Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/69 E. , 2021/2106 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/69
Karar No : 2021/2106
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Makina Otomotiv İnşaat Nakliyat Temizlik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına sahte fatura kullandığından bahisle vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen 2009/1,2,3,5,6,7,8,10,11 ve 12 dönemleri katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının ilgili dönemde fatura aldığı Ostim Vergi Dairesi mükellefi ... İş Mak. Ya. Mar. Met. Haf. Nak. İnş. Yed. Par. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. ile Ulus Vergi Dairesi mükellefi ... Madeni Yağ Dekorasyon Hır. İnş. Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkındaki tespitler, bu mükelleflerin düzenlediği faturaların sahte olduğunu ispatlamaya yeterli olmadığından cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın hukuka aykırı olduğu ve bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen nedenler, kararın, ... Madeni Yağ Dekorasyon Hır. İnş. Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Kararın, ... İş Mak. Ya. Mar. Met. Haf. Nak. İnş. Yed. Par. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.' den alınan faturalardan kaynaklı tarhiyatlara ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı Ostim Vergi Dairesi mükellefi ... İş Mak. Ya. Mar. Met. Haf. Nak. İnş. Yed. Par. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; şirketin 04/08/2009 tarihinde kurulduğu, 30/09/2012 tarihi itibariyle mükellefiyetinin re'sen terkin edildiği, şirket ana sözleşmesinde şirketin faliyet konusunun her türlü makine imalat ve yedek parça üretimi, yedek parçaların onarımı için gerekli madeni yağlar, temizlik malzemeleri ve hırdavat malzemelerinin alım satımı olarak belirtildiği, şirkete ait defterin incelemeye ibraz edilmediği, 07/08/2009 tarihli yoklamada, iş yerinin 200 m2 ve kirasının 400,00 TL olduğu, iş yerinde inşaat malzemeleri, hırdavat toptan alım-satım faaliyetinde bulunulacağı, iş yerinde emtia mevcut olmadığı, aynı adreste yapılan 15/01/2010 tarihli yoklamada, faaliyetine devam ettiği, dört işçi çalıştırıldığı, faaliyet konusunun değişmediği, adres değişikliği üzerine yeni adresinde yapılan 25/08/2010 tarihli yoklamada, iş yerinin 70 m2 ve kirasının 600,00 TL olduğu, iş yerinde üç işçi çalıştığı, 08/01/2011 tarihli yoklamada, iş yerinde bulunan ... isimli kişinin yetkisiz olduğunu, şirketle ilgisinin bulunmadığını beyan ettiği, şirket temsilcisinin görüşmeye davet edilmesine rağmen davete icabet edilmediği, 06/06/2011 tarihli yoklamada, faaliyetine devam ettiği, depo, imalathane vb. bulunmadığı, iş yerinde inşaat malzemeleri ve muhtelif büro malzemelerinin mevcut olduğu, taşıtının olmadığı, üç işçi çalıştığı, 15/07/2011 tarihli yoklamada, faaliyetine devam ettiği, iki işçi çalıştığı, 10/10/2011 ve 24/11/2011 tarihli yoklamalarda, iş yerinde emtia mevcudu olduğu ve üç işçi çalıştığı hususlarının tespit edildiği, 26/01/2011 tarihinde yapılan yoğun denetimde mükellefin alış belgeleri arasında 20 adet mükellefe ait 208 adet irsaliye faturasında düzenleme saatinin bulunmadığının tespit edildiği, şirket müdürü ...'ın ifadesinde; şirket işlerini teyzesinin çocuklarının yürüttüğünü, yine şirket ortağı olan ...'nun ifadesinde; ... Ltd. Şti.'nin ortağı ...'ın teklifi üzerine işini kaybetmemek amacıyla ortak olduğunu, iş yerinde hiç durmadığını, şirket müdürü ...'ı tanımadığını beyan ettiği, şirketin Ba bildirimleri incelendiğinde 2009 yılındaki alışlarının %89, 2010 yılındaki alışlarının %43, 2011 yılında alışlarının %22'lik kısmının sahte faturalar ile belgelendirildiğinin görüldüğü, kullanılan sahte faturaların üç yılllık toplam tutarının 10.406.801,00 TL olduğu, şirketin 2009/8 ila 12 döneminde 3.366.223,99 TL, 2010 yılında 14.114.611,70 TL, 2011 yılında 11.749.553,20 TL, 2012/1 döneminde de 514.332,47 TL katma değer vergisi matrahı beyan ettiği, şirketin ticari ilişki içerisinde olduğu bazı şirketler hakkında incelemelerin devam ettiği, bu şirketlerin aynı şahıs (...) tarafından idare edildiğine, aynı yerde faaliyet gösterdiğine ve sahte fatura düzenlediklerine ilişkin ihbarların bulunduğu, şirketin kurucu ortağı ...'