Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/561 E. , 2021/1262 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/561
Karar No : 2021/1262
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullanıldığından bahisle hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2010/1 ilâ 12 dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi, tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Kanunun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; ihtilaf konusu dönemde faturalarını kullandığı … Vergi Dairesi mükellefi … Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd. Şti., … Matbaa Hizmetleri-… ve … Matbaa-… hakkında hazırlanan vergi tekniği raporlarında yer verilen tespitlere göre adı geçen mükelleflerin bir kısım vergisel ödevlerini yerine getirmediği açık ise de; söz konusu mükellefin yalnızca sahte fatura ticaretinde bulunduğunun ve düzenlediği tüm faturaların sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olduğunun ihtimal ve varsayımdan öte somut ve inandırıcı deliller ile ortaya konulmadığı, eksik incelemeye dayanılarak tanzim edilen rapor esas alınarak, bu mükelleften alınan faturaların sahte olduğu saikiyle muhteviyatı katma değer vergilerinin indirimden reddi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı, özel usulsüzlük cezası bakımından ise; fatura alınmadığının alıcı ve satıcı nezdinde, olay anında gerçekleştirilmiş ve olayın gerçek mahiyetini gösterir somut bir tespit yapılmadan kesilen cezada hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, yapılan tarhiyat ile kesilen cezaların hukuka uygun olduğu, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin ileri sürdüğü iddialar kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirim hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
… Vergi Dairesi mükellefi … Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd. Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun incelenmesinden; 28/01/2008 tarihinde matbaa, basım, reklam işi ile iştigal etmek üzere kurulduğu, ortaklık yapısının … (%95) ve … (%5) şeklinde oluştuğu, iş yeri adresinde yapılan 04/02/2008 ve 17/12/2008 tarihli yoklamalarda, iş yerinin 100 m² civarı ve aylık kirasının 1900 TL olduğu, dört çalışan işçisinin bulunduğu, başka bir şube, deponun bulunmadığı, 2 adet gedngster makinesi, 1 adet giyotin, 1 adet geto baskı makinesinin ve büro malzemelerinin bulunduğunun belirlendiği, 29/05/2009 tarihli yoklamada ise, adreste … isimli şahsın 28/01/2009 tarihinden itibaren faaliyette olduğunun tespit edildiği, aynı adreste ...'ın işe başlamasına ilişkin olarak düzenlenen 02/02/2009 tarihli yoklamada; 28/01/2009 tarihinde ofset reklamcılık ve matbaa işine başladığı, iş yerinde 4 adet baskı makinesi, 1 adet giyotin bulunduğu, beş çalışan işçisinin ve büro malzemelerinin olduğunun …'ın beyanına istinaden tutanak altına alındığı, ancak tutanağın … Matbaacılık Hizmetleri kaşesi basılarak … tarafından imza edildiği, mükellefin 2008 ve 2009 hesap dönemi defter ve belgeleri üzerinde gerekli incelemelerin yapılabilmesi amacıyla … Mah. … Sok No:… …/… adresine defter ve belge ibraz yazısının gönderildiği, mükellef kurum ve ortaklarının belirtilen adresi 2010 yılının 2. ayında terk ettiği, yeni adreslerinin bilinmediği, adreste başka bir şirketin faaliyette olduğunun tespit edildiği ve defter belge isteme yazısının tebliğ edilemediği, şirket müdürü ...'nın tespit edilen adresine gönderilen defter belge isteme yazısının ise 25/06/2010 tarihinde tebliğine rağmen, yasal süre içerisinde defter belgelerin ibraz edilmediği, şirketin 