Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/21408 E. , 2020/4310 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/21408
Karar No : 2020/4310
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Otomotiv İthalat İhracat Pazarlama Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle, takdir komisyonu kararı uyarınca re'sen tarh edilen 2009/3, 5 ve 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri, özel tüketim vergileri ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; özel tüketim vergileri yönünden söz konusu vergilerin idarece terkin edilmiş olduğu dolayısıyla bu kısım hakkında karar verilmesine yer olmadığı, her ne kadar davacı tarafından dava konusu edilmişse de özel usulsüzlük cezası içerikli bir ihbarnemenin dosyada mevcut olmadığı dolayısıyla bu kısım hakkında davanın incelenmeksizin reddinin gerektiği, katma değer vergilerine ilişkin olarak ise tarhiyatın dayanağı olan takdir komisyonu kararlarında atıf yapılan vergi tekniği raporunun davacıya tebliğ edilmediği ve bu durumun davacının savunma hakkını kısıtladığı dolayısıyla vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen dava hakkında karar verilmesine yer olmadığına ve davanın kısmen incelenmeksizin reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından idarece yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu aksi yöndeki kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Anayasa'nın 36. maddesinde, herkesin, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı merciileri önünde davacı veya davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahip olduğu yolundaki düzenlemeyle, hak arama özgürlüğü; kişilerin yargı organları önünde davacı veya davalı olarak haklarını savunabilmek için başvurabilmesi ve bu organlar önünde adil ve hakkaniyete uygun bir şekilde yargılanma hakkının bulunması olarak tanımlanmıştır.
İş hukukumuzda bağlayıcılığı bulunan Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi'nde hak aramada yargısal başvuru yönteminin karşılığı, Sözleşmenin 6. maddesinde, "adil yargılanma hakkı" başlığı altında düzenlenmiştir.
Hukukun üstünlüğüne bağlı demokratik toplumun temel değerlerini yansıtan bir haklar ve ilkeler bütünü olan "Adil yargılanma ilkesinin" özünü, hakkaniyete uygun yargılama ilkesi oluşturmaktadır. Yargılama sürecinin bizzat kendisini sorgulamayı amaçlayan; tarafların, usulden kaynaklanan hakları garanti altına alarak, yargılama süreci ve usulünün adil olup olmadığının denetlenmesi imkanı sağlayan adil yargılanma ilkesinin hayata geçirilebilmesi, ilgililerin dava açabilme hakkına sahip olmasını gerektirmektedir.
Adil yargılanmaya ilişkin iddiaların incelenebilmesi için yargılama sürecinde haklarına saygı gösterilmediği, karşı tarafın sunduğu deliller ve görüşlerden bilgi sahibi olamadığı veya bunlara etkili bir şekilde itiraz etme fırsatı bulamadığı, kendi delil ve iddialarını sunamadığı ya da uyuşmazlığın çözüme kavuşturulmasıyla ilgili iddialarının Mahkeme tarafından dinlenmediği veya kararın gerekçesiz olduğu gibi hususlarda; karara etkisi olacak unsurların değerlendirilmediği, eksik değerlendirildiği, ihmal ya da açıkça keyfi davranıldığı yolunda bir bilgi ya da belge sunulmuş olması gerekmektedir.
Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi (AİHM) tarafından adil yargılanma hakkının zımni gerekleri ve bir yargılamanın adil olup olmadığı değerlendirilirken mesele, sadece belli bir hadise veya usul ihlali açısından değil, tüm aşamalara ilişkin kümülatif bir analizle ele alınmakta; bir aşamadaki kusurun, sonraki aşamada telafi edilmiş olmasına da dikkat çekilmektedir. (Miailhe/Fransa-No:2, Monnell ve Moris/Birleşik Krallık-prg. 55-70)
Yukarıdaki açıklamalardan da anlaşılacağı üzere adil yargılanma hakkı ve bu hakkın bünyesinde barındırdığı diğer haklar, açılmış ve görülmekte olan bir davada kullanılabilecek niteliklere sahip olup, mahkemece yerine getirilen yargılama faaliyetinin bu ilkelere uygun olup olmadığının, istinaf veya temyiz mercii; bireysel başvuru yolunun kullanılması halinde ise, Anayasa Mahkemesi/AİHM tarafından denetlenmesini sağlayan araçlardır.
Kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden hesaplanıp, vergi alacağının miktar olarak tespit edilmesi olarak tanımlanan tarh işleminin; tebliğ edilmiş olması şartıyla ilgilisi hakkında hukuki sonuç doğuracağı hususunda tartışma bulunmamaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 35. maddesinin son fıkrasında, vergi inceleme raporlarının ekleneceği belirtilen ihbarnameler; Kanunun 34. maddesi uyarınca, ikmalen ve re'sen salınan vergilerin, ilgililere tebliğini sağlayan işlemler olup, değinilen düzenlemeler uyarınca ana kural, vergi inceleme raporlarının vergi ve ceza ihbarnamesine eklenerek tebliğ edilmesidir. Genel olarak uygulamada da bu şekilde yerine getirilmekle birlikte, söz konusu raporların eklenmediği durumlarda, ilk derece mahkemesi tarafından ara kararıyla istenmesi ya da re'sen idarece dava dosyasına sunulması üzerine davacı tarafından incelenmek ve haklılığını ortaya koymaya yönelik delillerini sunmasına imkan vermek suretiyle bu eksikliğin, yargılama aşamasında giderilmesi mümkündür.
