Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/14595 E. , 2020/3342 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/14595
Karar No : 2020/3342
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) :... Tekstil Turizm Madencilik Enerji İnşaat İç ve Dış Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına ortaklarına faizsiz nakit kullandırmak ve maliyetlerini haksız yere yükseltmek suretiyle kurumlar vergisi matrahını aşındırdığından bahisle hazırlanan vergi inceleme raporu uyarınca re'sen tarh edilen 2013/12 dönemi tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezalı gelir(stopaj) vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağının iki kalemden oluştuğu cezalı tarhiyata dayanak teşkil eden ilk kalem olan'' davacının ortaklarına karşılıksız olarak kullandırmış olduğu ödünç para dolayısıyla 76.574.47 TL tutarındaki faiz gelirini beyan dışı bıraktığı'' tespiti ilgili mevzuat ışığında incelendiğinde, davalı idarece davacı şirketin kasa hesabındaki paraları ortaklarına kullandırdığına dair somut bir tespitin yapılamadığı, hangi ortaklara ne kadar para kullandırıldığını gösteren herhangi bir karşıt incelemeye yer verilmediği, dolayısıyla bu iddianın somut olarak ispatlanmadığı, dava konusu cezalı tarhiyata dayanak teşkil eden ikinci kalem olan davalı idarenin '' davacının 2013 yılı hesap döneminde 1.226.400.82 TL tutarındaki ticari malı haksız olarak maliyetlerine intikal ettirdiği'' tespiti de ilgili mevzuat hükümleri ışığında incelendiğinde, davacının sipariş avanslarına aktarılan şirket bakiyelerinin satıcılar hesabına aktarılırken yanlışlıkla ticari mallar hesabına kayıt yapıldığı, bu kaydın bir mal alışına yönelik olmadığı, bu işlemin maliyetleri artıracağının düşünülmediği, yalnızca hatalı yapılan kayıttan kaynaklandığı, araştırıldığında ilgili rakamların hesaplarında durduğunun görüleceği yönünde iddiası olduğunun görüldüğü, oysa ki davalı idare tarafından bu iddiayı çürütecek şekilde ticari mal hesabının dökümünün yapılıp incelenmediği, sadece kârlılık oranlarına bakılarak hesaplama yapıldığı, kaydın mal alışına yönelik olduğunu gösteren faturaların tespit edilemediği ve bu durumun maliyete yansıdığına dair somut tespit yapılmadığı görülmüş olup, tarhiyatın bu kısmının da eksik incelemeye dayalı olduğu bu durumda somut tespitlere dayanmayan eksik incelemeye dayalı rapora istinaden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından idarece yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu aksi yöndeki kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idare tarafından temyiz dilekçesinde belirtilen hususlar, kararın tarhiyatın 2013 yılı hesap döneminde 1.226.400.82 TL tutarındaki ticari malı haksız olarak maliyetlerine intikal ettirdiğine ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Kararın davacının ortaklarına karşılıksız olarak kullandırmış olduğu ödünç para dolayısıyla 76.574.47 TL tutarındaki faiz gelirini beyan dışı bıraktığından bahisle yapılan tarhiyata ilişkin temyiz istemine gelince
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3'üncü maddesinin B bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiş, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği hükmüne yer verilmiş, 134'üncü maddesinde, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında; kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alımı ya da satımında bulunurlarsa, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı, alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği hüküm altına alınmış, 2'nci fıkrada, ilişkili kişinin; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade ettiği, ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımlarının da ilişkili kişi sayılacağı, kazancın elde edildiği ülke vergi sisteminin, Türk vergi sisteminin yarattığı vergilendirme kapasitesi ile aynı düzeyde bir vergilendirme imkanı sağlayıp, sağlamadığı ve bilgi değişimi hususunun göz önünde bulundurulması suretiyle Bakanlar Kurulu'nca ilan edilen ülkelerde veya bölgelerde bulunan kişilerle yapılmış tüm işlemlerin de, ilişkili kişilerle yapılmış sayılacağı hükme bağlanmıştır.
