Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/15809 E. , 2021/3712 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/15809
Karar No : 2021/3712
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- ...Akaryakıt Ticaret Limited Şirketi
2- ...Vergi Dairesi Başkanlığı
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura kullanıldığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2010/9 dönemi vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu 353/1. maddesine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezasının iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; ihtilaf konusu dönemde davacıya fatura düzenleyen Atışalanı Vergi Dairesi mükellefi ...hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer verilen verilere göre, anılan mükellefin gerçek ticari muamele gerçekleştirmeyip münhasıran sahte fatura ticareti ile iştigal ettiğinin kabulü gerektiği, davacının bu mükelleften alınan faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddi ile yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, kesilen özel usulsüzlük cezası bakımından ise, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılmayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi varsayım yada kıyas yoluyla ceza tayinine olanak tanımadığından idarece davacı adına özel usulsüzlük cezalarının kesilmesinde hukuka uyarlık görülmediği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, yapılan tarhiyatın hukuka aykırı olduğu kararın redde ilişkin kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, özel usulsüzlük cezası kesilmesinin hukuka uygun olduğu kararın kabule ilişkin kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idare tarafından temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın, kabule ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davacının ihtilaflı dönemlerde ......'ndan aldığı faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlara ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da zorunludur.
Sözü edilen mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
...hakkında düzenlenen ...tarih ve ...sayılı vergi tekniği raporunda özetle, 12/11/2009 tarihinden itibaren sondaj ve pompa, boru hattı pompa istasyonlarını işletme hizmetleri faaliyetiyle iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 18/11/2009 tarihli yoklamada, işyerinin ikamet adresi olduğu, ilk defa mükellef olunduğu, ödevlinin ilgili adreste ikamet ettiği, “pompa, pazarlama, zemin etüdü ve sondajlama” işi ile iştigal ettiği, çalışanının olmadığı, kiralık yerinin olmadığı ve henüz aracının olmadığı, muhasebe işlerinin ...isimli şahıs tarafından yürütüldüğü, 14/07/2011 tarihli yoklamada, mükellefin sondaj faaliyeti yürüttüğü, kendisine ait bir tane iş makinesinin olduğu, İstanbul içerisinde çalıştığı, işçisinin olmadığı, metre üzerine çalıştığı hususlarını beyan ettiği, sondaj makinasına ait plakanın ...olduğu, 20/01/2012 tarihli yoklamada, adresin aynı zamanda ikamet adresi olduğu, 12/11/2009 tarihinden itibaren sondaj faaliyetini sürdürdüğü, muhasebecisinin ...olduğu, ...plakalı kamyon ile sondaj faaliyetini yürüttüğü, çalışanının olmadığı, 04/10/2012 tarihli yoklamada, mükellefin ...plakalı 86 model araç ile sondaj faaliyetine devam ettiği, çalışanının olmadığı, serbest olarak çalıştığı, herhangi bir işverene bağlı olmadığı, 22/11/2012 tarihli yoklamada, mükellefe ulaşılamadığı, adrese daha önceden gidildiği ve görüşme mektubu bırakıldığı ancak davete icabet edilmediği, 14/03/2013 tarihli yoklamada mükellefin belirtilen adreste ikamet ettiğinin komşular tarafından beyan edildiği ancak mükellefe ulaşılamadığı, 13/06/2013 tarihli yoklama fişinde, mükellefin çalışanının olmadığı, faaliyeti ile alakalı demirbaş olmadığı, yakın zamanda faaliyetin sonlanacağı ve kapanış verileceği hususlarının mükellef tarafından beyan edildiği, 28/11/2013 tarihli yoklamada, mükellefin faaliyetine devam ettiği, faaliyetini herhangi bir işyeri açmaksızın devam ettirdiği yönünde tespitlerde bulunulduğu, mükellefin 2010,2011 ve 2012 yılına ilişkin defterlerinin ve alış satış belgelerinin çoğunluğunu ibraz ettiği, genel itibariyle alış faturalarının “boru” konulu olduğu, KDV matrahlarının; 2009 yılında 97.420,00 TL, 2010 yılında 3.779.789,00 TL, 2011 yılında 2.131,951- TL, 2012 yılında 968.802,00 TL , 2013 takvim yılında 3.081.097,00 TL olduğu, 