Mahkeme tarafından istenilmesine rağmen idarece sunulmamasının söz konusu olabileceği hallerde ise, bu durumun 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2. maddesi uyarınca; yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden hangisine aykırı düştüğü belirlenerek karar verilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla yargılama aşamasında, mahkemece tesis edilmesi gereken "savunma hakkı"nın, idare tarafından sağlanmadığı gerekçesine dayanılamayacağı açıktır.
Dosyanın incelenmesinden, davacı adına tarh edilen dava konusu cezalı vergiye ilişkin ihbarname ile birlikte tarhiyatın dayanağı takdir komisyonu kararı tebliğ edilirken vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği, Vergi Mahkemesince bu durumun davacının savunma hakkını kısıtladığı gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına dayanak alındığı anlaşılmaktadır. Mahkemece her ne kadar vergi tekniği raporunun ihbarnameye eklenerek davacıya tebliğ edilmediği belirtilmiş ise de; dava konusu cezalı vergiye ilişkin ihbarnamenin tebellüğünden itibaren dava açma süresi içinde Vergi Mahkemesinde vergilendirme işlemine karşı dava açılıp uyuşmazlık yargı mercine taşınarak idarenin tüm iddia ve işlemlerine karşı itiraz etme imkanının elde edildiği, davalı idarece savunma dilekçesi ekinde tarhiyatın dayanağı olarak gösterilen vergi tekniği raporunun sunulduğu görülmektedir.
Bu durumda, idarece dava dosyasına sunulan davacı hakkında düzenlenen rapor davacıya tebliğ edilip, davacının haklılığını ortaya koymaya yönelik delillerini ileri sürmesine imkan verilmek ve uyuşmazlığın esası incelenmek suretiyle bir karar verilmesi gerektiğinden Vergi Mahkemesi kararının kabule ilişkin kısmında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 16/11/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.
(XX) KARŞI OY :
Davacı adına bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle, takdir komisyonu kararı uyarınca re'sen tarh edilen 2009/3, 5 ve 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri, özel tüketim vergileri ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davanın vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin kısmının kabulüne dair Mahkeme kararı temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 20. maddesinde, verginin tarhının, vergi alacağını kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idari muamele, 21. maddesinde tebliğin, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza muhatabına yazı ile bildirilmesi olduğu; 34. maddesinde, ikmalen ve re'sen tarh edilen vergilerin "ihbarname" ile ilgililere tebliğ olunacağı; 35. maddenin birinci fıkrasında ise, ihbarnamelerde; sıra numarası ve tanzim tarihi, verginin nev'i, mükellefin soyadı, adı (Tüzelkişilerde unvanı) ile açık adresi, vergilendirme dönemi, verginin matrahı, hesabı ve miktarı, kısa ve açık bir ifade ile ikmalen veya re'sen vergi tarhını gerektiren sebepler, vergi mahkemesinde dava açma süresi ve şeklinin yer alması gerektiği düzenlendikten sonra ikinci fıkrasında, takdir komisyonu kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re'sen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer suretinin ihbarnameye ekleneceği belirtilmiş olup, bu unsurlardan herhangi birinin eksik veya yanlış yazılmasının ihbarnamenin hukuksal değerini yitirmesine yol açmayacağı "Hatalı Tebliğler" başlıklı 108. maddesinde düzenlenmiş ve ihbarnamelerde sadece mükellefin adının, verginin nev'inin veya miktarının ve vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veya ihbarnamenin görevli bir makam tarafından düzenlenmemiş olmasının ihbarnameyi hükümsüz kılacağı kurala bağlanmıştır.
213 sayılı Kanunun ilgili maddelerine göre, Takdir Komisyonunca re'sen takdir olunan matrah üzerinden yapılan tarhiyatlara ilişkin ihbarnamelere ek olarak takdir komisyonu kararı yanında dayanağı vergi inceleme raporlarının (veya vergi tekniği raporu) da mükellefe tebliğinin, ihbarnamenin sıhhati için gerekli koşullardan olduğu görülmüş olup, incelenen dosyada; davacı adına yapılan tarhiyata esas teşkil eden takdir komisyonu kararının dayanağı olan davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu doğrultusunda cezalı tarhiyatın yapıldığı ancak vergi tekniği raporunun davacıya tebliğ edilmediği, bu hususunda taraflar arasında sabit olduğu anlaşılmaktadır. Vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemesi, davacı hakkında tesis edilen işlemi hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil hatası oluşturduğundan sonucu itibariyle hukuka aykırı olmayan temyize konu Mahkeme kararının iş bu gerekçeyle onanması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.