ın bu şirketlerin birinin müdürü olduğu, şiketin personel olarak bildirdiği ...'nun da bu şirketlerden birinin ortağı olduğu, şirketin düşük oranlı gerçek faaliyeti bulunmakla birlikte, asıl olarak sahte fatura düzenlemek amacıyla faaliyet gösteren bir organizasyona dahil olduğu sonucuna varıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, şirket tarafından yüksek tutarlı katma değer vergisi matrahları beyan edilmesine rağmen, anılan hasılatları yapabilecek fiziki kapasiteye, emtiaya ve ticari organizasyona sahip olmadığının tespit edildiği, elde edilen yüksek cirolara rağmen tahakkuk eden vergilerin ödenmediği, mal ve hizmet alımı ve satımı yapıldığı bildirilen mükelleflerin çoğu hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde tanzim edilmiş raporlar veya olumsuz tespitler bulunduğu, şirket müdürünün şirket faaliyetleri hakkında bilgi sahibi olmadığı, şirketin ortak ve yöneticilerinin ilişkili oldukları şirketler hakkında da olumsuzluklar bulunduğu hususları dikkate alındığında, şirketin uyuşmazlık konusu dönemde davacıya düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Bu nedenle, davacı adına yapılan cezalı tarhiyatların söz konusu mükellef tarafından düzenlenen faturalara isabet eden kısmında hukuka aykırılık, aksi yönde verilen Vergi Mahkemesi kararında ise hukuki isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, ...Madeni Yağ Dekorasyon Hır. İnş. Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının ...'in karşı oyu ve oyçokluğuyla ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının ... İş Mak. Ya. Mar. Met. Haf. Nak. İnş. Yed. Par. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.' den alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının ... ile ...'nin karşı oyu ve oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 08/04/2021 tarihinde karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davacı adına fatura düzenleyen ... İş Mak. Ya. Mar. Met. Haf. Nak. İnş. Yed. Par. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında tanzim edilmiş vergi tekniği raporunda yer alan tespitler, söz konusu mükellefin düzenlediği faturaların sahte olduğunu somut bir şekilde ortaya koymak için yeterli olmadığından, Mahkeme kararının bu mükelleften alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyata ilişkin kısmının onanması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararının buna ilişkin kısmına katılmıyoruz.
(XX) KARŞI OY :
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı Ulus Vergi dairesi mükellefi ... Mad. Yağ Dek. Hır. İnş. Mal. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında tanzim edilen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporunda, şirketin 2009, 2010, 2011, 2012 yılları sahte belge düzenleme yönünden incelendiği, 10/01/2008 tarihinde kurulduğu, 17/02/2010 tarihinde ortaklık yapısının değiştiği, 15/02/2011 tarihinde ortaklık yapısının tekrar değiştiği, 14/01/2008 tarihli işe başlama yoklamasında mükellef kurumun toptan yağ satışı faaliyetine başladığı, işyerinin 12 m2 ve kira olduğu, yaklaşık 10.000,00 TL civarında emtia bulunduğu, muhasebecisinin bulunduğu, 24/12/2008 tarihli adres değişikliği yoklamasında mükellef kurumun toptan yağ ile hırdavat, iş makinaları, yedek parça, boya satışı işi ile iştigal ettiği, 04/02/2011 tarihli yoklamada mükellefin tanınmadığı, 15/12/2010 tarihinden itibaren başka bir şirketin faaliyette olduğu, 15/03/2011 tarihinde şirketin işyeri adresini taşıdığına ilişkin bildirimde bulunması üzerine belirtilen adreste yapılan 01/04/2011 tarihli yoklamada adresin boş ve kapalı olduğu, defter belge isteme yazsının 05/04/2012 tarihinden itibaren adreste başka birinin faaliyet göstermesi nedeniyle tebliğ edilemediği, şirket müdürüne defter belge isteme yazsının tebliğ edildiği ancak ibraz edilmediği, şirketin ortaklarından birisi hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu ve vergi suçu raporu düzenlendiği, ortağı olduğu şirketin de özel esaslara alındığı, 2008, 2009, 2010, 2011 yılları defter tasdiklerinin yaptırıldığı, 2008, 2009, 2011 yıllarında irsaliyeli fatura bastırıldığı, 2008, 2009, 2010 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği, ancak 2011 yılı beyannamesinin verilmediği, 2008, 2009, 2010 ve 2011/1 ve 2 dönemleri kurumlar geçici vergisi beyannamelerinin verildiği, 2008, 2009, 2010 ve 2011/1 ila 6 dönemleri katma değer vergisi beyannamelerinin verildiği, ödenecek verginin hiç çıkmadığı veya bazı dönemler cüz'i miktar çıktığı, 2008, 2009, 2010 ve 2011/1 ve 2 olmak üzere üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyannamelerinin verildiği, işçi çalıştırıldığının beyan