2014 yılına ilişkin olarak katma değer vergisi ve geçici vergi beyannamesi vermediği, 2009 takvim yılında mükelleften Ba formu ile mal alışı bildirenlerin beyanına göre alış tutarının 147.106,00 TL olduğu, davacının ise Bs formu ile mal satışı bildiriminde bulunmadığı, 2010 takvim yılında mükelleften Ba formu ile mal alışı bildirenlerin beyanına göre alış tutarının 4.704.336,00 TL olduğu, davacının ise Bs formu ile mal satışı bildiriminde bulunmadığı, 2011 takvim yılında mükelleften Ba formu ile mal alışı bildirenlerin beyanına göre alış tutarının 1.530.495,00 TL olduğu, davacının ise Bs formu ile 1.192.970,00 TL satış bildiriminde bulunduğu, 2012 takvim yılında mükelleften Ba formu ile mal alışı bildirenlerin beyanına göre alış tutarının 822.552,00 TL olduğu, davacının ise Bs formu ile 612.532,00 TL mal/hizmet satışı bildiriminde bulunduğu, 2013 takvim yılında mükelleften Ba formu ile mal alışı bildirenlerin beyanına göre alış tutarının 2.559.519,00 TL olduğu, davacının ise Bs formu ile 2.936.243,00 TL mal/hizmet satışı bildiriminde bulunduğu, 2010 yılına ilişkin alışları toplamı olan 5.067.470,00 TL'nin % 67,87'sinin, 2011 yılına ilişkin alışları toplamı olan 2.147.119,42 TL'nin % 77,37'sinin sahte belge düzenleyen firmalardan ve düzenleme sebebiyle özel esaslara alınmış firmalardan olduğu, mükellefin Ba sisteminde 2012 yılı için beyan ettiği 890.077,00 TL'lik alış beyanının 346.778,00 TL'lik kısmı ile ilgili herhangi bir tespit yapılamadığı, dolayısı ile tespiti yapılabilen 543.299,00 TL'lik mal ve hizmet alımının % 15,23'lük kısmının düzenleme sebebiyle özel esaslara alınmış firmalardan olduğu, yine 2013 yılı için de kısmen tespit yapılabildiği, tespiti yapılan 2.140.388,00 TL'lik mal ve hizmet alımının % 41,92'sinin sahte belge düzenleyen firmalardan ve düzenleme sebebiyle özel esaslara alınmış firmadan olduğu, mükellefin 53.627,66 TL tutarında vergi borcu bulunduğu, ödenen vergi borcu aslının ise 1.258,03 TL olduğu, mükellefin ifadesinde, 2009/11. ayda sondaj ve pompa işini yapmak üzere kurduğu, herhangi bir işçi çalıştırmadığı, işiyle ilgili olarak kullandığı bir adet kamyonu olduğu, deposu olmadığı, her işten ortalama 2.000,00 TL veya 3.000,00 TL kar elde ettiği, esas işi yaz döneminde yaptığı, fakat işinin fazla getirisi olmaması ve devamlı zarar etmem sebebiyle işbu raporun düzenlediği tarih itibariyle faaliyetinin olmadığı yönünde beyanda bulunduğu, yoklama fişinde beyan edilen ...plakalı 86 model aracın GİBİNTRANET sorgulamasında görülmediği, diğer iki aracın ise otomobil ve motorsiklet olduğu, 2009 ila 2013 yılları arasında ve takip eden dönemlerde davacı ünvanı kullanılarak düzenlenmiş olan belgelerin tamamının sahte olduğu ve komisyon karşılığı düzenlendiği tespitlerine yer verilmiştir.
Belirtilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, sahte olduğu ileri sürülen faturalar konusu emtianın davacının iştigal konusu ile uyumlu olduğu görülmüş olup, söz konusu emtianın gerçekten alınıp alınmadığı, yapılan işin niteliği ve büyüklüğüyle orantılı olup olmadığının araştırılıp gerçek durumun somut olarak ortaya konulmadığı, anılan mükellef hakkında her ne kadar bir takım olumsuzluklar mevcut ve bir takım vergisel yükümlülükleri yerine getirmede olumsuzluklarının bulunması yönündeki tespitlerin sahte fatura düzenlediklerine kesin bir delil oluşturamayacağı, davaya konu dönemlerde davacının faaliyette olduğu, faturalarda belirtilen emtia alımlarının yapılmadığı kanaatiyle, genel ifadeler kullanılmak suretiyle davacı alışlarının tamamını kapsayacak şekilde davacının düzenlemiş olduğu tüm faturaların sahte olduğundan bahisle yetersiz ve eksik incelemeyle, varsayıma dayalı olarak davacı adına emtiaların alımına ilişkin faturalar geçersiz sayılarak, bu faturalarda yazılı katma değer vergisi indiriminin kabul edilmemesi ve cezalı olarak tarhında hukuki isabet bulunmadığı sonucuna varıldığından kararın buna ilişkin kısmında isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin (kısmen) reddine, (kısmen) kabulüne, davalı idarenin temyiz isteminin (kısmen) reddine, (kısmen) kabulüne,
2. Temyize konu .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının kabule ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının redde ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 30/06/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.