Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/19807 E. , 2021/3881 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/19807
Karar No : 2021/3881
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- … Otomotiv
Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek aleyhlerine olan hüküm fıkralarının taraflarca bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, 2014 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun 40/1. maddesi uyarınca ihracat hasılatının binde 5'i oranında götürü gider indirebilecekleri hükmüne istinaden konulan ihtirazi kaydın kabul edilmeyip götürü gider indiriminden yararlandırılmayarak fazladan tahakkuk ettirilen kurumlar vergisi ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 32/A maddesi uyarınca indirimli kurumlar vergisi uygulanması sırasında kazanç ifadesinden ticari bilanço kârı değil kurum kazancı olan kurumlar vergisi matrahının anlaşılması gerektiği yönünde konulan ihtirazi kaydın kabul edilmeyerek fazladan tahakkuk ettirilen kurumlar vergisinin kaldırılması ve ödenen tutarın faiziyle birlikte iadesi istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40/1. maddesine göre, mükelleflerin ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan ve Kanunen tevsiki mecburi olan giderlerinin yanı sıra, yurt dışında ve kanunla belirlenen alanlarda verilen hizmetler nedeniyle mevzuatın aradığı belgelerle belgelenemeyen götürü giderleri de safi kazancın tespitinde gider olarak indirebilmelerine imkan tanındığı, 2014 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden tahakkuk ettirilen vergiye ilişkin olarak yurt dışına yapmış olduğu ihracat nedeniyle elde edilen yurt dışı satış hasılatının binde beş götürü gider indiriminden yararlanması, bu tutarın binde beşine isabet eden 1.393.547,20 TL'nin götürü gider olarak indirilmesi gerektiği, anılan mevzuatta hangi mükelleflerin hangi koşullarla götürü gider indiriminden yararlanacağının açıklanmış olduğu, yurt dışına yapmış olduğu ihracat nedeniyle elde ettiği hasılat tutarının binde beşine isabet eden indirim hakkının 194 sayılı Tebliğ ile getirilen düzenleme ile sınırlandırılmasında hukuka uyarlık bulunmadığı; Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 32/A maddesinde yer alan "kazanç" ifadesinin kanunda tanımlanmadığı, kurumun asıl faaliyeti kapsamında elde ettiği kazancın ticari bilanço kârı olduğu, bunun dışında, kanunen kabul edilmeyen giderler, bazı istisna ve indirimler de çıkarılmak suretiyle ortaya kurumlar vergisi matrahına esas kazancın ortaya çıktığı, dolayısıyla anılan Kanunun 32/A maddesindeki indirimli orana tabi kurumlar vergisi uygulamasındaki teşvik kapsamında yapılan yatırımlardan elde edilen kazançların vergilendirilmesinde kurumun asıl faaliyeti kapsamında elde edilen kurum kazancı olan ticari bilanço kârının esas alınması gerektiği, bunun dışında, bazı gider, indirim ve istisnaların da eklenmesi suretiyle ortaya çıkan kurumlar vergisine esas matrahın bu madde uygulamasında esas alınmaması gerektiği, bu durumda, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 32/A maddesi uyarınca indirimli kurumlar vergisi uygulanması sırasında kazanç ifadesinden, ticari bilanço kârı anlaşılması gerektiğinden, kurumlar vergisi matrahının anlaşılması gerektiği yönünde konulan ihtirazi kaydın kabul edilmeyerek tahakkuk ettirilen kurumlar vergisinde ise hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 32/A maddesi uyarınca indirimli oranın yatırımlardan elde edilen kazanca uygulanacağı, bu kazanç ifadesinden aynı Kanunun 32. maddesinde belirtilen vergi oranının uygulandığı kurum kazancının anlaşılması gerektiği, karar gerekçesinin özelgeye dayandırılmasının verginin yasallığı ilkesine aykırı olduğu, idarece verilen bazı özelgelerde de indirimli oranın kurum kazancına uygulanacağının belirtildiği, 10 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde kurum kazancının dikkate alınmasına yönelik örneklerin mevcut olduğu, temyize konu kararın aleyhe olan hüküm fıkralarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Götürü gider indirimi mükelleflerin gerçek kazançlarının vergilendirilmesine imkan sağlayan bir düzenleme olup, bir istisna veya indirim düzenlemesi olmadığı, götürü gider indirimi sonucunda şirket aktifinde yani işletme sermayesinde mutlaka bir azalma meydana gelmesi gerektiği, davacının götürü gider indiriminden hiçbir şarta bağlı olmaksızın yararlanılabileceği iddiasına itibar edilemeyeceği, temyize konu kararın aleyhe olan hüküm fıkralarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DAVALININ SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Tarafların temyiz istemlerinin reddine,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, dava konusu kurumlar vergisinin götürü gider indiriminden yararlanılmaması nedeniyle tahakkuk ettirilen kısmı yönünden oybirliğiyle, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 32/A maddesi uyarınca indirimli kurumlar vergisi uygulanması sırasında kazanç ifadesinden ticari bilanço kârının dikkate alınması nedeniyle tahakkuk ettirilen kısmı yönünden oyçokluğuyla ONANMASINA,
3. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, … TL maktu karar harcının temyiz eden davacıdan alınmasına,
4. Temyiz giderlerinin istemde bulunanlar üzerinde bırakılmasına,
5. Dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 08/07/2021 tarihinde karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davacı şirket tarafından, 2014 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun 40/1. maddesi uyarınca ihracat hasılatının binde 5'i oranında götürü gider indirebilecekleri hükmüne istinaden konulan ihtirazi kaydın kabul edilmeyip götürü gider indiriminden yararlandırılmayarak fazladan tahakkuk ettirilen kurumlar vergisi ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 32/A maddesi uyarınca indirimli kurumlar vergisi uygulanması sırasında kazanç ifadesinden ticari bilanço karı değil kurum kazancı olan kurumlar vergisi matrahının anlaşılması gerektiği yönünde konulan ihtirazi kaydın kabul edilmeyerek fazladan tahakkuk ettirilen kurumlar vergisinin kaldırılması ve ödenen tutarın faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davayı kısmen kabul, kısmen reddeden Vergi Mahkemesi kararı taraflarca temyiz edilmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinde kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulancağı belirtilmiş, Gelir Vergisi Kanunu'nun bilanço esasında ticari kazancın tespiti ile ilgili 38. maddesinde bilanço esasına göre ticari kazancın teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olacağı, ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında Vergi Usul Kanunu'nun değerlemeye ait hükümleri ile bu Kanunun 40. ve 41. maddelerinin uygulanacağı kurala bağlanmış ve Kurumlar Vergisi Kanununun kurumlar vergisi matrahının tayinine ilişkin olarak 8. maddesinde indirilecek giderler, 9. maddesinde zarar mahsubu, 10. maddesinde diğer indirimler ve 11. maddesinde de kabul edilmeyen indirimler açıklandıktan sonra, 32. maddesinde, kurumlar vergisinin kurum kazancı üzerinden %20 oranında alınacağı hükme bağlanmıştır.
Kanunun 32/A maddesinin 1. fıkrasında, "Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, iş ortaklıkları, taahhüt işleri, 16/7/1997 tarihli ve 4283 sayılı Kanun ile 8/6/1994 tarihli ve 3996 sayılı Kanun kapsamında yapılan yatırımlar ile rödovans sözleşmelerine bağlı olarak yapılan yatırımlar hariç olmak üzere, bu maddenin ikinci fıkrasında belirtilen ve Ekonomi Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulur.", 4. fıkrasında ise, "Tevsi yatırımlarda, elde edilen kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi halinde, indirimli oran bu kazanca uygulanır. Kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde ise indirimli oran uygulanacak kazanç, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirlenir. Bu hesaplama sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate alınır. İndirimli oran uygulamasına yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçtiği geçici vergi döneminde başlanır." hükümlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen hükümlerin birlikte değerlendirilmesinden, kurum kazancının, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun matrahın tayinine ilişkin yukarıda hükümlerine yer verilen maddelerine göre ticari kazancın teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu farka işletmeden çekilen değerlerin eklenmesi, işletmeye eklenmiş değerlerin düşülmesi, kanunen kabul edilen ve edilmeyen indirimlerin dikkate alınması ve vergiden müstesna kazanç ve iratların düşülmesi sonucu ortaya çıkan ve üzerinden kurumlar vergisi hesaplanan (mali bilanço karı) miktar olduğu, mali bilanço karına göre üzerinden kurumlar vergisi hesaplanan kurum kazancı içinde kanunen kabul edilmeyen giderlerin de yer aldığı, dolayısıyla Kanunun 32/A maddesinde belirtilen kazanç ifadesinden, üzerinden kurumlar vergisi hesaplanan kurum kazancının anlaşılması gerektiğinden, dava konusu kurumlar vergisinin, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 32/A maddesi uyarınca indirimli kurumlar vergisi uygulanması sırasında kazanç ifadesinden ticari bilanço karının dikkate alınması nedeniyle tahakkuk ettirilen kısmında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanana nedenlerle, temyize konu kararın, dava konusu kurumlar vergisinin, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 32/A maddesi uyarınca indirimli kurumlar vergisi uygulanması sırasında kazanç ifadesinden ticari bilanço karının dikkate alınması nedeniyle tahakkuk ettirilen kısmı yönünden bozulması gerektiği görüşüyle, bu kısmın onanmasına dair Daire kararına katılmıyorum.