Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2016/1743 E. , 2021/2195 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2016/1743
Karar No : 2021/2195
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: ... Kırtasiye Nakliyat Otomotiv İthalat İhtacat ve Ticaret Limited Şirketi'nin 2006 yılına ait kurumlar vergisi, aynı yılın Nisan ilâ Haziran dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi, Ekim dönemine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi, Ocak - Mart, Nisan - Haziran dönemlerine ait geçici vergi borçlarının asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşıldığından bahisle davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Olayda, davacının, şirket ortaklığı ve temsilciliğinden, 01/12/2011 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlanan 28/11/2011 tarihli ortaklar kurulu kararıyla hisselerini devretmek suretiyle ayrıldığı, asıl amme borçlusu adına düzenlenen vergi/ceza ihbarnamelerinin davacıya 14/12/2012 tarihinde ikametgâh adresinde tebliğ edildiği, dava açılmaksızın kesinleşen amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsil imkânının bulunmadığından bahisle şirket adına düzenlenen ödeme emrinin de 06/12/2013 tarihinde davacıya tebliğ edildiğinin anlaşılması karşısında, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ihbarnamelerin, davacıya, şirket ortaklığı ve müdürlüğünden ayrıldığı tarihten sonra yapılan tebligatın geçersiz olduğu sonucuna ulaşılmış olup, asıl borçlu şirket hakkında kesinleşmiş bir amme alacağının varlığından söz edilemeyeceğinden, kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacının, ödeme emri içeriğinde yer alan vergilerden dönemleri itibariyle kanuni temsilci sıfatıyla sorumlu olduğu, ihbarnamelere ilişkin tebligatın usule uygun şekilde yapıldığı, amme alacağının kesinleştiği, malvarlığı araştırması sonucunda amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsil imkânının olmadığının anlaşıldığı, ilgili dönemlerde kanuni temsilci olan davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü ve Yedinci Dairelerince, 2575 sayılı Danıştay Kanunu'na 3619 sayılı Kanun'la eklenen Ek 1. madde hükmü uyarınca birlikte yapılan toplantıda, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. .... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
4. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 21/04/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X-KARŞI OY :
Bakılmakta olan dava, asıl borçlu ... Kırtasiye Nakliyat Otomotiv İthalat ve Ticaret Limited Şirketi’nden tahsil edilemeyen 2006 yılına ait kurumlar vergisi, aynı yılın Nisan ilâ Haziran dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi, Ekim dönemine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi, Ocak - Mart, Nisan - Haziran dönemlerine ait geçici vergi borçlarından oluşan amme alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen 08/05/2014 tarih ve 2014401...06 takip numaralı ödeme emrinin iptali istemiyle açılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği, kanuni temsilcilerin bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevlerini yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hükmüne yer verilmiştir.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunu'nun mükerrer 35. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacaklarının, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu Kanun hükümlerine göre tahsil edileceği kurala bağlanmıştır.
Sözü edilen yasa kurallarından, tüzel kişilerin vergilendirme ödevlerinin tüzel kişiliği temsile yetkili olanlar tarafından yerine getirileceği, temsilcilerin temsil ettikleri tüzel kişilerin vergilendirme ödevlerini yerine getirmemeleri nedeniyle bir vergi ve vergiye bağlı borç doğmuşsa, bu borcun öncelikle tüzel kişiliğin malvarlığından tahsil yoluna gidileceği, borcun kısmen veya tamamen tüzel kişiliğin malvarlığından tahsil edilememesi durumunda ise kanuni temsilcinin sorumluluğuna gidileceği, bununla birlikte kanuni temsilcinin sorumluluğuna gidilebilmesi için borcun kanuni temsilcinin üzerine düşen vergilendirme ödevlerini yerine getirmemesinden kaynaklanması gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır.
Vergi ve benzeri mali yükümlülüklerin tarh ve tahakkuk usulleri 213 sayılı Kanun'da, tahsil usulleri ise 6183 sayılı Kanun'da düzenlenmiştir. Bir kamu alacağının tahsil edilebilmesi için öncelikle 213 sayılı Kanun'a göre verginin tarh ve tahakkukuna ilişkin kuralların, daha sonra 6183 sayılı Kanun'a göre tahsil usullerinin sırasıyla izlenmiş olması zorunludur. Bu zorunluluğun doğal sonucu olarak vergilendirme sürecinde bir idari işlemin tesis edilebilmesi için bir önceki hukuki durumun tekemmül etmiş olması hali aranmaktadır. Dolayısıyla bir önceki safha tekemmül etmeksizin bir sonraki safhaya ilişkin idari işlem tesis edilemeyeceği gibi, vergilendirme sürecinde herhangi bir işleme karşı dava açılması durumunda ise önceden tamamlanmış hukuki durumların yeniden incelenmesi idari işlemlerin sürekli yargı denetimi altında tutulmalarını önlemeye yönelik idari istikrar ilkesi gereği mümkün değildir. Bu bağlamda kanuni temsilci (ya da limited şirket ortağı sıfatıyla) düzenlenen ödeme emirlerine karşı açılan davalarda kamu alacağının asıl borçlu şirketten cebren tahsil aşamasına ait ödeme emrinin tebliğine ilişkin hukuka aykırılıklar incelenebilecek, alacağın tarh ve tahakkuku aşamasındaki hukuki aykırılıklar değerlendirmeye alınamayacaktır. Danıştay’ın süregelen içtihadı da bu yöndedir.
