Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/6640 E. , 2020/6146 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/6640
Karar No : 2020/6146
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
KARŞI TARAF (DAVALI) :… Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, düzenlenen 10/04/2015 tarih ve 2013/3 numaralı ödeme emrinin; ödeme emri içeriği borcun zamanaşımına uğradığı, ihbarname tebliğ edilmediği, tahsili talep edilen borçlarla ilgisinin bulunmadığından bahisle iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; T.H. … Tekstil Kimya San. ve Tic. Ltd. Şirketinin kanuni temsilcisi olan davacı adına yapılan cezalı tarhiyatların 13/08/2012 tarihinde ikamet adresinde bizzat muhatap imzasına tebliğ edildiği ve söz konusu ihbarnamelerin dava konusu edilmemesiyle amme alacağının kesinleştiğinden bahisle, kesinleşen amme alacağının tahsili amacıyla davaya konu ödeme emrinin tebliğ edildiği; ödeme emrinin vadesinde ödenmeyen kamu alacaklarının tahsiline ilişkin bir işlem olması nedeniyle bu işleme karşı açılacak davalarda incelenecek hususların 6183 sayılı Kanunun 58. maddesinde sayılan hususlar ile sınırlandırılması nedeniyle, alacağın esasına yönelik davacı iddialarının ödeme emrine karşı açılacak davalarda incelenmesinin mümkün olmadığı; ödeme emri içeriği borcun, borcun dayanağı ihbarnamelerin bizzat davacıya tebliğ edildiği ve dava açılmayarak tahakkuk ettiği ve bu şekilde usulüne uygun olarak kesinleştiği ve vadesinde ödenmemesinden kaynaklandığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : İhbarnamelerin tebliği üzerine idareye başvurularak nereden nasıl kaynaklandığının sorulması üzerine takdir komisyonu kararları ile tarhiyat yapıldığının öğrenildiği, ilgili dönemde 6111 sayılı Kanundan faydalanıldığının beyan edilmesi üzerine idarece, sehven işlem yapıldığının ve dilekçe verilmesi halinde iptal işleminin yapılacağının belirtildiği, süresinde müracaat edildiği ancak iptal yapılmadığı gibi cevap da verilmediği, kanuni temsilcisi olduğu şirketin herhangi bir borcu bulunmadığı, yapılan işlemlerin hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Tasfiyesi sonuçlandırılarak tasfiye memurunun ibra edilmesine ilişkin kararı 19/01/2012 tarih ve 7482 sayılı Ticaret Sicil Gazetesinden yayımlanan T.H. … Tekstil Kimya San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin kanuni temsilcisi olan davacı adına, takdir komisyonu kararları ile belirlenen matrahlar üzerinden 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17/9 maddesi gereğince re'sen tarh edilen 2007/12 ve 2008/1 dönemlerine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin tahsili amacıyla düzenlenen 10/04/2015 tarih ve 2013/3 numaralı ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davayı reddeden Mahkeme kararının bozulması istenilmiştir.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un, uyuşmazlık döneminde yürürlükte bulunan 55. maddesinde de; amme alacağını vadesinde ödemeyenlere 7 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı belirtilmiş, 58. maddesinde de, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcun olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı iddiası ile tebliğ tarihinden itibaren 7 gün içinde dava açabileceği öngörülmüştür.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesine 5904 sayılı Kanunun 6. maddesiyle eklenerek 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren (mülga) 9. bendinde; tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı hüküm altına alınmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116. maddesinde vergi hatası, vergiye mütaallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır şeklinde tanımlanmış, 117. maddesinde sayılan hesap hataları ile 118. maddesinde sayılan vergilendirme hatalarının vergi hatası olduğu belirtilmiş, 120. maddesinde, vergi hatalarının düzeltilmesine ilgili vergi dairesi müdürünün karar vereceği, bu hataların düzeltme fişine dayanılarak düzeltileceği, 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri, 124. maddesinde de, Vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri kurala bağlanmıştır.