edildiği, dava konusu 2009 yılında 4,15, 22 ve 18 sayılarında işçi çalıştırdığının beyan edildiği, 2008 yılı Ba/Bs formlarının uyumsuz olduğu, mal alınan 4 firma hakkında vergi tekniği raporu bulunduğu, 2009, 2010 ve 2011 yılları Ba/Bs formlarının uyumsuz olduğu, mükellefiyetin vergi dairesince terkin ettirilmesinden sonra bile şirketin fatura düzenlemeye devam ettiği, 2008 yılında 21.440,00 TL, 2009 yılında 18.424,00 TL ve 2010 yılında 2.747,00 TL bilanço karı bulunmasına rağmen 2008 yılında 2.762.608,93 TL, 2009 yılında 6.428.945,08 TL, 2010 yılında 2.845.856,28 TL ve 2011 yılında da 2.090.966,19 TL katma değer vergisi matrahının bulunduğu, şirkete mal sattığını ve şirketten mal satın aldığını bildiren firmalar olduğu, 2010/4 döneminden sonra sigorta primlerinin ödenmediği, tahakkuk eden vergi borçlarının bir kısmının ödendiği, 2010 yılının ilk çeyreğinden sonra vergi borçlarının ödenmediği, şirket ortaklarından ...'ın ifadesinde "şirketin toptan madeni yağ satışı işiyle iştigal ettiğini, kurulduktan birkaç ay sonra hırdavat alım satım işine giriştiklerini, işyeri küçük olduğundan taşındıkları ve sonra inşaat işine başladıklarını, ağırlıklı olarak TOKİ ile anlaştıklarını, başka yerde şube ve depoları olmadığını, inşaat işine girdikten sonra inşaat alanında birkaç işçi çalıştırdıklarını, mal sevkiyatını diğer ortağın üzerine kayıtlı araçla gerçekleştirdiklerini, iş makinalarını ve araçlarını kiraladıklarını, resmi olmasa da ... isimli bir şahısla ortak çalıştıklarını ve onun kepçesini kullandıklarını, bir adet kendi adına kamyon satın aldığını, diğer ortakla maddi sorunlar yaşayınca ortaklıktan ayrıldığını ve ortağın nerede olduğunu bilmediğini, mal alımı yapılan firmaları tam olarak hatırlayamadığını ama mal alımlarının gerçek olduğunu" beyan ettiği, ... 'nın ise "sonradan ortak olan ... 'ın eşinin akrabası olduğunu, kendisine gelerek şirketi üzerine yapmayı teklif ettiğini, akrabası olarak kendisine güvendiğini, herhangi bir ödemede bulunmadığını, şirketi devir aldığında işyerinde boya ve fırça malzemeleri olduğunu, işle ilgili işlemlerde ... 'a vekalet verdiğini, işleri onun yürüttüğünü, devir aldıktan 15 gün sonra şirkete gittiğinde adresin boş olduğunu gördüğünü, ... ile görüştüğünü ve şirketle bir ilişiğinin kalmadığını söylediğini, söz konusu şirket ile ilgili yazı geldiğinde tekrar kendisi ile görüştünü, belki ceza gelebileceğini ve onu da kendisinin ödeyeceğini söylediğini, okuma yazma bilmediğini, ...'ın adresini bilmediğini ancak nerede olduğunu bildiğini, başka bir işyeri olduğunu ve adresini öğrenir öğrenmez bildirimde bulunacağını" beyan ettiği, 2010 ve 2011 yıllarında muhasebe işlemlerini yürüten ... 'un "sözleşme yapmadığını, yetkililerin imza atmayı geciktirdiklerini, ... isimli bir şahısla muhatap olduğunu, ellerinde herhangi bir belge olmadığını, işyerini görmediğini, fatura tutarlarının yüksek olmasının dikkatini çektiğini, fatura getirmeyi bırakınca ve kendilerine ulaşamayınca sahte belge düzenlediklerinden şüphelendiğini" beyan ettiği, mal ve hizmet alış tutarlarının 2009 ve 2010 dönemlerinde ortalama %80, 2011 döneminde ise %50'sinin sahte belge düzenleyen mükelleflerden yapıldığı, 15/12/2010 tarihinde vergi dairesince mükellefiyetin re'sen terkin ettirildiği, ancak en son 2012 yılının Haziran ayında fatura düzenlediğinin tespit edilmesi üzerine mükellefiyet kaydının tekrar açıldığı ve 30/06/2012 tarihinde tekrar kapatıldığı, şirket müdürü hakkında sahte fatura düzenlediğine ilişkin birçok ihbarın yapıldığı, 01/01/2009 tarihinden itibaren şirketin ticari faaliyetinin olmadığı, sahte fatura düzenlemekten dolayı elde edilen komisyon gelirinin tespiti amacıyla şirketin takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonu kararlarına istinaden 2009 yılına ilişkin olarak yapılan tarhiyatların tebliğ edildiği, diğer yıllara ilişkin tarhiyatların henüz daireye intikal etmediği, vergi dairesi kayıtlarında şirket adına açılmış dava kaydına rastlanılmadığı hususları tespit edilmiştir.
Anılan mükellef hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan tespitler değerlendirildiğinde, adı geçen mükellefin düzenlediği faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu sonucuna ulaşıldığından vergi ziyaı cezalı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Bu nedenle, Vergi Mahkemesi kararının söz konusu mükelleften alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararının buna ilişkin kısmına katılmıyorum.