Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/21035 E. , 2020/5296 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/21035
Karar No : 2020/5296
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- …Elektrik Hırdavat ve İnşaat Malzemeleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
2- …Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle re'sen tarh edilen 2010/1 ila 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; ihtilaflı dönemde davacının, fatura aldığı mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporları ile dosyadaki bilgi ve belgelerin incelenmesinden, …, … ve …'den aldığı faturaların gerçek mal/hizmet alımına dayanmadığı ve sahte olduğu tespit edildiğinden bu faturalar üzerinden cezalı tarhiyat yapılmasında hukuka aykırılık, …, …, … Otomasyon Elekt. San. Tic. Ltd. Şti., …'dan aldığı faturaların sahte olup gerçek mal ve hizmet alımlarına dayanmadığı hususunda somut ve yeterli tespit bulunmadığından anılan mükelleflerden alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlarda ve olayda, cezayı gerektiren fiilin gerçekleştiği hususunda somut tespit bulunmadığından 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353/1. maddesi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasında ise hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Yeterli araştırma, inceleme ve geçerli tespitlere dayanmayan cezalı tarhiyatların hukuka aykırı olduğu iddiasıyla davanın reddine ilişkin karar kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davacı adına, inceleme raporlarında yer verilen somut tespitlere dayanılarak yapılan cezalı tarhiyatların ve kesilen özel usulsüzlük cezasının, hukuka uygun olduğu, belirtilerek davanın kabulüne ilişkin karar kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacı tarafından, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın …, … ve …'den aldığı faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idare tarafından temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın, ...'den aldığı faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, diğer hüküm fıkralarına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da zorunludur.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacıya fatura düzenleyen … Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen 05/12/2011 tarih ve 2756/27 sayılı Vergi Tekniği Raporunda, defter ve belge isteme yazısının 17/10/2011'de tebliğ edildiği ancak ibraz olunmadığı, 2007-2008-2009 için 6111 sayılı Kanun uyarınca matrah artırımı yaptığından hakkında inceleme yapılmadığı, anılan mükellefin … İş Merkezinde toptan elektrik ve otomasyon malzemesi ticareti yaptığı, 13/03/2006'da işe başladığı, açılış yoklamasında işyerinin … m² olduğu, … TL kira ödediği, şube, depo ve işçisinin olmadığı, işyerinde bir kısım büro malzemeleri bulunduğu, 22/12/2010 tarihinde faal olduğu ancak işçisinin olmadığı, … TL'lik emtiası bulunduğu, çok sayıda belge bastırdığı ve yoklama memurunca fişin arkasına "naylon fatura işi yaptığı" notu yazıldığı, 20/10/2011 tarihli yoklamada adreste olmadığı, başka firmanın faal olduğu, adresi bildirimsiz terk ettiğinden tebligatların yapılamadığı, sahte fatura kullanmadan dolayı özel esaslara tabi tutulduğu, 2006 yılı için Ba-Bs vermediği, 2006-2010-2011 yılında ....-TL satışını hiç bildirmediği, 2010-2011 yıllarında mal ve hizmet satın aldığı hakkında vergi tekniği raporu olan 2 mükelleften toplam ...-TL sahte belge kullandığı, 2006-2010-2011 yılları katma değer vergisi matrahları ile diğer mükelleflerin Ba bildirimi arasında ...-TL fark bulunduğu, beyan edilen katma değer vergisi matrahına uyumlu bir iş hacmine ulaşacak işgücü ve alt yapısı olmadığı, aynı zamanda … Rezistans Elk.San ve Tic.Ltd.