Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/19161 E. , 2020/5610 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/19161
Karar No : 2020/5610
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, gayrimenkul alım-satım faaliyetinden elde ettiği kazancı kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle ticari kazanç yönünden vergi mükellefiyeti tesis edilerek takdir komisyonu kararı uyarınca re'sen tarh edilen 2010/1,3,10,12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; taşınmaz alım satım işlemlerinden elde edilen kazancın takdiri için davacının takdir komisyonuna sevkinin yerinde olduğu, ancak matraha ilişkin bilgilerin gerek idare gerek takdir komisyonunca araştırılıp tespit edilmesi ve matrahın bu bilgilere göre tayin edilmesi gerektiği, davacı tarafından satışı yapılan 1 numaralı gayrimenkulün hisseli olarak satıldığı, alış bedelinin 74.000,00 TL, satış bedelinin ise 100.000,00 TL olduğunun iddia edildiği, aynı taşınmaz için tapuda yapılan iki ayrı satış işleminin bir tanesi için 100.000,00 TL kredi kullanıldığından satış bedelinin 100.000,00 TL, diğer satış işlemi için ise; alıcının ifadesi alınarak ya da kredi kullanılıp kullanılmadığının araştırılmak suretiyle satış bedelinin takdir edilmesi gerekirken taşınmazın aynı tarihte 1/2 hissesinin daha düşük bedelle devir edilmesinin, ticari teamülllere ve iktisadi ve teknik icaplara uymadığı ve mutad olmadığından hareketle varsayıma dayalı olarak, işlemlerin toplam değeri olan 200.000,00 TL'nin satış bedeli olarak kabul edilmek suretiyle matrah olarak belirlendiği, söz konusu taşınmaz ile satışı yapılan diğer taşınmazların davacıya maliyetlerinin ne olduğunun araştırılmadığı, gerçek alış ve satış bedellerinin ne olduğu yönünde karşı taraflar nezdinde bir inceleme ve tespitin bulunmadığı varsayıma dayalı olarak matrah tespit edildiği, tespit edilen matrah farkın üzerinden gerçekleştirilen cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI :Davacının yıllara sari şekilde ve bir dönemde birden fazla olmak üzere gayrimenkul alım-satım faaliyetinde bulunduğu ve gelir elde etmeye dönük bu faaliyetlerin ticari kazanç kapsamında olduğu, yapılan re'sen tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacı adına, gayrimenkul alım-satım faaliyetinden elde ettiği kazancı kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle ticari kazanç yönünden vergi mükellefiyeti tesis edilerek re'sen tarh edilen 2010/1,3,10,12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararı temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılmayacağının belirtildiği, 134. maddesinde de, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükümlerine yer verilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 37/1. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların gelir vergisi yönünden ticari kazanç olduğu hükmüne yer verildikten sonra, bu Kanunun uygulanması açısından ticari kazanç sayılacak faaliyetler yedi bent halinde sayılarak hangi tür faaliyetlerin ticari kazanç sayılacağındaki tereddütler bertaraf edilmiştir. Bu kapsamda 37/4.maddesinde de, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç hükümleri çerçevesinde değerlendirileceği hükmüne yer verilmiş olup, buna göre, işlem sayısındaki çokluk ve işlemdeki istikrar, yapılan faaliyetin ticari mahiyette sayılması için yeterli olmaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun, verginin konusunu teşkil eden işlemleri belirleyen 1. maddesinin 1. fıkrasında; ticari faaliyetler çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinin konusunu oluşturduğu, 10. maddesinin (a) fıkrasında; mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması anında, vergiyi doğuran olayın meydana geleceği, 20/1. maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 28. maddesinin verdiği yetkiye istinaden yayımlanan 24/12/2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Kararname eki Karar uyarınca, bu Karara ekli listelerde yer alanlar hariç olmak üzere vergiye tabi işlemler için %18, I sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %1, II sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %8 oranında katma değer vergisi uygulanması gerekmektedir. Buna göre, anılan Kararname gereğince net alanı 150 m²'ye kadar konut teslimleri %1 oranında, 150 m²'nin üzerinde net kullanım alanına sahip konut teslimlerinin %18 oranında katma değer vergisine tabi olacağı belirtilmiştir.