Vergi Usul Kanunu’nda vergi hatası; vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmıştır. Vergi hataları; Vergi Usul Kanunu'nun 119. maddesinde de sayıldığı üzere, ilgili memurun ya da üst memurların yaptıkları incelemede hatayı bulması, hatanın teftiş ya da vergi incelemesi sırasında meydana çıkarılması ya da uygulamada genelde olduğu gibi, hatayı yapan mükellefin söz konusu hatayı sonradan fark etmesi gibi çeşitli nedenlerle ortaya çıkmaktadır. Böylesi bir durumda ise mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini, bu düzeltme istemleri de reddedilmiş ise şikayet yolu ile Gelir İdaresi Başkanlığı’na müracaat etmeleri, eğer şikayet yolu ile müracaat sonucunda da düzeltme istemi kabul edilmez ise bu red işlemine karşı vergi mahkemesinde 30 gün içinde dava açmaları gerekmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun genel sistematiğine bakıldığında, vergi sistemimizde hata üzerinden vergi alınmaması esasının açık şekilde benimsendiği görülmektedir. Zira; Vergi Usul Kanunu'nun 116., 117. ve 118. maddelerinde belirtilen vergi hatalarının düzeltme hükümleri çerçevesinde düzeltilmesi imkanının sağlanması bunun en açık kanıtıdır. Her halükarda hata, hukuka aykırı bir idari işlemin varlığını göstermektedir. Aksi durum, “hata üzerinden vergi alınmasına” yol açılacaktır ki, kanun koyucunun söz konusu madde düzenlemesiyle bunu amaçlamadığı açıktır.
Dosyanın incelenmesinden; davacının T.H. … Tekstil Kimya San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin kanuni temsilcisi olduğu, anılan şirketin tasfiyesinin sonuçlandırılarak tasfiye memurunun ibra edilmesine ilişkin kararın 19/01/2012 tarih ve 7482 sayılı Ticaret Sicil Gazetesinden yayımlandığı, şirketin sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyen bir kısım mükelleflerden mal ve hizmet alımında bulunduğundan bahisle tasfiye döneminde 2007/12 ve 2008/1 dönemine ilişkin katma değer vergisi matrahlarının takdir edilmesi için Vergi Usul Kanunu'nun 30/6 maddesi gereğince 24/09/2010 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, 30/11/2010 tarihli takdir komisyonu kararları ile belirlenen matrahlar üzerinden davacı kanuni temsilci adına 5520 sayılı Kanunun 17/9 maddesi gereğince yapılan tarhiyatlara ilişkin ihbarnamelerin 03/07/012 tarihinde düzenlenerek 13/08/2012 tarihinde davacıya bizzat tebliğ edildiği, söz konusu amme alacaklarının ödenmemesi üzerine davaya konu ödeme emrinin düzenlendiği, adı geçen şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İncele Raporunda şirketin 2007 ve 2008 dönemleri için katma değer vergisi artırımında bulunmak suretiyle 6111 sayılı Kanundan faydalandığı ve katma değer vergisi açısından yapılacak herhangi bir işlem bulunmadığının belirtildiği anlaşılmıştır.
Uyuşmazlıkta; davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin matrahının, tasfiyesi tamamlanmadan önce 30/11/2010 tarihli takdir komisyonu kararları ile belirlendiği halde, tasfiyesinin tamamlandığı hususunun Ticaret Sicil Gazetesinde yayımlandığı 19/01/2012 tarihine kadar tarhiyatların şirket adına yapılarak amme alacağının kesinleştirilmediği ve davacı kanuni temsilci adına 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17/9 maddesi gereğince tarhiyat yapıldığı ihtilafsızdır. Bu durumda; davacı adına yapılan tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmadığının ve bundan hareketle, şirket adına yapılması gereken tarhiyatın, davacı kanuni temsilci adına yapılmasının, öncelikle, yukarıda bahsedilen Vergi Usul Kanunu'nun 116., 117. ve 118. maddelerinde belirtilen vergi hataları kapsamında bulunduğunun kabulü gereklidir.
Kaldı ki; 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesi ile eklenen 9. fıkranın 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe girmiş olması nedeniyle, ancak bu tarihten sonraki dönemlere ilişkin olarak uygulanacağından, davacı kanuni temsilci adına yapılan tarhiyatta bu yönüyle de hukuka uyarlık bulunmadığı da açıktır.
