Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/19516 E. , 2021/2523 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/19516
Karar No : 2021/2523
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- … Teknik Hırdavat Makina İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullanıldığı ileri sürülerek hakkında düzenlenen inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2011/6,8,9,10,11 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; fatura alınan bazı firmalar hakkında düzenlenen vergi tekniği raporları incelendiğinde alınan faturaların gerçek bir mal ve hizmet karşılığı olmadığı gerekçesiyle bu faturalara isabet eden tarhiyatlarda hukuka aykırılık, … Vergi Dairesi mükellefi … Isı Sist. İnş. Elekt. Nak. Teks. San. Tic. Ltd. Şti. ile … Vergi Dairesi mükellefi Tasf. Hal. … Elektrik Hırd. İnş. Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu incelendiğinde somut tespit olmadığından anılan faturalara isabet eden tarhiyatlarda ve kesilen özel usulsüzlük cezasında ise hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Mahkeme kararının aleyhe olan hüküm fıkralarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Mahkeme kararının aleyhe olan hüküm fıkralarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının temyiz istemi yönünden;
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 4001 sayılı Kanunla değişik 46. maddesinin 2. fıkrasında; özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde, Danıştay dava daireleri ile idare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarına karşı tebliğ tarihini izleyen otuz gün içinde Danıştay'da temyiz yoluna başvurulabileceği hükme bağlanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, temyize konu vergi mahkemesi kararının 08/06/2016 tarihinde tebliğ edildiği belirlenmiş olup, temyiz süresinin son günü 08/07/2016 tarihine rastladığı halde otuz günlük süre geçirildikten sonra 11/07/2016 günü kayda giren dilekçe ile temyiz başvurusunda bulunulduğu anlaşılmış olup, temyiz isteminin süreaşımı nedeniyle reddi gerekmektedir.
Davalı idarenin temyiz istemine gelince;
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır.
Davalı idarenin cezalı tarhiyatlara ilişkin temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … Isı Sist. İnş. Elekt. Nak. Teks. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu incelendiğinde; mükellefin 10/12/2010 tarihinde elektrik malzemeleri toptan ticareti işi ile faaliyette bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 31/12/2011 tarihinde mükellefiyetinin re'sen terkin edildiği, defter belge isteme yazısının adreste bulunmama sebebiyle tebliğ edilemediği, 17/01/2011 tarihli işe başlama yoklamasında; işyerinin 35 m² olduğu, işyerinde muhtelif büro malzemeleri ile 7.475,00 TL tutarında malzeme bulunduğu, çalışanın ve deposunun bulunmadığı, 17/02/2012 tarihinde yapılan yoklamada; adresin boş ve kapalı olduğu, 05/03/2012 tarihinde yapılan yoklamada; mükellefin adreste bulunmadığı, yaklaşık 3 ay önce adresi terk ettiği, defter tasdik bilgilerinin olmadığı, kurumlar vergisi beyannamelerinin verilmediği, cüzi bir miktar vergi ödemesi dışında borçlarını ödemediği, mükellef müdürüyle ortağının yönetici veya ortağı olduğu diğer şirketler hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, 2011 yılında 31.918.438,30 TL tutarında katma değer vergisi matrahı beyan etmesine rağmen cüzi miktarda ödenecek vergi çıktığı, aynı yıl mükellefin 30.902.512,00 TL tutarında mal ve hizmet satımı bildirmesine karşın, diğer mükelleflerce 26.340.279,00 TL tutarında mal ve hizmet alımının bildirildiği, aynı yıl mükellefin 27.894.382,00 TL mal ve hizmet alımı bildirdiği, diğer mükelleflerce de mükellefe 27.821.431,00 TL mal ve hizmet satımı bildirildiği, mal ve hizmet alım-satımı yapılan bazı firmalar hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, mükellefin kurulduğu tarihten itibaren düzenlemiş olduğu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte belgeler olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, anılan mükellefin Ba/Bs formlarının uyumsuz olduğu, belirtilen ciroları yapacak ticari organizasyonunun (şube, işçi, mal ve hizmet alımı vb.) bulunmadığı dikkate alındığında anılan mükellef tarafından davacıya ilgili dönemlerde düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, davanın kısmen kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararının anılan firma tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısmında hukuki isabet bulunmamaktadır.
Davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi Tasf. Hal. … Elektrik Hırd. İnş. Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu incelendiğinde; 24/06/2010 tarihinde toptan elektrik malzemeleri ticareti faaliyetinde bulunmak amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği, 2010 ve 2011 yılı defter tasdik bilgilerinin olmadığı, şirketin kurucu ortaklarının şirket müdürü … ve … olduğu, 27/04/2011 tarihinde …'in dışarıdan şirket müdürü olarak atandığı, tarh dosyasında defter tasdikine ilişkin bilgi bulunmadığı, 30/06/2010 tarihli işe başlama yoklamasında 20 m2 büyüklüğündeki iş yerinde çalışan olmadığı, demirbaş büro malzemeleri, muhtelif miktarda emtia bulunduğunun tespit edildiği, 13/05/2013 tarihinde defter ve belge ibraz yazısının tebliği nedeniyle yapılan yoklamada adresin yaklaşık iki yıl önce terk edildiğinin tespit edildiği, şirket müdürü …'in yapılan tebliğe rağmen defter ve belgeleri ibraz etmediği, şirketin mükellefiyeti boyunca vergi ödemesi yapmadığı, şirket ortağı ve müdürü … ortağı ve yöneticisi olduğu dört şirket hakkında sahte belge düzenlediğine ilişkin tespit bulunduğu, …’in şahsi mükellefiyeti hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle inceleme yapıldığı, 2011 yılı gelir tablosuna göre 15.453.035,11 TL mal ve hizmet alımı olduğu, Ba formlarına göre ise haklarında sahte belge düzenlemekten vergi tekniği raporu bulanan, bir kısmı ise incelemeye sevk edilmiş 40 ayrı firmadan 13.619.193,00 TL tutarında mal ve hizmet alımı bildirdiği, 2011 yılında 14.818.372,20 TL tutarında katma değer vergisi matrahı beyan ettiği, yüksek matraha rağmen cüzi tutarda ödenecek vergi beyan edildiği, kurumlar vergisi beyannamelerinde beyan edilen matrahların elde edildiği bildirilen hasılatlara göre cüzi tutarda olduğu, yapılan bazı karşıt incelemelerde mükellefin tanınmadığının beyan edildiği, 2010 ve 2011 yılları Ba formlarında fatura aldığını bildirdiği mükellefler (…, …, …, …, …, …,......) hakkında sahte belge düzenlediğine ilişkin tespitler bulunduğu, … isimli mükellefin adına aralarında mükellef şirketin de bulunduğu haklarında sahte belge düzenlediğine ilişkin tespit bulunan firmalar(…, …,...) tarafından düzenlenen faturalara ilişkin olarak verdiği beyanda özetle, faturaları kendisine Metin Karaca isimli şahsın verdiğini beyan ettiği hususlarına yer verilerek, yapılan değerlendirmeler sonucunda mükellefin gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, anılan mükellefin Ba/Bs formlarının uyumsuz olduğu, belirtilen ciroları yapacak ticari organizasyonunun (şube, işçi, mal ve hizmet alımı vb.) bulunmadığı dikkate alındığında anılan mükellef tarafından davacıya ilgili dönemlerde düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, davanın kısmen kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararının anılan firma tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısmında hukuki isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin süre aşımı sebebiyle reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının … Isı Sist. İnş. Elekt. Nak. Teks. San. Tic. Ltd. Şti. ile Tasf. Hal. … Elektrik Hırd. İnş. Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalara isabet eden tarhiyatlara ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 27/04/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 4001 sayılı Kanunla değişik 46. maddesinin 2. fıkrasında; özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde, Danıştay dava daireleri ile idare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarına karşı tebliğ tarihini izleyen otuz gün içinde Danıştay'da temyiz yoluna başvurulabileceği hükme bağlanmıştır.
5604 sayılı Mali Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanun'un birinci maddesinde, her yıl Temmuz ayının birinden yirmisine kadar (yirmisi dahil) mali tatil uygulanacağı, Haziran ayının son gününün tatil olması halinde, mali tatilin Temmuz ayının ilk iş gününü takip eden günden başlayacağı, 2. maddesinde, son günü mali tatile rastlayan sürelerin, tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış sayılacağı hükmüne yer verilmiş, aynı Kanun'un 3. maddesinde, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirli sürelerde yapılması gereken muhasebe kayıtları, bildirim süreleri ve vergiyle ilgili işlemlere ilişkin dava açma sürelerinin mali tatil süresince işlemeyeceği, belirtilen sürelerin mali tatilin bitiminden itibaren tekrar işlemeye başlayacağı, 5. maddesinde ise tatil süresince vergi ve ceza ihbarnameleri ile mahsup taleplerine ilişkin olanlar hariç bilgi isteme taleplerinin mükelleflere, vergi ve ceza sorumlularına bildirilmeyeceği, ancak tatil süresi içinde gerçekleşen tebligat işlemlerinde sürenin mali tatilin son gününden itibaren işlemeye başlayacağı ifade edilmiştir.
