Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/20893 E. , 2021/2146 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/20893
Karar No : 2021/2146
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ: Av. …
2- … Anonim Şirketi
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek aleyhlerine olan hüküm fıkralarının taraflarca bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirketin 2012 yılı hesaplarının incelenmesi neticesinde kanunen kabul edilmeyen gider niteliğinde olduğu tespit edilen bir kısım harcamalar nedeniyle, yüklenilen 668.858,46 TL katma değer vergisinin indirilmesine imkan verilmemesi ve bu nedenle katma değer vergisi beyannamelerinin yeniden düzenlenmesi neticesinde 2012/12 döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisi tutarının 51.960,92 TL azaltılması işleminin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda, mükellefin 2012 yılında … Sportif Hizmetler Sanayi ve Ticaret A.Ş.'nden aldığı 149.475,00 TL tutarındaki loca kullanım bedeli konulu faturalara ilişkin 53.811,00 TL katma değer vergisi ile ...Hava Taşımacılığı ve Hizmetleri A.Ş'nden aldığı 4.279.297,30 TL tutarlı hava taşıtı kiralama ve abonman bedeli konulu faturalara ilişkin 615.047,33 TL katma değer vergisinin indirim konusu yaptığının tespit edildiği, bu tespitlerin mükellef hakkında kurumlar vergisi yönünden düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu ile tespit edilen hususlarla birlikte değerlendirilmesinden, loca kullanımına ilişkin giderlerin kurum kazancının elde edilmesi ile açık ve doğrudan bir ilgisinin bulunmayıp kişisel eğlence amacıyla yapıldığından ticari kazancın elde edilmesi ve sürdürülmesi için yapılan genel giderlerden olmadığı ve ...Hava Taşımacılığı ve Hizmetleri A.Ş'nden alınan faturalara ilişkin olarak da, söz konusu faturaların kurum temsilcisinin taşımacılık hizmeti satın alımına yönelik olduğu iddiasının aksine hava taşıtı kiralama hizmetine ilişkin olduğu, dolayısıyla bu hizmete ilişkin giderlerin esas faaliyet konusu hava taşıtlarının kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olmayan mükellef kurum tarafından gider konusu yapılmasının Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin (f) bendi gereği mümkün olmadığından bahisle, bu harcamalara ilişkin toplam 615.047,33 TL katma değer vergisinin de indiriminin kabul edilemeyeceği sonucuna varılarak, söz konusu faturalarda yer alan katma değer vergilerinin, indirimlerden tenzili suretiyle yeniden düzenlenen katma değer vergisi beyanlarında mükellefe "İade Edilmesi Gereken KDV" tutarlarının hesaplandığı, bu tutarların mükellef kurum tarafından beyan edilen "İade Edilmesi Gereken KDV" tutarları ile karşılaştırılması neticesinde de kurumun iade tutarlarının düzeltilmesi gerektiğinin önerildiği, anılan rapor ile belirtilen hususların dikkate alınması sonucu davalı idarece … tarih ve … sayılı işlemin tesis edildiği; bu işlemin davacı şirketin 2012/6-12 dönemi KDV beyanlarının düzeltilmesi sonucu 2012/12 döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin 51.960,92 TL azaltılmasından kaynaklanan kısmına karşı dava açıldığı; elektrikli ve elektriksiz ev aletleri ile ev ekonomisi içinde yer alan cihazların kendileri ve endüstriyel uygulamalarda kullanılan motor ve kompresörleri ile bunların ana ve tali girdilerinin imali, satışı, ihracı ve ithali ile ilgili bütün ticari ve sınai faaliyet konuları ile iştigal eden davacı şirket tarafından ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılan loca kullanım bedelinin, işletmenin faaliyet konusu ile doğrudan bir ilgisinin bulunmadığı, dolayısıyla ticari kazancın elde edilmesi ve devamına doğrudan katkısının olmadığı açık olduğu gibi tek bir spor kulübüne ait olması nedeniyle belli bir grubun memnuniyetine hitap edip genel müşteri memnuniyetine yönelik olmaması, davacı kurum tarafından yürütülen faaliyet gereği müşteri ağırlama veya kurum temsili açısından restaurant ve konaklama harcamaları gibi zorunlu olmayıp, yaratacağı memnuniyetin ticari icaplara göre kazancın artışına katkısı bulunacak nitelikte olmaması nedenleriyle söz konusu giderlerin temsil ve ağırlama giderleri olarak da kabul edilemeyeceği, davacı şirket ile Hava Taksi İşletmeciliği faaliyetinde bulunan ...Hava Taşımacılığı ve Hizmetleri A.Ş arasında imzalanan 02/04/2012 tarihli abonman sözlemesi ile bir aylık süreyle sınırlı olarak (ve sözleşme feshedilmediği takdirde birer aylık süreler için uzayacak olan) uçağın aylık 25 saat uçuş karşılığı abonmanlığının satın alındığı, 01/05/2012 tarihinde yapılan Ek Protokol ile uçak abonmanlığının ...Hava Taşımacılığı ve Hizmetleri A.