Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/19614 E. , 2021/2767 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/19614
Karar No : 2021/2767
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :… Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, tasfiyesi tamamlanmış … Çelik San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte fatura kullandığından bahisle kanuni temsilci sıfatıyla re'sen tarh edilen 2009/6,7,8,11,12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; dava konusu cezalı tarhiyatların 2009/6 dönemine isabet eden kısmı yönünden; davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin tasfiye edilerek tüzel kişiliğinin sona ermesi, dava konusu tarhiyatların 2009 yılına ait olması ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesine eklenen 9. fıkrasının ise 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe girmesi nedeniyle kanunun yürürlük döneminden önceki dönemlere ilişkin olarak uygulanmasının mümkün olmadığı, dava konusu tarhiyatların diğer kısımları yönünden ise, davacıya fatura düzenleyen … Vergi Dairesi mükellefi … Metal Demirçelik İnş. Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerden düzenlediği faturaların sahte olduğu ortaya konulamadığından söz konusu faturalar nedeniyle yapılan tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Tüzel kişilerin tasfiyeye girmiş veya tasfiye edilmiş olmalarının kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını ortadan kaldırmadığı, davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin sahte belge kullanımı yönünden incelenmesi neticesi hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile davacının uyuşmazlık konusu tarhiyata neden olan sahte faturaları alarak defterlerine kaydettiği ve faturalarda yer alan katma değer vergilerini indirim konusu yaptığı hususlarının somut tespitlerle ortaya konulduğu, gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifası olmaksızın katma değer vergisi indiriminden yararlanılmasının mümkün olmadığı, dolayısıyla yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü ile Mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde, mahkeme kararının 2009/6 dönemi üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik ileri sürdüğü iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın buna ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır.
Davalı idarenin, Kararın … Vergi Dairesi mükellefi … Metal Demirçelik İnş. Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle re'sen tarh edilen 2009/7,8,11,12 dönemleri üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da zorunludur.
Sözü edilen mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının kanuni temsilcisi olduğu … Çelik San. ve Tic. Ltd. Şti.' nin ihtilaflı dönemde fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … Metal Demirçelik İnş. Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; … Emniyet Müdürlüğü'nce, iş yerlerine yapılan baskında el konulan belgelerin muhatabı olan mükelleflerin organize olarak örgütlü bir şekilde sahte belge ticareti yaptıklarının belirtildiği, şirketin de bu mükelleflerden biri olduğu, şirket müdürünün %10 hisse ile …, ortağının %90 hisse ile … olduğu, ortakların başka firmalarda da ortak ve müdür bulundukları ve bu firmaların hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı haklarında vergi tekniği raporları düzenlendiği, 12/05/2009 tarihli yoklamada, mali müşavirinin … olduğu demirbaş olarak 3 adet masa, 1 adet bilgisayar, 3 koltuk olduğu, çalışan işçinin mevcut olmadığı, satılan malların depodan yapılacağı, henüz depo kiralamadıkları ve şubelerinin olmadığı, şirket adına kayıtlı aracın olmadığı, 30/09/2009 tarihli yoklamada, 3 işçinin çalıştığı, … Caddesi, … Sokak No:… …-…-… adresinde 1000 m ²'lik depolarının olduğu ve deponun yeni tutulduğu, vergi dairesine bilgi verileceği, şirketin emtia satımında bulunduğu 3 firmaya ait fatura örneklerinin alındığı, 23/06/2010 tarihli yoklamada, kurumun yetkililerinin iş adresinde bulunmadıkları, iş yerinin kapalı olduğu, kapısında icra memurluğunun yazısının bulunduğu, 2009 ve 2010 yıllarına ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin verilmediği, 2009 ve 2010 yıllarında mal ve hizmet temin ettiği mükellefler hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporlarının bulunduğu, çalıştığı belirtilen 3 işçinin stopaj ödemelerinin bulunmadığı, yapılan karşıt incelemelerde bir firmanın, malları başkasından satın almalarına rağmen … tarafından kendilerine fatura düzenlendiğinin belirtilmiş olduğu, katma değer vergisi matrahının yüksek olmasına karşın, ödenecek katma değer vergisinin cüzi olarak çıktığı, 2009 yılı kira ödemelerine ilişkin stopaj beyannamelerinin verilmediği, 2009 yılında katma değer vergisi beyanları toplamı 10.296.788,85 TL. tutarında olmasına rağmen, mal alan mükelleflerin yaptığı bildirimin 9.945.948,00-TL olduğu, 2010 yılında ise katma değer vergisi beyanları toplamı 2.171.674,81-TL iken mal alan mükelleflerin yaptığı bildirimin ise 1.213.441,97 olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, söz konusu mükellefin beyan ettiği tutarlar ile düzenlediği fatura tutarları arasında büyük uyumsuzluk bulunması, düzenlediği fatura tutarları kadar iş yapabilecek organizasyon ve kapasiteye sahip olmaması, tahakkuk eden vergilerin ödenmemesi, katma değer vergisi matrahları toplamı ile anılan mükelleften mal ve hizmet aldığını bildirenlerin bildirimleri arasında büyük farklar bulunması, alışlarının çoğunun sorunlu mükelleflerden yapılmış olması hususları dikkate alındığında adı geçen mükellef tarafından davacı şirkete düzenlenen ihtilaf konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmış olup, aksi yöndeki Mahkeme kararının bu kısmında hukuki isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin 2009/6 dönemine ilişkin kısmının ... ve ...'in karşı oyu ve oyçokluğuyla ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının 2009/7,8,11,12 dönemlerine ilişkin tarhiyatın … Metal Demirçelik İnş. Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti.' den alınan faturalara isabet eden kısmının oybirliğiyle BOZULMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. Dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 25/05/2021 tarihinde karar verildi.
(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Kanuni temsilcilerin ödevi" başlıklı 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatlar gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınmayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı, temsilciler veya teşekkülü idare edenlerin bu suretle ödedikleri vergiler için asıl mükelleflere rücu edebilecekleri, tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmalarının, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını da kaldırmayacağı hüküm altına alınmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesine 5904 sayılı Kanunun 6. maddesiyle eklenerek 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren ve uyuşmazlık döneminde bu kanunda yeralan 9. fıkrasında da; tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı düzenlenmesine yer verilmiştir.
Davacının uyuşmazlık konusu dönemde Tasfiye Halinde … Demir Çelik San. ve Tic. Ltd. Şti.' nin kanuni temsilcisi olduğu hususunda bir ihtilaf bulunmamaktadır. Bu yönüyle davacının kanuni temsilci olduğu dönemlere ilişkin olarak şirketin vergi borçlarından 213 sayılı Kanunun 10. maddesi gereğince sorumlu olduğu açıktır. Kaldı ki, dava konusu ihbarnamelerin düzenlendiği 28/11/2014 tarihinde 5520 sayılı Kanunun 17/9. maddesi yürürlüktedir.
Bu nedenle, temyize konu Vergi Mahkemesi kararının buna ilişkin kısmının esasının incelenmesi gerektiği görüşüyle Daire kararının bu kısmına katılmıyoruz.