2008 hesap döneminde mal ve hizmet satımlarına ilişkin bildiriminde (BS) 1.985.534 TL mal ve hizmet beyan ettiği, karşı tarafın bildirdiği mal ve hizmet alışlarından ise 15.001.696 TL olduğunun tespit edildiği, mükelleften mal ve hizmet alan mükellefler tarafından verilen Ba formlarına göre, 2008 yılında 15.001.696 TL, 2009 yılında 7.587.229 TL, 2010 yılında 2.663.393 TL tutarında fatura düzenlediği, KDV beyanlarının ise 2008 yılında 7.788.306,59 TL, 2009 yılında 6.532.511 TL, 2010 yılında 1.207.318 TL olduğu, şirketin 2008 yılında 7.778.306,59 TL KDV matrahı beyan etmesine karşılık cüzi miktarda ödenecek verginin çıktığı, tahakkuk eden vergilerin de ödenmediği, mükellefin ilgili dönem Ba-Bs formlarının karşılaştırmalı tekiki neticesinde şirketin verdiği Bs formları ile şirketten mal aldığını beyan edenlerin verdiği Ba formları arasında önemli derecede farkların bulunduğu, tarh dosyasında defter tasdik bilgilerinin olmadığı, belge basım bilgilerinin olduğu, 2008-2009 yıllarına ilişkin kurumlar vergisi, muhtasar ve geçici vergi beyannamelerinin verildiği, KDV beyannamelerinin 2008/1 ila 2010/9 dönemleri arasında verildiği, matrahların yüksek olmasına rağmen düşük tutarlarda ödenecek KDV çıktığı, mal aldığı firmalar hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, şirketin Zincirlikuyu Vergi Dairesi'ne toplam 140.197,57 TL borcu olduğu, … Vergi Dairesi mükellefi … Matbaacılık Hizmetleri-… hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ve ekleri incelendiğinde; … Mah. … Sok. … …/… adresinde reklamcılık faaliyetiyle iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 02/02/2009 tarihli işe başlama yoklamasında, 28/01/2009 tarihinde faaliyete başladığı, 4 adet baskı makinesi, 1 adet giyotin, muhtelif büro mobilyaları ve el aletlerinin mevcut olduğu, muhasebecisinin Erol Göl olduğu, 07/05/2012 tarihinde yapılan yoklamada, ödevliye ulaşılamadığı, tanıyan çıkmadığı, iş yeri adresinde 26/06/2012 tarihinde yapılan yoklamada, mükellefin bulunmadığı, ilgili adresin ikamet amaçlı kullanıldığı, … Mh. … Sk. …-…/… adresinde bilgisayar parçaları satan başka bir firmanın bulunduğu ve kendilerinin yaklaşık 1,5 yıldır bu adreste faaliyette olduğu, ...'ı tanımadıkları, mernis adresine gönderilen defter ve belge ibrazına ilişkin yazının adreste ödevlinin eski eşinin oturması nedeniyle tebliğ edilemediği, tarh dosyasından tespit edilen ikametgah adresine gönderilen defter ve belge ibrazına ilişkin yazının da adreste ödevlinin ikamet etmemesi, …ın ikamet etmesi nedeniyle tebliğ edilemediği, tarh dosyasının tetkiki sonucunda 2009 ve 2010 yılları defter tasdik bilgilerine rastlanılmadığı, mükellefin 2009 takvim yılı gelir vergisi beyannamesine göre tahakkuk eden vergiyi ödemediği, 2010 takvim yılı gelir vergisi beyannamesinde ise zarar beyan ettiği, mükellefin 2009/1 ila 2010/1 dönemlerine ait KDV beyannameleri uyarınca tahakkuk eden vergilerden sadece 2009/2 dönemine ilişkin tutarı ödediği, 2010/2 ile 2010/12 dönemlerine ait KDV beyannamelerini boş verdiği, muhtasar beyannameleri sonucu tahakkuk eden vergilerini ödemediği, 2009 yılı KDV matrahları toplamı 3.542.065,03 TL olmasına rağmen diğer mükellefler tarafından verilen Ba formları ile mükelleften 2009 yılında toplam 6.071.257,00 TL tutarında mal ve hizmet satın alındığının beyan edildiği, 2010 yılı KDV matrahları toplamı 375.968,97 TL olmasına rağmen diğer mükellefler tarafından verilen Ba formları ile mükelleften 2010 yılında toplam 404.364,00 TL tutarında mal ve hizmet satın alındığının beyan edildiği, mükellefin 2009 yılına