Şti.nin %50 hisseli ortağı olduğu, 2006 ve 2010 yılı gelir vergisi beyannamelerini verdiği, diğerlerini vermediği, geçici gelir vergisi beyanlarının 2006, 2010 ve 2011'e ilişkin olduğu, katma değer vergisi beyanlarının da 2006, 2010 ve 2011'e ilişkin olduğu, 5811 sayılı Kanuna göre matrah arttırımı yapmasına rağmen taksitleri ödemediği, … TL vergi borcu olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Davacıya fatura düzenleyen … Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen 05/07/2011 tarih ve 2395/1 sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; 19/07/2007 tarihinde elektrik malzemesi toptan satışı işinden dolayı faaliyete başladığı, defter ve belge isteme yazısı tebliğ edildiği halde ibraz edilmediği, tahakkuk eden vergi borçlarının çok az kısmının ödendiği, davacının işyeri adresinde 20/07/2007 tarihinde yapılan yoklamada; 2 adet masa, 4 adet koltuk, 6 adet evrak dolabı, 2 adet bilgisayar, telefon ve fax bulunduğunun tespit edildiği, yine davacının işyeri adresinde 24/12/2010 tarihinde yapılan yoklamada; işyerinin … m² ve …-TL kirasının olduğu, demirbaş olarak 2 adet masa, 1 adet oturma grubu, muhtelif raf, 1 adet bilgisayar, 1 adet fax cihazı, 1 adet yazıcı, işyerinde tahmini …- TL tutarında elektrik malzemesi bulunduğunun tespit edildiği, yine davacının işyeri adresinde 09/06/2011 tarihinde yapılan yoklamada; demirbaş olarak 1 adet ofis masası, 1 adet oturma grubu, 1 adet bilgisayar, 4 adet ürün standı, satışa hazır yaklaşık …-TL emtia bulunduğunun tespit edildiği, davacının Ba Formu ile mal ve hizmet alımında bulunduğunu beyan ettiği … ve … hakkında sahte fatura düzenlediği hususunda vergi tekniği bulunduğu, 2007 yılında KDV matrahı toplamının ... TL, 2008 yılında KDV matrahı toplamının … TL, 2009 yılında KDV matrahı toplamının …- TL, 2010 yılında KDV matrahı toplamının …- TL ve 2011/1-5 dönemi KDV matrahı toplamının …- TL olduğu halde, mükelleften mal aldıklarını bildiren kişi/kurumların Ba formlarında, 2007 yılı için 3.402.926-TL, 2008 yılı için …- TL, 2009 yılı için …-TL, 2010 yılı için …-TL ve 2011/1-5 dönemi için …-TL olduğu, böylelikle katma değer vergisi matrahları ile davacıdan mal ve hizmet aldığını bildirenlerin bildirimleri arasında büyük farklar bulunduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … Otomasyon Elektrik San. ve Tic. Ltd. Şti hakkında tanzim edilen 25/02/2013 tarih ve 2013-A-1639/3 sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; 20/12/2000 tarihinde elektrik malzemeleri alım satımı ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis edildiği, adres değişikliğinin 09/12/2003 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlandığı, yeni adresinde yapılan açılış yoklaması dışında 15/09/2009 tarihine kadar yapılan yoklamalarda mükellef kurumun yerinde tespit edilemediği, şirket ortağının MERNİS adresine defter belge isteme yazısının 08/10/2012 tarihinde elden tebliğ edilmesine rağmen defter belgelerin ibraz edilmediği, 2008, 2009, 2010 ve 2011 dönemlerine ait defter tasdikine ilişkin noterlik defter tasdik formunun bulunmadığı, 22/12/2000 tarihli yoklamada muhtelif büro malzemelerinin bulunduğu, işçi çalıştırmadığı, şube ve deposunun bulunmadığı, yeni adresinde yapılan 08/12/2003 tarihli yoklamada faaliyetine devam ettiği ve işçi çalıştırmadığı, işyerinin kira olduğu, adres değişikliği nedeniyle yeni adresine 08/02/2007 tarihinde gönderilen tebliğin tanınmadığından yapılamadığı, 16/01/2009 tarihli yoklamada adreste bir başka mükellefin bulunduğu adı geçen firmanın 2-3 yıl önce adresi terk ettiğinin tespit edildiği, 10/06/2009 tarihli yoklamada da bulunamadığı, ortakların ikamet adreslerine de tebliğ yapılamadığı, 05/03/2009 tarihli ortaklar kurulu kararı ile adres değişikliği yapıldığı ve 15/09/2009 tarihli yoklamada işyerinin kira olduğu ve muhtelif büro malzemeleri bulunduğu, 1 işçi çalıştırdığı, bilahare mükellefiyetinin re'sen terkin edildiği, özel esaslardan çıkartılması amacıyla yapılan başvuru nedeniyle 28/12/2009 tarihinde yapılan yoklamada muhtelif büro malzemelerinin bulunduğu, işyerinin kira olup işçi çalıştırmadığı, 31/03/2011 tarihli yoklamada adreste faaliyette olunmadığının tespit edildiği, 14/11/2011 tarihli yoklamada kanuni temsilcinin vefat etmesi nedeniyle yaklaşık 3 aydır faaliyette bulunmadığının tespit edildiği, şirketin