Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/13668 E. , 2021/3561 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/13668
Karar No : 2021/3561
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullanıldığı ileri sürülerek inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2011/4,5,6,7,8,9,10 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 2011/11,12 dönemleri tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefleri … ve … ile … Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporları incelendiğinde, somut tespit olmadan uyuşmazlık konusu dönemler için anılan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde hukuka uyarlık, diğer mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporları incelendiğinde ise düzenlenen faturaların gerçek bir alım satıma dayalı olmayan sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu anlaşıldığından uyuşmazlık konusu dönemler için anılan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Mahkeme kararının aleyhe olan hüküm fıkralarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu incelendiğinde; elektrik malzemeleri toptan ticareti faaliyetinde bulunmak üzere 06/04/2011 tarihinde açılan mükellefiyetinin 30/12/2011 tarihinde mükellefin beyanı ile kapatıldığı, incelemenin mükellefin defter ve belgeleri ile tarh dosyası üzerinden yapıldığı, 06/04/2011 tarihli yoklamasında; işyerinin 15 m², kiralık ve kira tutarının 150 TL olduğu, çalışanı, depo ve şubesinin bulunmadığı, işyerinde muhtelif büro malzemelerinin bulunduğu, 30/12/2012 tarihli yoklamasında; adresin boş ve kilitli olduğu, mükellef ile birlikte düzenlenen … tarih, … sayılı tutanağa göre; mükellefin en son … tarih, … seri numaralı faturayı düzenlediği, mükellefin alış faturaları incelendiğinde …'den 2011/6 döneminde yaklaşık 49.000,00-TL tutarında alış yaptığı, yine davacı …'den de 2011/4,11 dönemlerinde yaklaşık 8.200,00-TL alış yaptığı, diğer mükelleflerin Ba formlarının incelenmesinden; 60 adet mükellefin 504 belge karşılığında 7.075.863,00-TL fatura aldığını bildirdiği, mükellefin katma değer vergisi matrahları toplamının ise 997.299,62-TL olduğu, yine diğer mükelleflerin Bs formlarının incelenmesinden; mükelleften yalnızca … tarafından 6.810,00-TL alışın bildirildiği, oysa mükellefin defterlerindeki satın alınan emtia tutarının 988.424,88-TL olduğu, mükellefin mal aldığını bildirdiği mükellefler hakkında sahte fatura düzenlediklerine dair raporlar olduğu, bu tespite göre mükellefin alışlarının %65 'inin sahte olduğu, mükellefin ifadesinde; bu alış yaptığı firmaları tanımadığı ve ödemelerini elden yaptığını beyan ettiği, mükellefin kayıtlarına göre 261 adet faturayı 25 adet mükellefe düzenlemesine rağmen diğer mükelleflerin Ba formlarındaki verilere göre 60 adet mükellefin 504 adet faturayı … 'dan aldığını bildirmesi nedeniyle bu hususta yapılan karşıt incelemede; … ve … Elektrik Malzemeleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adına düzenlenen faturalarda; mükellefin adı-soyadı, TC kimlik numarası, matbaa bilgileri ve seri ve sıra numarası birebir kullanılmakla birlikte belge türünün mükellefin bastırdığından farklı olarak "irsaliyeli fatura" olarak gösterildiği, belirtilen mükelleflerin ifadelerinde; alışlarını aracılar vasıtası ile yaptıklarını bildirdikleri, mükellefe fatura basan … Matbaa Sanayi ve Ticaret Limited Şirket yetkilisinin de mükellefe bu tür bir belge basılmadığını ifade ettiği, yine mükellefin bu faturalar ile ilgili; "Ben bu faturaları bastırmadım, kimin bastırdığı konusunda da bir bilgim yok. Faturalar