Buna göre davanın devamı niteliğinde olan temyiz başvurularının da 5604 sayılı Kanun'un yukarıda belirtilen hükümleri uyarınca değerlendirilmesi gerekmektedir.
Dosyanın incelenmesinden, Mahkeme kararının davacıya 08/06/2016 tarihinde tebliğ edilmesi üzerine 11/07/2016 tarihinde kayda giren dilekçe ile temyiz isteminde bulunulduğu ve davacının temyiz dilekçesini 5604 sayılı Kanun'un yukarıda belirtilen 3. maddesi uyarınca mali tatil içerisinde verdiği anlaşıldığından, davacı temyiz isteminin esası incelenerek karar verilmesi gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyorum.
(XX) KARŞI OY :
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 7/1.maddesinde; dava açma süresi, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde vergi mahkemelerinde otuz gün olduğu, 7/2-(b) maddesinde; bu sürelerin, vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezalarından doğan uyuşmazlıklarda: Tahakkuku tahsile bağlı olan vergilerde tahsilatın; tebliğ yapılan hallerde veya tebliğ yerine geçen işlemlerde tebliğin; tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin; tescile bağlı vergilerde tescilin yapıldığı ve idarenin dava açması gereken konularda ise ilgili merci veya komisyon kararının idareye geldiği; tarihi izleyen günden başlayacağı hükme bağlanmış, 8/1.maddesinde ise, sürelerin tebliğ, yayın veya ilan tarihini izleyen günden itibaren işlemeye başlayacağı, aynı maddenin 2.fıkrasında da, tatil günlerinin sürelere dahil olduğu, ancak sürenin son gününün tatil gününe rastlaması halinde, sürenin tatil gününü izleyen çalışma gününün bitimine kadar uzayacağı belirtilmiştir.
Başbakanlık, Personel ve Prensipler Genel Müdürlüğü tarafından yayınlanan … imzalı 09/06/2016 gün ve 69471265-010-06/7065 sayılı idari izin genelgesinde, "Kurum yöneticilerince gerekli tedbirlerin alınarak hizmetlerin aksatılmaması, zorunlu hizmetlerin yürütülmesi için asgari seviyede eleman bulundurulması kaydıyla; kamu kurum ve kuruluşlarındaki bütün çalışanların 04 Temmuz 2016 (pazartesi) günü yarım gün ve 08 Temmuz 2016 (cuma) günü ise tam gün idari izinli sayılmalarının uygun görüldüğü" belirtilmiştir.
Ancak, hem mezkur genelgede ve hemde sözü edilen genelgenin medya aracılığıyla kamuoyuna duyurulmasında; dava yoluyla hakkını arayacak pek çok kişi nezdinde, tatil-izin günü gibi hukuksal kavramlar netleştirilmediği gibi, özellikle siyasilerin ve medyanın hukuk kavramlarını genellikle özensiz kullanması sonucu uzman kişilerin dahi rahatlıkla yanılabilecekleri, söz konusu günlerde resmi dairelerin de kapalı olacağının değerlendirilebileceği bir ortam oluşturulmuştur.
Şu halde, kişilerin açıkça bilgi sahibi kılınmadığı, kavramların belirsiz olduğu durumlarda yorumun kişiler lehine yapılması gerekmekte olup, hukukun ve hukukçunun vazifesi de kanunları lafzi olarak ve harfiyen son derece katı biçimde uygulamak değil, adaleti gerçekleştirmek olmalıdır.
Öte yandan, her ne kadar, anılan genelgede zorunlu hizmetlerin yürütülmesi için asgari seviyede eleman bulundurulmasının gerektiği açıklanmakta ise de; verilen idari iznin ne suretle uygulanacağı, hangi birimleri kapsayacağı, kimlerin bu izinden yararlanıp, yararlanamayacağı konusunda bir düzenlemeye yer verilmediğinden bu uygulamanın bir kısım resmi işlemlerin ifasında aksaklıklara yol açtığında da kuşku bulunmamaktadır.
Bu durumda, 08/06/2016 tarihinde davacı mükellefe tebliğ edilen mahkeme kararına karşı temyiz süresinin son gününün Ramazan Bayramı arefesi olan ve ancak idari izin olarak belirtilen 08/07/2016 tarihine rastlaması ve bu tarihin de Başbakanlık Genelgesi uyarınca tatil-izin günü sayılması nedeniyle, idari izni müteakip resmi tatil bitiminden sonraki iş günü 11/07/2016 tarihinde dolayısıyla, süresinde temyiz başvurusunda bulunulduğundan ihtilafın esası hakkında bir karar verilmesi gerekirken, başvuruyu temyiz süre aşımı yönünden reddeden Dairemiz kararında yasal isabet bulunmadığından, davacı temyiz isteminin esası incelenerek karar verilmesi gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.