Örtülü kazanç dağıtımı, kurumlar vergisi mükellefi olan bir şirketin vergilendirilmemiş kazancının yasal kazanç dağıtımı ya da sermayenin geri ödenmesi söz konusu olmadan ortaklara veya ortakların yakınlarına aktarılmasıyla gerçekleşmektedir. Örtülü kazanç dağıtımına ilişkin yasal düzenlemelerin amacı kuruma ait kazancın tamamen ya da kısmen vergiye tabi tutulmaksızın kurum dışına çıkarılmasını önlemektir. Örtülü kazanç dağıtımından söz edilebilmek için doğrudan ya da dolaylı bir ortaklık ilişkisinin ve menfaat aktarımının ortaya konulması gerekmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13'üncü maddesi uyarınca kazancın örtülü kazanç dağıtımı olarak nitelendirilmesi için vergiyi doğuran olayda maddede aranılan koşulların bulunması gerekmektedir. Bu koşullardan ilki; kazanç dağıtan ile bu kazancı kullanan kişi ve kurumların aralarında vasıtalı, vasıtasız bir şirket ilişkisi veya sıkı bir ekonomik ilişkinin bulunması, ikincisi; kurumun sözü edilen gerçek ve tüzel kişilerden yaptığı borçlanmanın teşebbüste devamlı olarak kullanılması, üçüncüsü ise; bu kazanç dağıtımı nedeniyle Hazinenin kayba uğraması halleridir.
Bu durumda şirketin yakın ekonomik ilişki içerisinde bulunduğu gerçek ve tüzel kişilere borç vermesi, ortakların doğrudan veya ortak oldukları bir başka şirket münasebeti ile o şirkete borç (örtülü kazanç) vermeleri, ya da aralarında çok sıkı bir iktisadi münasebet nedeniyle yeterince güven bağı oluşan gerçek veya tüzel kişilerin yine birbirine aslında örtülü kazanç niteliğinde olan borç vermeleri hali kastedilmekte olup, bu durum aynı zamanda örtülü kazanç uygulamasının nihai amacı olan, aslında gizli veya açık ortak olan şahıs veya kurumların kazancının borç sayılmasının önlenmesi, yani; kurum kazancının vergi dışı bırakılması ve öz sermaye üzerinden faiz yürütülmesinin engellenmesidir.
Dosyanın incelenmesinden; davacının günlük nakit ihtiyacının hazırlanan vergi inceleme raporu uyarınca ortaya konmuş olduğu buna göre söz konusu tutarı aşan kısmın adatlandırılması(iç emsal bulunmaması nedeniyle TCMB verileri dikkate alınarak) ve vergiden arındırılması suretiyle elde edilmesi gerektiği halde hesaplanmayan faiz tutarının belirlendiği anlaşılmaktadır.
Olayda; davacının günlük nakit ihtiyacından fazlasını kasasında tutmasının ticari teknik icaplar uyarınca mutad olmadığı, söz konusu fazladan bulundurulan tutara ilişkin gerekliliği davacının ortaya koyması gerekirken böyle bir ispat yoluna gitmediği dosya içeriğinden anlaşılmakta olup yapılan cezalı tarhiyatın bu kısmnında hukuka aykırılık aksi yöndeki Mahkeme kararında hukuki isabet bulunmamıştır.
Öte yandan, Mahkemece yeniden verilecek kararda tekerrür uygulanmasına ilişkin hususun ayrıca değerlendirilmesi gerektiği de tabiidir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, tarhiyatın 2013 yılı hesap döneminde 1.226.400.82 TL tutarındaki ticari malı haksız olarak maliyetlerine intikal ettirdiğine ilişkin ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının davacının ortaklarına karşılıksız olarak kullandırmış olduğu ödünç para dolayısıyla 76.574.47 TL tutarındaki faiz gelirini beyan dışı bıraktığından bahisle yapılan tarhiyata ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 30/09/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davacı adına ortaklarına faizsiz nakit kullandırmak ve maliyetlerini haksız yere yükseltmek suretiyle kurumlar vergisi matrahını aşındırdığından bahisle hazırlanan vergi inceleme raporu uyarınca re'sen tarh edilen 2013/12 dönemi tekerrür uygulamalı vergi ziyaı cezalı gelir(stopaj) vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davada verilen kabul kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
Daire kararının bozma kısmına katılmakla birlikte kalan kısımlar yönünden;
Dosyanın incelenmesinden; davacının 2013 yılı hesap döneminde 1.226.400.82 TL tutarındaki ticari malı haksız olarak maliyetlerine intikal ettirdiği, söz konusu durumun davacının ifadesinde de sehven yapıldığının kabul edildiği buna göre defter kayıt ve belgelerinde haksız maliyet unsuru bulunduran davacı hakkında yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı dolayısıyla Mahkeme kararının bu kısmının da bozulması gerektiği görüşüyle Daire kararının bu kısmına katılmıyoruz.