Dosyanın incelenmesinden, ... Kırtasiye Nakliyat Otomotiv İthalat ve Ticaret Limited Şirketi’nden tahsil edilemeyen 2006 yılına ait kurumlar vergisi, aynı yılın Nisan ilâ Haziran dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi, Ekim dönemine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi, Ocak - Mart, Nisan - Haziran dönemlerine ait geçici vergi borçlarından oluşan amme alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına ödeme emri düzenlendiği, davacının şirketteki hisselerini 01/12/2011 tarihli Ticaret Sicil Gazetesinde yayımlanan kararla devrederek ortaklıktan ve şirket müdürlüğünden ayrıldığı, bir başkasının kanuni temsilci olarak seçildiği, asıl amme borçlusu adına düzenlenen vergi/ceza ihbarnamelerinin davacıya ikametgâh adresinde ortaklıktan ayrıldıktan sonraki bir tarihte (14/12/2012 tarihinde) tebliğ edildiği, dava açılmaksızın kesinleşen amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsilini teminen düzenlenen ödeme emrinin de yine davacıya 06/12/2013 tarihinde tebliğ edildiği görülmekle birlikte, kamu alacağının kesinleştiğinden bahisle davaya konu ödeme emrinin kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlendiği anlaşılmaktadır.
Buna göre; Mahkemece asıl kamu borçlusu adına düzenlenen vergi/ceza ihbarnamelerinin usulüne uygun tebliğ edilmediği gerekçesiyle davaya konu ödeme emrinin iptaline karar verilmiş ise de, asıl kamu borçlusu hakkında düzenlenen ödeme emrinin usulüne uygun bir şekilde tebliğ edilmediği tespitli olup, Mahkeme kararının, asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen ödeme emrinin usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği ve amme alacağının kesinleşmediği gerekçesiyle onanması gerektiği görüşüyle kararın gerekçesine katılmıyoruz.
XX-KARŞI OY :
Temyiz başvurusu; ... Kırtasiye Nakliyat Otomotiv İthalat İhtacat ve Ticaret Limited Şirketi'nin 2006 yılına ait kurumlar vergisi, aynı yılın Nisan ilâ Haziran dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi, Ekim dönemine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi, Ocak - Mart, Nisan - Haziran dönemlerine ait geçici vergi borçlarının asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşıldığından bahisle davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emrini iptal eden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinin 1. fıkrasında; tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, ikinci fıkrasında; yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve bunlara bağlı alacakların, kanuni ödevlerini yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hüküm altına alınmıştır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacaklarının, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu Kanun hükümlerine göre tahsil edileceği hükme bağlanmıştır.
Bununla birlikte; amme borçlusunun haczedilen mal varlığına bu Kanun hükümlerine göre biçilen değerlerin amme alacağını karşılayamayacağına veya hakkında iflas kararı verilen amme borçlusundan aranılan amme alacağının iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gibi nedenlerle tahsil dairelerince yürütülen takip muamelelerinin herhangi bir aşamasında amme borçlusundan tahsil edilemeyeceği ortaya çıkan amme alacakları, tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacakları olarak tanımlanmıştır.
Uyuşmazlıkta her ne kadar Mahkemece asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen ihbarnamelerin usulüne uygun tebliğ edilmediği gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiş ise de, bu aşamada kanuni temsilci adına düzenlenen ödeme emrine ilişkin ihtilafın incelenmesinde, asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen ihbarnameye gidilemeyeceği hususu açık olup, mal varlığı araştırmasının yapılıp yapılmadığı hususlarının araştırılarak, ulaşılacak sonuca göre davacının kanuni temsilci sıfatıyla sorumlu tutulup tutulamayacağı yönünde yapılacak değerlendirimeye göre karar verilmesi gerekirken, aksi yönde verilen kararda isabet bulunmadığından Mahkeme kararının bozulması gerektiği oyu ile, karara katılmıyorum.