üzerindeki imzalar bana ait değil. Unvan farklı..." beyanında bulunduğu, diğer mükelleflerin Ba formlarının incelenmesinden; mükellefin işi bıraktığını bildirdiği tarihten sonra da 2012/1 döneminde; 113.100,00-TL, 2012/3 döneminde; 17.669,00-TL, 2012/10 döneminde; 12.950,00-TL fatura düzenlediğine ilişkin bildirimlerin olduğu, buna göre mükellefin bilgilerinin kullanılarak sahte fatura düzenlendiği, faaliyet durumu ile ilgili soru üzerine mükellefin; "faaliyetimde kullanacağım emtiaları, birebir firmaların kendi depolarından satış yapacağım firma ve kişilerin adreslerine teslim ederim bu nedenle depoya ihtiyaç duymadım. Çalışanım sadece bir kişi idi. Nakliyeleri piyasada gayrifaal kişilere yaptırdık..." şeklinde beyanda bulunduğu, mükellefin tahakkuk eden vergi borçlarını ödemediği, işe başladığı 06/04/2011 tarihinden itibaren beyan edilen satışlarının birdenbire yükselmeye başladığı, kısa sürede yüksek tutarlarda iş hacmine ulaştığı halde herhangi bir neden olmaksızın işini sonlandırmasının ticari ve ekonomik teamüllere uygun olmadığı, bu veriler ışığında mükellefin düzenlediği bütün faturaların sahte olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, faaliyetinin sadece 8 ay sürdürdüğü, alım yapılan firmalar hakkında olumsuzlukların bulunduğu, belirtilen ciroları yapacak ticari organizasyon ve kapasitesinin (şube, işçi, mal ve hizmet alımı vb.) bulunmadığı dikkate alındığında anılan mükellef tarafından davacıya ilgili dönemlerde düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, davanın kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararının anılan firma tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısmında hukuki isabet bulunmamaktadır.
Davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu incelendiğinde; mükellefin 17/01/2011 tarihinde elektrik toptan malzemeleri faaliyetinde bulunmak üzere faaliyete başladığı ve 31/12/2011 tarihi itibariyle de işi bıraktığı, defter ve belge yazısının davacıya tebliğ edilememesi nedeniyle incelemenin tarh dosyası üzerinden yapıldığı, mükellefin işyeri adresinde 18/01/2011 tarihinde yapılan yoklamada; işhanının 5. katında 12 m2 lik bir oda olduğu, işçi çalıştırmadığı, işyerinde muhtelif büro malzemeleri ve bir miktar ticari emtia olduğunun tespit edildiği, mükellefin defter tasdik bilgilerine ulaşıldığı, mükellefin işi bırakma bildirimine rağmen kullanılmamış olan belgeleri vergi dairesine ibraz etmediği, mükellefin gelir vergisi beyannamesini vermediği, 2011 yılı katma değer vergisi matrahı toplamının 2.207.647,31-TL olduğu, halde mükelleften mal ve hizmet satın aldığını beyan eden mükelleflerin Ba Formları ile bildirdikleri tutarın 14.070.347,00-TL olduğu, mükellefe mal ve hizmet sattığını bildiren mükellefin bulunmadığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, faaliyetinin sadece 11 ay sürdürdüğü, faaliyeti terk etmesine rağmen, belgeleri vergi dairesine ibraz etmediği, vergisel yükümlülüklerini yerine getirmediği, katma değer vergisi matrahı ile mükelleften mal alanların Ba bildirimleri arasında çok büyük uyumsuzluk olduğu, alım yapılan firmalar hakkında olumsuzlukların bulunduğu, belirtilen ciroları yapacak ticari organizasyon ve kapasitesinin (şube, işçi, mal ve hizmet alımı vb.) bulunmadığı dikkate alındığında anılan mükellef tarafından davacıya ilgili dönemlerde düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, davanın kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararının anılan firma tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısmında hukuki isabet bulunmamaktadır.
Davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu incelendiğinde; mükellefin 18/06/2009 tarihinde motorlu hafif kara taşıtlarının ve arabalarının sürücüsüz olarak kiralanması ve leasingi faaliyetinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefin 2009 ila 2012 yılları arasında üç kez adres değişikliğinde ve buna bağlı olarak da bağlı bulunduğu vergi dairesinde değişikliğe gittiği, üç adresinde de işe başlama yoklama tutanağı düzenlendiği, 19/06/2009 tarihli işe başlama yoklamasında; işyerinin 12 m² olduğu, araba kiralama işi yapacağı, aylık kirasının 250,00 TL olduğu, çalışanının olmadığı, 2 masa, 4 sandalye 1 bilgisayar, 1 dolap bulunduğu, 19/07/2011 tarihli yoklamada; işyerinin 25 m² olduğu, aylık kirasının 350,00 TL olduğu, faaliyet konusunun elektrik taahhüt hizmetleri olduğu, çalışanın olmadığı, demirbaş olarak büro malzemeleri olduğu, 16/05/2012 tarihli yoklamada; işyerinin 50 m² olduğu, kirasının aylık 300,00 TL olduğu, çalışanının olmadığı, işyerinde büro malzemesinin bulunduğu, 05/09/2012 tarihli adres tespit tutanağında ise iş yerinin boş ve kapalı olduğunun belirlendiği, defter ve belge isteme yazısının ikametgah adresinde eşine tebliğ edilmesine rağmen ibraz edilmemesi nedeniyle incelemenin tarh dosyası üzerinden yapıldığı, …'ın iki şirketle ortaklık, başka üç şirketle ise yöneticilik ilişkisinin bulunduğunun belirlendiği, bunların bazıları hakkında olumsuz tespitlerin olduğunun anlaşıldığı, mükellefin 2011/7 ila 2012/9 dönemleri arasında 11.465.567,27 TL katma değer vergisi matrahı beyan ettiği, ödenecek katma değer vergisinin ise cüzi çıktığı, 2011 yılı katma değer vergisi matrahı 961.615,10 TL olmasına karşın form Ba-Bs analizine göre mükelleften mal veya hizmet aldığını beyan eden mükelleflerin beyanının 29.910.800,00 TL tutarında alım yaptıklarını bildirdiği, mükellefe 2011 yılında 137.025,00 TL tutarında satış yapıldığı beyan edildiği, çok yüksek satışı olmasına rağmen çok az bir alım yapılmış olmasının izahtan vareste olduğu, 448,351,49 TL vergi borcu bulunduğu, 2011-2012 yıllarında karşıt mükelleflerin mükelleften beyan ettikleri alışların toplam 34.618.860,00 TL olduğunun görüldüğü, tahakkuk eden vergi borçlarının hiçbirinin ödenmediği, mükellefe ait hiçbir malvarlığının da bulunmadığı tespitlerine yer verilmiş olup, yapılan tespitlerden, yoklamalarda yerinde bulunamayan, yerinde bulunduğu yoklamalarda ise faaliyette olduğuna dair somut hiç bir tespit yapılamayan, vergisel ödevlerini düzenli olarak yerine getirmeyen, tahakkuk eden vergilerini ödemeyen, yeterli alt yapısı olmamasına rağmen çok yüksek ciro elde eden, beyan edilen satış tutarı ile karşıt mükelleflerin beyan ettikleri alış tutarları arasında ciddi uyumsuzluklar bulunduğu, bu veriler ışında mükellefin düzenlediği bütün faturaların sahte olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, alım yapılan firmalar hakkında olumsuzlukların bulunduğu, belirtilen ciroları yapacak ticari organizasyon ve kapasitesinin (şube, işçi, mal ve hizmet alımı vb.) bulunmadığı dikkate alındığında anılan mükellef tarafından davacıya ilgili dönemlerde düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, davanın kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararının anılan firma tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısmında hukuki isabet bulunmamaktadır.
Diğer taraftan yeniden incelenecek kararda, tekerrür hükümleri yönünden de değerlendirme yapılacağı tabidir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının kabule ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 24/06/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.