Öte yandan Danıştayın yerleşik hale gelmiş içtihatlarında da, bir işlemin devamlılık taşıdığının göstergesinin, o işlemin aynı vergilendirme döneminde yinelenmesi ya da önceki vergilendirme döneminde de yapılmış olması gerektiği dolayısıyla, gayrimenkul alım, satım ve inşaından elde edilen kazancın ticari kazanç olarak vergilendirilebilmesi için maddi ve şekli anlamda bir ticari organizasyonun belirgin olmadığı durumlarda, kazanç doğuran işlemin çokluğu, devamlılık unsurunu belirleyen en objektif ölçü olduğu, devamlılık unsurunun gerçekleşmesi halinde, bu işlemlerin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını kanıtlama yükü vergi mükelleflerine düşeceği kabul edilmiştir.
Mezkur maddeler ile Danıştayın konuya bakışının birlikte tetkikinden, gayrimenkul alım, satım ve inşatından elde edilen kazançların ticari kazanç sayılarak vergilendirilmesinin söz konusu faaliyetin devamlılık gösterip göstermediğine bağlandığı, alım satım işinin ticari bir organizasyon içerisinde yapılması durumunda tek bir satış dahi olsa o satışın ticari bir faaliyetin unsuru sayılacağında kuşku olmayacağı, ancak ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurlarıyla açık ve belirgin olmadığı durumlarda faaliyetin ticari amaçla ve devamlılık içerisinde yapıldığını belirleyen en objektif ölçünün muamelenin sayısı olacağı, gayrimenkul alım satımında devamlılık mevcut ise maddi ve şekli bir ticari organizasyonun yokluğunun ticari faaliyetin devamlılığını etkilemeyeceği, bu durumda taşınmaz satış işleminin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını kanıtlama yükümlülüğünün mükellefe ait olacağı görülmektedir.
Bilindiği üzere, genellikle gayrimenkul edinimi kişisel gereksinim, servetin korunması veya satarak kazanç sağlama amaçlarından birine dayanmaktadır. Kişisel gereksinme nedeniyle gayrimenkul ediniminde sayının sınırlı olacağı ve servetin korunması amaçlı ediniminde de tekrar satış gerektirmeyeceği dikkate alındığında, bu iki nedenden birine dayanılarak edinilen gayrimenkullerin gereksinimin ortadan kalkması veya servetin nakde dönüştürülmesini haklı ve gerekli kılan nedenlerle kanıtlanmadığı takdirde işlem sayısındaki çokluk, kazanç sağlama amacının da göstergesi kabul edilmelidir.
Dosyanın incelenmesinden; davacının 2010 yılında yedi, 2011 yılında bir 2012 yılında bir, 2013 yılında dört, 2014 yılında bir adet olmak üzere dört yıl içerisinde toplamda on dört adet gayrimenkul satışı gerçekleştirdiği, dava konusu ilgili dönemde ise … ada … parselde bulunan … nolu bağımsız bölümün hisselerinin 27/03/2008 tarihinde satın alındığı, 28/01/2010 tarihinde iki şahsa satıldığı, … ada … parselde bulunan 1 adet gayrimenkulün 12/10/2009 tarihinde satın alınıp 8/3/2010 tarihinde satıldığı, … ada … parselde bulunan 1 adet gayrimenkulün 04/05/2010 tarihinde satın alınıp 26/10/2010 talihinde satıldığı, … ada … parselde bulunan 1 adet gayrimenkulün 04/05/2010 tarihinde satın alınıp, 26/10/2010 tarihinde satıldığı, … ada … parselde bulunan 1 adet gayrimenkulün 18/03/2010 tarihinde satın alınıp, 31/12/2010 tarihinde satıldığı, … ada … parselde bulunan I adet gayrimenkulün 18/03/2010 tarihinde satın alınıp, 31/12/2010 tarihinde satıldığı, Mahkeme kararında da gayrimenkul alım satımından elde edilen kazancın ticari kazanç olduğunun zımnen kabul edildiği tespitlerinden hareketle, uyuşmazlık konusu dönemler dahilinde birden fazla gayrimenkul alımı ve satımının söz konusu olması sebebiyle, ticari faaliyetin unsurları olan süreklilik ve çokluk arz edecek şekilde kazanç sağlamak için faaliyette bulunulduğu, yapılan bu faaliyetin 193 sayılı Kanunun 37/4. maddesi kapsamında ticari faaliyet olduğu sonucuna varılmıştır.
Bu itibarla, mahkemece tarhiyata konu taşınmaz satış ve devirlerinin niteliği ile matrahın ve vergi oranlarının hesaplanmasının doğru belirlenip belirlenmediği re'sen araştırma ilkesi gereğince ilgili Vergi Dairesi ile kurum ve kuruluşlardan bilgi ve belge temin ederek araştırması ve bunun sonucunda yapılacak değerlendirmeye göre karar verilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 14/12/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.