kanuni temsilcisinin eski eşi ve şirketin diğer ortağının şirket ile hiçbir ilgisi bulunmadığı, zorunluluk nedeniyle %5 ortak yapıldığı, bunun dahi farkına sonradan vardığı, 2010 yılında ayrıldıkları, şirkete ortak olduğunu dahi bilmediğinden hisse devri de yapmadığını, ilgili yıllarda eşinin elektrik işleri yaptığı bir dükkanının olduğu, defter ve belgelerin nerede olduğunu da bilmediğini beyan ettiği, mükellef kurumun alımlarının 2008 yılında %100, 2009 yılında %94, 2010 yılında %100'ünün hakkında sahte belge düzenleme yönünde rapor veya tespit bulunan mükelleflerden olduğu, mükellef kurumun stoklayacak ardiye ve deposu olmamasına rağmen 2008, 2009 ve 2010 yılında toplam … TL mal alımında bulunduğu, 2011 yılında herhangi bir Ba bildiriminde bulunulmadığı, mükellef hakkında yapılan yoklamaların çoğunda emtia tespiti yapılamadığı, mükelleflerin … m² işyerinde 15/09/2008 tarihli yoklamada … TL, 28/12/2009 tarihli yoklamada … TL'lik emtia tespit edilmesine rağmen bu dönemde … TL'lik katma değer vergisi matrahına ulaştığı, 2008 yılında toplam … TL, 2009 yılında toplam … TL ve 2010 yılında toplam … TL katma değer vergisi matrahı bulunmasına rağmen ödenecek çok cüz'i vergi çıktığı ve 2008 döneminden itibaren adına tahakkuk eden vergilerin tamamına yakınını ödemediği, 2010 ve 2011 dönemi katma değer vergisi beyanı vermediği, alışlarının tamamına yakınının haklarına sahte fatura düzenlemekten dolayı rapor bulunan mükelleflerden yapıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin değerlendirilmesinden, anılan mükelleflere ait herhangi bir depo, şube olmaması, iş hacmi ile irtibatlandırılabilecek yeterli miktarda emtia ve işçilerinin olmaması, katma değer vergisi matrahları toplamı ile davacıdan mal ve hizmet aldığını bildirenlerin bildirimleri arasında büyük farklar bulunması, yapılan yoklamalardaki tespitlerden beyan edilen ciroları ile bu miktarda işi yapabilecek kapasiteye sahip olmamaları, alışlarının çoğunun sorunlu mükelleflerden yapılmış olması tespitleri dikkate alındığında, adı geçen mükellefler tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğu sonucuna varılmıştır.
Bu itibarla yukarıda vergi tekniği raporları özetlenen mükelleflerden alınan faturalar nedeniyle davacı adına yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığından mahkeme kararının bu mükelleflerden alınan faturalara isabet eden cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmında hukuki isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacının temyiz isteminin reddine; davalı idarenin temyiz isteminin (kısmen) reddine, (kısmen) kabulüne,
2.Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, … ve …'den alınan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin ret kısmının oybirliğiyle, …'ten alınan faturalara isabet eden ret kısmının Başkan … ve Üye … karşı oyuyla, oyçokluğuyla; ...'den alınan faturalar nedeniyle yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ve kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kabul kısmının oybirliğiyle ONANMASINA,
3.Mahkeme kararının, …, … Otomasyon...Ltd. Şti. ve …'dan alınan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılmasına ilişkin kısmının oybirliğiyle, …'dan alınan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılmasına ilişkin kısmının Başkan … ve Üye … karşı oyuyla, oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
6.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 08/12/2020 tarihinde karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirketin 2010 yılında mal ve hizmet alımında bulunduğu mükellefler ...ve ... hakkında düzenlenen vergi tekniği raporları ile ortaya konulan tespitler; sözü edilen firmaların sahte belge düzenleyicisi olduğu yönünde yeterli ve kanıtlayıcı tespitler içermediğinden Mahkeme kararının,...ten alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin ret kısmının bozulması, ...'dan alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin kısmının ise onanması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.