Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/15015 E. , 2021/30 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/15015
Karar No : 2021/30
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Bilgisayar Kırtasiye Elektrik Elektronik İnşaat Gıda Turizm Reklam Otomotiv Pazarlama Sanay Ticaret Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : …. Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına sahte fatura kullandığından bahisle re'sen tarh edilen 2010/2, 3, 4, 5, 6, 8, 9, 10 ve 12. dönemleri için vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; ihtilaflı dönemde davacının fatura aldığı ... Vergi Dairesi mükellefi ...Orta Doğu El. Müh. Nak. İnş. Tic. ve San. Ltd. Şti. ve ... hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının incelenmesinden, anılan mükelleflerin 2010 yılında düzenlediği tüm faturaların sahte olarak değerlendirilmesinin mevcut tespitler çerçevesinde mümkün bulunmadığı dolayısıyla eksik inceleme ve araştırmaya istinaden davacı şirketin sahte fatura kullandığından bahisle yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatları ile sahte fatura kullanıp gerçek satıcılardan fatura almadığından bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasında yasal isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacının alımlarının sahte faturalarla belgelendirildiği düzenlenen raporlarla ortaya konulduğundan yapılan cezalı tarhiyatlarda ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın, ...'den alınan faturalara isabet eden cezalı tarhiyat kısmı ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Mahkeme kararının, ...Orta Doğu El. Müh. Nak. İnş. Tic. ve San. Ltd. Şti.'nden alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlara ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da zorunludur.
Sözü edilen mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının ihtilaflı dönemde fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi ...Orta Doğu El. Müh. Nak. İnş. Ticaret ve San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … gün ve … sayılı vergi tekniği raporunda; şirketin 06/01/1999 tarihinde bina projelerine yönelik mühendislik ve danışmanlık faaliyetinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 02/01/2012 tarihinde ödevlinin adresinden ayrıldığı ve yeni adresinin bilinmediğinin tespit edildiği ve mükellefiyetinin vergi dairesince re'sen terk ettirildiği, mükellef hakkında düzenlenen 19/02/2013 tarihli yoklama fişinde, adreste yaklaşık iki yıldır başka bir mükellefin emlakçılık faaliyetine devam ettiği, 25/2/2013 tarihinde mükellef ortağı ...'un ev adresine gidildiği, adreste … adlı başka bir şahsın ikamet ettiği, 01/03/2013 tarihli yoklama fişinde, adreste 2006 yılından bu yana ...'un ikamet ettiği kurum temsilcisi …'un ise taşınmazı satarak 24/03/2006 tarihinde adresten ayrıldığının muhtarlık kayıtlarından anlaşıldığı, şirket müdür vekilinin şirkete ait defter ve belgeleri incelemeye ibraz ettiği, şirket ortaklarının 23/02/2012 tarihi itibariyle değiştiği, yeni ortakların … ve … olduğu, şirket defter tasdik bilgilerinin mevcut olduğu, şirketin 2010 ve 2011 yılı kurumlar vergisi ve kurum geçici vergisi beyannamelerini verdiği, 2012 yılı 5. ayına kadar KDV beyannamelerini verdiği, 11/03/2013 tarihinde yapılan yoklamada ise ödevli şirketin belirtilen adresinin ikametgah adresi olup sürekli sürekli kapalı olduğu ve tanınmadığı, şirket ortak ve yöneticilerine bilinen adreslerinde ulaşılamadığı, 23/02/2012 tarihi itibariyle şirket ortağı olan …'un 7 ayrı şirkette daha ortaklığının bulunduğu, bu şirketlerden 4'ü hakkında sahte belge düzenlemek yönünden vergi tekniği raporunun bulunduğu, kendisi hakkında da sahte belge düzenleyicisi olduğundan bahisle vergi tekniği raporunun bulunduğu, şirketin 2009 ila 