Olayda; davacı adına düzenlenen ihbarnamelerin 03/07/2012 tarihinde düzenlenerek 13/08/2012 tarihinde davacıya bizzat tebliğ edildiği, hukuka aykırı olarak yapılan tarhiyatlara karşı dava açılması halinde bu tarhiyatların kaldırılmasına karar verilmesi muhtemel iken dava açılmadığı, yine yukarıda bahsedilen düzeltme ve şikayet yoluna başvurulmadığı, gelinen aşamada ise düzeltme ve şikayet müessesesinin işletilmesinin hukuken mümkün bulunmadığı anlaşılmaktadır.
Kamu alacağına ilişkin takip kesinleştikten sonra yeni ve ayrı bir menfi tespit davası açılmasına da İdari Yargılama Usulü Kanunu cevaz vermemektedir.
Her ne kadar, davacı adına düzenlenen ihbarnamelerin 03/07/012 tarihinde düzenlenerek 13/08/2012 tarihinde davacıya bizzat tebliğ edilmiş ve ihtilaf konusu yapılmamış ise de, tasfiyesinin tamamlandığı hususunun Ticaret Sicil Gazetesinde yayımlandığı 19/01/2012 tarihine kadar tarhiyatların şirket adına yapılarak amme alacağının kesinleştirilmemesi ve 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesi ile eklenen 9. fıkranın 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe girmiş olması nedeniyle, ancak bu tarihten sonraki dönemlere ilişkin olarak uygulanacağı hususları birlikte değerlendirildiğinde, davacı adına yapılan tarhiyatlardaki hukuka aykırılığın vergi hatası kabul edilerek 6183 sayılı Kanunun 58. maddesinde bahsi geçen "borcum yoktur" kapsamında değerlendirilmesi ve yapılan tarhiyatların hukuka uygunluğunun denetlenmesi suretiyle karar verilmesi gerekmektedir.
Bu durumda, davacı adına düzenlenen ödeme emri içeriği 2007/12 ve 2008/1 dönemi katma değer vergisinde, yukarıda açıklanan nedenlerle hukuka uygunluk bulunmadığı, bu nedenle de, amme alacağı olduğu iddiasıyla ve tahsili amacıyla davacı adına düzelenen ödeme emrinde de hukuka uygunluk bulunmayacağından, Mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, … TL maktu karar harcının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 23/12/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Tasfiyesi sonuçlandırılarak tasfiye memurunun ibra edilmesine ilişkin kararı 19/01/2012 tarih ve 7482 sayılı Ticaret Sicil Gazetesinden yayımlanan T.H. … Tekstil Kimya San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin kanuni temsilcisi olan davacı adına, takdir komisyonu kararları ile belirlenen matrahlar üzerinden 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17/9 maddesi gereğince re'sen tarh edilen 2007/12 ve 2008/1 dönemlerine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin tahsili amacıyla düzenlenen 10/04/2015 tarih ve 2013/3 numaralı ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davayı reddeden Mahkeme kararının bozulması istenilmiştir.
Uyuşmazlıkta; davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin tasfiyesinin sonuçlandırılarak tasfiye memurunun ibra edilmesine ilişkin kararın 19/01/2012 tarih ve 7482 sayılı Ticaret Sicil Gazetesinden yayımlandığı, adı geçen şirketin matrahının, tasfiyesi tamamlanmadan önce 30/11/2010 tarihli takdir komisyonu kararları ile belirlendiği halde, tasfiyesinin tamamlandığı hususunun Ticaret Sicil Gazetesinde yayımlandığı 19/01/2012 tarihine kadar tarhiyatların şirket adına yapılarak amme alacağının kesinleştirilmediği, tasfiyesi tamamlanarak hukuk aleminden kalkan ve tüzel kişiliği sona eren şirketin kanuni temsilcisinin sorumlu tutulabilmesi için borcun tüzel kişiliğin hukuk aleminden kalkmadan önce tarh, tahakkuk ve tebliğ ile kesinleşmesi gerektiği gibi 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesi ile eklenen 9. fıkranın 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe girmiş olması nedeniyle, ancak bu tarihten sonraki dönemlere ilişkin olarak uygulanacağından, davacı kanuni temsilci adına yapılan tarhiyatta bu yönüyle de hukuka uyarlık bulunmadığı açık olduğundan, davaya konu ödeme emrinde de hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Bu nedenle; Mahkeme kararının bozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.