkin kısmında ise hukuki isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 22/03/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.