Ş'nin işletmeciliği altındaki uçaklar için uygulanması hususunda anlaşmaya varıldığı, davacı şirket tarafından anılan sözleşme ve protokole istinaden yararlanılan uçuş hizmetleri kapsamında yapılan ödemelere ilişkin söz konusu firmadan alınan faturalarda yer alan 4.279.297,30 TL tutarlı bedelin kurum kazacının tespitinde haksız olarak dikkate alındığının kurumlar vergisi yönünden tanzim olunan … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu ile rapor edilmesi üzerine dava konusu işleme dayanak alınan vergi inceleme raporuyla da, söz konusu firma tarafından düzenlenen faturalarda yer alan 615.047,33 TL tutarındaki katma değer vergisinin haksız olarak indirim konusu yapıldığı eleştirilerine yer verildiği, Kurumlar Vergisi Kanunun 11. maddesinin f bendinde yer alan düzenleme ile işletmenin aktifinde yer alan veya kiralama yoluyla edinilen deniz ve hava taşıtlarının işletmenin esas faliyet konusu ile ilgisi olmayan giderlerinin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılamayacağının düzenlendiği, uyuşmazlıkta ise şirket aktifine kayıtlı olmadığı açık olan hava taşıtlarının davacı şirket tarafından kiralanıp kiralanmadığının ortaya konulmasının gerekeceği, bunun için de ...Hava Taşımacılığı ve Hizmetleri A.Ş. ile davacı arasında imzalanan Abonman Sözleşmesinin içerdiği hükümlerin Borçlar Kanunu'nun kiraya ilişkin hükümleri çerçevesinde değerlendirilmesinin gerekeceği, vergi inceleme tutanağının 6 no'lu ekinde bir örneği bulunan Abonman Sözleşmesinin hükümlerine bakıldığında, davacı şirketin, hava taksi işletmeciliği yapan ...Hava Taşımacılığı ve Hizmetleri A.Ş.'nden aylık 25 saat uçuş karşılığı abonmanlık (hava taksi uçuş hizmeti) satın aldığı, hava taksi hizmetini kullanabilmek için 3 gün önceden rezervasyonunu teyid etmek ve bu teyidde uçuş bölgesi, tarih ve saati ve uçuş bölgelerinde kalış süreleri ile yolcu sayısını bildirme yükümlülüklerinin bulunduğu, Borçlar Kanunu hükümlerine göre tesis edilen kiralama işleminde, kiraya verenin, kiracıya kiralanan şeyin zilyetliğini devrettiği ve kiralanan şeyin kira sözleşmesi süresince kiracının zilyetliğinde bulunduğu, bunun da kira sözleşmesi ile kiralanan şeyin kullanımının bir kira bedeli karşılığında kiracıya devriyle düzenlendiği, uyuşmazlıkta ise inceleme elemanınca kira sözleşmesi olarak kabul edilen Abonman Sözleşmesi ile hava taşıtının zilyetliğinin belirli veya belirsiz süreli olarak davacı şirkete devredilmediği ve taşıtın davacı şirket tarafından belirlenen kişilerce kullanılmadığı, davacı şirket tarafından, hava taksi hizmeti sunan firmadan ve bu firmanın personeli olan uçuş ekibince hava taşıtı ile birlikte sunulan uçuş hizmetinin satın alındığı, bu hizmetin aylık 25 saatlik bir abonman sözleşmesi ile satın alınmış olmasının, taraflara Borçlar Kanunu'nun kiracı ile kiraya verene tanıdığı hak ve yükümlülükleri yüklemediğinden, yapılan sözleşmenin kira sözleşmesi olarak kabulü edilemeyeceği, öte yandan, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11. maddesinde yer alan düzenlemenin, kiralama yoluyla edinilen veya bilançonun aktifinde yer alan deniz ve hava taşıtlarıyla ilgili olup, bu düzenlemenin 193 sayılı Kanunun 40/1. maddesine göre ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi kapsamında yapılan giderlerden olan seyahat harcaması giderleri ile pazarlama stratejisi olarak müşteri ve tedarikçilerinin ağırlanması için yapılan giderleri kapsadığının kabul edilemeyeceği, dolayısıyla, ülke genelinde ve hatta uluslararası alanda faaliyet gösteren davacı şirketin iş hacmi göz önünde bulundurulduğunda, 2012 yılı içerisinde yurtiçi satışların haricinde yaklaşık 3,5 milyar liralık ihracat yapan davacışirketin aynı yıl içerisinde satın aldığı 4,27 milyon liralık hava seyahati hizmetinin, ticari icaplara göre işin ehemmiyeti ve genişliği ile ilgili ve orantılı olduğu anlaşıldığından söz konusu hava taksi hizmeti giderlerinin olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesi kapsamında ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerden olduğunun kabulü gerekeceğinden, bu giderlere ilişkin faturalarda yer alan katma değer vergilerinin davacı şirket tarafından indirim konusu yapılmasının mümkün olması nedeniyle, dava konusu işlemin söz konusu indirimlerin reddi suretiyle yapılan kısmında yasal isabet görülmediği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Ticari hayatta bulunun işletmelerin loca kullanımı gibi giderlerinin bulunmadığının düşünülemeyeceği, bu tür giderlerin temsil ve ağırlama gideri olarak kabul edilmesi gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11/1/f maddesinde 193 sayılı Gelir Vergi Kanunu'nun 41. maddesinde, kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye kayıtlı olan yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi motorlu deniz, uçak ve helikopter gibi hava taşıtlarının işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ile amortismanlarına ilişkin ödemelerin gider olarak yazılamayacağının açık olarak düzenlendiğinden, farklı lokasyonlara yayılmış şirket yapısı nedeniyle kısa süreli uçak ve helikopter kirala hizmeti satın alınmasına ait ödemelerin kurumlar vergisi matrahından gider olarak düşülmesinin mümkün olmadığı ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DAVALININ SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, davacının duruşma istemi yerinde görülmeyerek Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Tarafların temyiz istemlerinin reddine,
2.Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3.Temyiz giderlerinin istemde bulunanlar üzerinde bırakılmasına,
4.492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, … TL maktu karar harcının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5.Dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
6.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 12/04/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
5520 sayılı Kurumlar Vergi Kanunu'nun 11/1-f maddesi ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 41/8 maddelerinde, kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi motorlu deniz taşıtları ile uçak, helikopter gibi hava taşıtlarından işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ve amortismanlarının kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılamayacağı; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 30. maddesinin (d) bendinde de, Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen katma değer vergisinin indirilemeyeceği kuralına yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirket ile Hava Taksi İşletmeciliği faaliyetinde bulunan ...Hava Taşımacılığı ve Hizmetleri A.Ş arasında imzalanan 02/04/2012 tarihli Abonman Sözleşmesi ile bir aylık süreyle sınırlı olarak (ve sözleşme feshedilmediği takdirde birer aylık süreler için uzayacak olan) uçağın aylık 25 saat uçuş karşılığı abonmanlığının satın alındığı, 01/05/2012 tarihinde yapılan Ek Protokol ile uçak abonmanlığının ...Hava Taşımacılığı ve Hizmetleri A.Ş'nin işletmeciliği altındaki uçaklar için uygulanması hususunda anlaşmaya varıldığı, davacı şirket tarafından anılan sözleşme ve protokole istinaden yararlanılan uçuş hizmetleri kapsamında yapılan ödemelere ilişkin söz konusu firmadan alınan faturalarda yer alan 4.279.297,30 TL'nın yersiz olarak indirildiğinin kurumlar vergisi yönünden tanzim olunan … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu ile rapor edilmesi üzerine dava konusu işleme dayanak alınan vergi inceleme raporuyla da, söz konusu firma tarafından düzenlenen faturalarda yer alan 615.047,33 TL tutarındaki katma değer vergisinin yersiz olarak indirim konusu yapıldığı eleştirilerine yer verilerek 2012/6-12 dönemi KDV beyanlarının düzeltilmesi sonucu 2012/12 döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin 51.960,92 TL azaltılmasına ilişkin işlem tesis edildiği anlaşılmaktadır.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri ile dava dosyasındaki bilgi ve belgelerin birlikte değerlendirilmesinden; davacı şirketin esas faaliyet konusunun beyaz eşya imalatı olduğu, bir başka anlatımla, şirketin faaliyet konusunun hava taşıtlarının kiralanması ve çeşitli şekillerde işletilmesi olmadığı hususunda taraflar arasında ihtilaf bulunmadığı gibi, davacı şirket tarafından, 25 saat uçuş karşılığı satın alınan abonmanlıktan kimlerin yararlandığı, nerelere ulaşım maksadıyla kullanıldığı ve işletmelerin esas faaliyet konusu ile olan ilgisi konularında ispata elverişli herhangi bir bilgi ve belge de sunulamaması karşısında, kısa süreli uçak ve helikopter kiralanmasına ait ödemelerin gider olarak düşülmesinin mümkün olmadığı anlaşılmıştır.
Bu durumda, kurumlar vergisi yönünden indirimi kabul edilmeyen gider faturalarında gösterilen KDV'lerininde indirimi mümkün olmadığı ve bu faturalarda isabet eden kısmının iadeye konu edilemeyeceği açık olduğundan, 2012/6-12 dönemi KDV beyanlarının düzeltilmesi sonucu 2012/12 döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin 51.960,92 TL azaltılmasına ilişkin işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı, mahkeme kararının bu faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.