2012 yılları arasında mal alışında bulunduğu firmaların büyük kısmının sahte belge düzenlemekten özel esaslara alındığı, yine şirkete fatura düzenleyen mükelleflerin büyük kısmının şirketin ortağı olan şahıslar olduğu, şirketin 01/01/2009 -02/01/2012 tarihleri arasında 18.300.776,19 TL tutarınca katma değer vergisi matrahı beyan ettiği ve 17.142.095,00TL fatura düzenlediği, fatura düzenlediği mükelleflerden yaklaşık 13.003.170,00 TL tutarlı kısmının sahte fatura düzenleyen veya özel esaslı mükelleflerden olduğu, mükellefin toplam 134.756,49 TL ödenmemiş vergi borcu bulunduğu, 2010 yılı 10-12 dönemi muhtasar beyanında 2 adet işçi çalıştırdığını beyan ettiği, şirket eski müdürünün şirketi 30/03/2012 tarihinde devrettiği, devir tarihine kadar faaliyetlerinin devam ettiğini beyan ettiği, mükellef temsilcisi ...'a sorulduğunda inceleme yapılan dönemde şirket müdürünün kendisi olduğu, diğer ortak babası …'un alzheimer hastalığı ilerleyince 29/3/2011 tarihinde ...Bilgisayar adlı yeni bir firma kurduğunu 30/3/2012 de de firmayı devrettiklerini kriz döneminde banka hacizleri ile kredibiliteleri zarar gördüğünden önceden çoğu satın aldıkları ürünleri alamaz hale geldikleri ithalatçı gibi çalışamayıp iç piyasadan temin edilen sıfırlama ürünler, muadil toner, kartuş gibi yazıcı saf ürünlerle, ups ve benzeri bilgisayar çevre birimleri alış satışına yöneldikleri, 2010 yılından sonra çekleri tükendiğinden ürün satışından ziyade servis hizmetlerine devam ettiklerini beyan ettikleri, davacının ortağı ...'un, babası … alzheimer olunca ortaklığını ondan devraldığı, ...Bilgisayar adlı yeni firmayı kurduğunu ve babasına vasi tayin olduğunu, 30/3/2012 tarihinde de firmayı devrettiğini yeni müdür …'a vekaleten beyan ettiği, mükellefin 2009-2012 yıllarında hakkında sahte belge düzenlemekten rapor bulunan mükelleflere fatura düzenlediğinin tespiti üzerine mükellefin de sahte fatura düzenlediği, satış faturalarının gerçek bir mal ve hizmet teslimi olmaksızın komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğu sonucuna varıldığı tespitlerine yer verilmektedir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bütün halinde değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin işyerinde emtia veya iş hacmini gerçekleştirecek düzeyde aktif varlığı ve herhangi bir ticari varlığa rastlanmadığı, Ba-Bs analizinde tutarsızlıklar olduğu, beyan edilen katma değer vergisi matrahı tutarıyla anılan mükelleflerden alışların uyumlu olmadığı, şirkette faaliyet konusunu yürüttüğüne dair bir belirtide bulunmadığı, davacının sözü edilen mükellef antetli faturalara konu alımların faturaları düzenleyen mezkur şirketten yapıldığını ispata yönelik herhangi bir bilgi belge de sunamadığı kaldı ki sahte fatura düzenlediği belirtilen şirketin, bildirilen cirolara ulaşmasının ticari, teknik icaplarla bağdaşmadığı, sahte belge düzenleyicilerine kendisinin de sahte fatura düzenlediği mezkur raporla ortaya konulduğundan davacının söz konusu mükelleften aldığı faturaların da gerçek mal teslimine dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının oybirliğiyle ve ...'den alınan faturalara isabet eden cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının … ve … karşı oyuyla oyçokluğuyla ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının ...Orta Doğu El. Müh. Nak. İnş. Ticaret ve San. Tic. Ltd. Şti.'nden alınan faturalara isabet eden cezalı tarhiyata ilişkin kısmının … karşı oyuyla oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 11/01/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.
(XX) KARŞI OY :
Davacı adına sahte fatura kullandığından bahisle re'sen tarh edilen 2010/2, 3, 4, 5, 6, 8, 9, 10 ve 12. dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulü yönündeki Mahkeme Kararı temyiz edilmiştir.