ilişkin olarak verdiği gelir vergisi beyannamesinde dönem içinde satın alınan emtia veya hizmet tutarı 3.180.311,34 TL olarak beyan edilmesine rağmen diğer mükellefler tarafından verilen Bs formları ile mükellefe 2009 yılında sadece 117.000 TL tutarında satış yapıldığının beyan edildiği, mükellefin 2010 yılına ilişkin olarak verdiği gelir vergisi beyannamesinde dönem içinde satın alınan emtia veya hizmet tutarı 369.199,78 TL olarak beyan edilmesine rağmen diğer mükellefler tarafından verilen Bs formları ile mükellefe 2010 yılında satış yapıldığına ilişkin beyanda bulunulmadığı, mükellefin 2009 ve 2010 yıllarında işletme hesabı esasına göre defter tuttuğu, ancak bu yıllarda yapmış olduğu ciroya bakıldığında birinci sınıf tüccar olarak bilanço esasına göre defter tutması ve anılan yıllara ait Ba Bs formlarını vermesi gerekirken bu şekilde hareket etmediği, mükellefe mal veya hizmet sattığını 2009 yılına ait Bs formları ile bildiren firmalar hakkında sahte belge düzenledikleri yolunda raporların mevcut olduğu, bu firmalardan birinin de … Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd. Şirketi olduğu, mükellefin 2009/9.aydan itibaren KDV beyannamesinde muhasebecisinin … olduğu, …'ın aynı zamanda … Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd. Şirketi ve …'ın da muhasebeciliğini yürüttüğü, davacının fatura aldığı … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; 26/02/2010 tarihli yoklamada şirketin reklam ve promosyon hizmeti faaliyeti gösterdiğinin tespit edildiği, 15/07/2011 tarihli yoklamada emtianın olmadığı, 20/09/2011 ve 24/11/2011 tarihli yoklamalarda adresin kapalı olduğunun tespit edildiği, 2010 yılı defter tasdik bilgisinin olduğu, diğer yıllara ilişkin tasdik bilgisinin olmadığı, 2010 yılı gelir vergisi beyanı ile 2010/3 ila 2011/5 dönemi kdv beyanının olduğu, 2010/3 döneminde 55.593,00 TL olan matrahın bir sonraki aydan itibaren fahiş bir şekilde arttığı, tahakkuk eden vergilerin ödenmediği, aracının olmadığı, 2010 yılı kdv matrahları toplamı 4.032.849,67 TL olduğu, karşıt Ba formlarında şirketten 4.186.014,00 TL mal veya hizmet alındığının beyan edildiği, 55.896,00 TL vergi borcu olmasına rağmen hiç ödeme yapılmadığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden; … Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd. şirketinin faaliyette olduğuna yönelik yoklama tutanaklarında dahi herhangi bir ticari emtia bulunduğuna yönelik tespit yer almadığı, yine ... hakkında 26/06/2012 tarihinde yapılan yoklamada adreste 1,5 yıldır başka bir firmanın olduğunun tespit edildiği, … Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd., … ve …'ın muhasebecilerinin aynı kişi olduğu ve söz konusu mükelleflerin düzenledikleri fatura tutarları kadar iş yapabilecek organizasyon ve kapasiteye sahip olmadığı da dikkate alındığında mezkur şirket/kişi antetli düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğu anlaşılmakla, anılan mükellefler tarafından davacıya düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, aksi yöndeki temyize konu Vergi Mahkemesi kararının söz konusu alımlarla ilgili cezalı tarhiyatı kaldıran hüküm fıkrasında yasal isabet görülmemiştir.
Verilecek kararda kesilen vergi ziyaı cezasınına tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısmı için kanunda belirtilen şartların oluşup oluşmadığının da araştırılarak karar verileceği tabiidir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının katma değer vergisi ve vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 25/02/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.