Davacıya fatura düzenleyen mükelleflerden ... hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; özetle mükellefin, … Mahallesi, … Sokak, …, …/… adresinde bilgisayarların, çevre donanımlarının ve yazılımların perakende ticareti faaliyetinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirildiği, mükellefiyetinin 30/04/2011 tarihi itibariyle resen terkin edildiği, 29/04/2005 tarihli yoklamada; şube, depo ve irtibat bürosunun bulunmadığının, işçi çalıştırmadığının ve muhasebecisinin olmadığının tespit edildiği, 22/11/2005 tarihli yoklamada; şube, depo, irtibat bürosunun bulunmadığının ve işçi çalıştırmadığının belirlendiği, adres değişikliği üzerine yeni adresinde yapılan 25/02/2009 tarihli yoklamada; işçi çalıştırmadığının, işyeri adresinde ...Orta Doğu Ele. Müh. İl. Nak. İnş. Ltd. Şti.'nin faaliyet gösterdiğinin ve ...'in aynı işyerinin bir odasında faaliyetine devam ettiğinin tespit edildiği, 30/05/2013 tarihi itibariyle … Çevre ve Sağlık Hizmetleri San. Tic. Ltd. Şti.'nin %100 oranında sahibi olduğu, beyannamelerinin farklı muhasebecilerce verildiği, 2009 yılı KDV matrah toplamının 862.486,91- TL, 2010 yılı KDV matrah toplamının 2.007.184,44- TL ve 2011 yılı dört (4) aylık KDV matrah toplamının ise 2.722.479,10- TL olduğu, 2009, 2010 ve 2011 yılı gelir vergisi beyannamelerini verdiği, 2009, 2010 ve 2011/1 ve 2. dönem geçici vergi ve muhtasar beyannamelerini verdiği, 2009 hesap yılı için 6111 sayılı Kanun hükümlerinden yararlandığı, 2009 yılında Ba formu ile 127 belge karşılığında toplam 1.107.693,00- TL, 2010 yılında Ba formu ile 53 belge karşılığında 4.089.584,00- TL ve 2011 yılında 25 belge karşılığında 340.795,00- TL mal/hizmet alışı bildirdiği, Ba formlarına göre alış yaptığı mükelleflerden birinin sahte belge düzenleme yönünden incelemeye sevk edildiği, biri hakkında 2008 yılından itibaren, bir başka mükellef hakkında 2010-2013 yılları arasında, üçü hakkında kuruluşundan itibaren sahte belge düzenlediğine ilişkin vergi tekniği raporları bulunduğu,iki mükellef hakkında sahte belge kullanmaktan dolayı olumsuz tespit bulunduğu, 2009 yılında Bs formuyla 103 belge karşılığında 789.974,00- TL satış beyan edip kendisinden mal/hizmet satın alanların verdiği Ba formları ile karşılaştırıldığında 39.762,00- TL fark bulunduğu, 2010 yılında Bs formuyla 83 belge karşılığında 1.998.467,00- TL mal/hizmet satışı bildirip kendisinden Ba formu ile mal/hizmet satın alanların bildirdiği tutar arasında 2.000,00- TL fark bulunduğu, 2011 yılında Bs formuyla 55 belge karşılığında 2.722.135,00- TL mal/hizmet sattığını bildirip, kendisinden mal/hizmet satın alanların verdiği Ba formları arasında 2.559,00- TL fark bulunduğu, Bs formlarına göre satış yaptığı 16 firmanın 11'i hakkında sahte belge kullanmaktan dolayı, biri hakkında adresinde bulunamadığından dolayı olumsuz tespit bulunup, bir mükellefin de sahte belge düzenleme nedeniyle incelemeye sevk edildiği, mükellefin bilinen adresinde bulunamaması nedeniyle defter belge isteme yazısının tebliğ edilemediği, toplam alışlarının %79'luk kısmının hakkında sahte fatura düzenlediğine ilişkin rapor bulunan mükelleflerden olduğu, kalan %21'lik kısmın büyük bölümünü oluşturan (yaklaşık %94) aynı adreste faaliyette bulunduğu tespit edilen ...Orta Doğu Ele. Müh. İl. Nak. İnş. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme yönünden incelemeye sevk edildiği, mal ve hizmet satışlarının % 98'lik kısmının hakkında sahte belge düzenlediği veya kullandığı yolunda tespit bulunan mükelleflere yapıldığı, 01/01/2009 tarihinden itibaren düzenlediği tüm faturaların gerçek bir mal ve hizmet teslimine dayanmayan sahte faturalar olduğu kanaatine varıldığı görülmüştür.
Yukarıdaki tespitlere göre, davacının alış ve satış faturalarının büyük kısmının hakkında sahte belge düzenlediği yönünde rapor bulunan mükelleflerden olması, aynı adresi hakkında sahte belge düzenleme yönünden incelemeye sevk edilen mükellefle paylaşması ve bu mükelleften önemli miktarda alışlarının olması, bu miktardaki hasılatı karşılayabilecek kapasitesinin ve donanımının bulunmaması gibi hususların değerlendirilmesinden, davacı adına, bu mükellefin tarafından düzenlenen belgelerin gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifası karşılığında düzenlenen belgeler olmadığı sonucuna varıldığından davalı idarenin temyiz talebi kabul edilerek Mahkeme Kararının bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.