Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/6946 E. , 2020/3026 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/6946
Karar No : 2020/3026
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. … (Aynı adreste)
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Dekorasyon San Ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: … , K: … sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, takdir komisyonu kararına istinaden re'sen tarh edilen 2009/3 ila 11 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının sahte fatura kullandığından bahisle takdir komisyonuna sevk edilmesi üzerine, katma değer vergisi indirim reddi yetkisi bulunmayan takdir komisyonunca alınan karara istinaden davacı adına yapılan dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacının 2009 yılı hesap ve işlemlerinin sahte belge kullanımı yönünden incelenmesi neticesinde … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu düzenlendiği, anılan rapora istinaden sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura düzenleyen mükelleflerden aldığı faturaları katma değer vergisi indiriminde kullanan davacı hakkında takdir komisyonunca ve takdir komisyonu kararına istinaden düzenlenen tutanak uyarınca takdir edilen matrah üzerinden tarh edilen vergiler ve kesilen cezaları yasal olduğu belirtilerek kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, maddenin vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı halleri düzenleyen bentleri arasında sayılan tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re'sen tarh sebebi olarak öngörülmüştür.
Aynı Kanunun 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanılacağı belirtilmiş, 74. maddesinin (a) fıkrasının 1. bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; 2. bendinde ise vergi kanunlarında yazılı fiat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek komisyonun görevleri olarak belirlenmiş, 75. maddesinde de, takdir komisyonlarının 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu konunda yazılı inceleme yetkisine haiz oldukları düzenlenmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1. maddesinde, ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu, 20. maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedelin katma değer vergisi matrahını oluşturduğu kurala bağlanmış, aynı kanunun 29. maddesinde, mükelleflerin, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak, düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 34. maddesinin 1. bendinde ise yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.
Yükümlülerin 3065 sayılı Kanunun 29. maddesinde öngörülen vergi indirimini yapabilmeleri için vergisi indirim konusu yapılabilecek işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtması ve kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri belgeler üzerinde gösterilen katma değer vergisinin gerçekten ödenmiş olması gerekmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29. ve 34. maddelerinde düzenlenen katma değer vergisi indiriminden yararlanma şartlarının yerine getirilmediği hususunun tespit edilmesi halinde vergi dairesince mükellefin katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle hakkında tarhiyat yapılabilecektir. Vergi inceleme raporuyla yapılması gerektiği yolunda herhangi bir yasal zorunluluk bulunmadığından, inceleme yetkisine haiz takdir komisyonlarınca da yapılabilecek olan bu tespit sonucunda, sahteliği saptanmış faturalara konu indirimler reddedilebilecektir.
Dosyanın incelenmesinden, davacının, hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunan mükelleften mal/hizmet alımında bulunduğunun tespit edilmesine istinaden takdire sevk edildiği ve vergi tekniği raporu dayanak alınarak sahte faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimleri reddedilmek suretiyle yapılan tarhiyata karşı dava açıldığı, uyuşmazlığın çözümünün alınan faturanın gerçeği yansıtıp yansıtmadığına ilişkin olduğu sonucuna varılmıştır.
Yukarıda bahsedilen mevzuat hükümlerine göre re'sen tarh nedeninin varlığı halinde matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği açık olup, fatura alınan mükellef hakkındaki ilgili rapor ve eki bilgi belgeler idareden temin edilerek sonucuna göre bir karar verilmesi gerekmektedir.
Bu itibarla, katma değer vergisi indirim reddi yetkisi bulunmayan takdir komisyonunca alınan karara istinaden davacı adına yapılan dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: … , K: … sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 16/09/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davacı adına, takdir komisyonu kararına dayanılarak 2009/3 ila 11 dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı kabul eden Mahkeme kararı davalı idare tarafından temyiz edilmiştir.
213 sayılı Kanunun 30/1. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının resen takdir olunmuş sayılacağı belirtilmiş, 31. maddesinin 1. fıkrasında, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı; 74. maddesinde, takdir komisyonlarının görevleri sayılmış; 75. maddesinin 1. fıkrasında, takdir komisyonunun 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz olduğu belirtilmiş; aynı Kanunun 134. maddesinin 1. fıkrasında da, vergi incelemesinden amacın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak, tespit etmek ve sağlamak olduğu açıklanmıştır.
Görüldüğü üzere, matrah takdir edilmek üzere Takdir komisyonuna sevk işleminin gerçekleşmesi için mezkur mevzuatta yer verilen takdir nedenlerinden en az birisinin bulunması gerekmektedir. Bir başka ifade ile ancak, vergi tarhını gerektiren durumların varlığı halinde, vergi dairesince olay takdir komisyonuna intikal ettirilebilecek olay hakkında takdir komisyonunca resen saptanan matrah veya matrah kısmı üzerinden tarhiyat yapılması mümkündür. Bu anlamda, resen tarhiyat sebeplerinin gerçekleştiğinin bir karineye dayanılarak değil, açık ve kesin olarak ortaya konulması zorunlu bulunmaktadır.
Öte yandan, 213 sayılı Kanunun 113. maddesinde; süresinin geçmesi nedeniyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanan zamanaşımının, mükellefin bu hususta müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade edeceği düzenlemesine yer verilmiş, 114. maddesinde de, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl olarak ifade edilen tarh zamanaşımı süresinin ancak, matrah takdiri için takdir komisyona başvurulması ile duracağı beirtilmiş, aynı maddenin 2. fıkrasında yer alan, "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı, mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder." şeklindeki ifade; Anayasa Mahkemesinin 15/10/2009 gün ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararıyla iptal edilmiş, iptal kararı üzerine 6009 sayılı Kanunla, 114. maddenin 2. fıkrası, "Ancak işlemeyen süre her hal ve takdirde bir yıldan fazla olamaz" ibaresinin eklenmesiyle yeniden düzenlenmiştir.
Vergi incelemesi, re'sen takdir yetkisi bulunan inceleme elemanı tarafından yürütülen bir mükellefin; sırf zamanaşımını durdurmak amacıyla, gerçek bir re'sen takdir nedeni saptanmaksızın, şeklen, takdire sevk sebeplerinden biri dayanak gösterilerek matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilmesi, bu süre zarfında vergi inceleme raporu düzenlenmesi; takdir komisyonun haiz olduğu yetki uyarınca, inceleme elemanından bağımsız yürütülmesi gereken inceleme ve araştırmalar sonucu elde edeceği verileri değerlendirmek yerine, sözü edilen raporlarda belirtilen miktarın aynısı matrah olarak takdir etmesi, 213 sayılı Kanunun zamanaşımı ile incelemeye ilişkin düzenlemelerin öngörülen amacına aykırı düştüğü gibi takdir komisyonuna başvuru yolunun zamanaşımı hükmünü aşmak amacıyla bir yöntem olarak kullanılması, Anayasa Mahkemesi kararında da işaret edildiği üzere "yasallık" ve "hukuki güvenlik" ilkeleriyle de bağdaşmamaktadır.
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirket adına, 2009 yılına ait defter ve kayıtlarının incelenmesi sonucunda, ilgili dönemlerde bir kısım mal ve hizmet alışlarını sahte faturalarla belgelendirip yasal defterlerine kaydederek indirim konusu yaptığının tespit edilmesi üzerine matrah takdiri için 25/12/2014 tarihinde takdir komisyonuna başvurulduğu, aynı dönemde davacının 2009 yılı hesap ve işlemlerinin incelendiği ve bu inceleme sonucunda … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu düzenlendiği, rapordaki bu öneri doğrultusunda 08/04/2015 tarihli takdir komisyonu kararı ile belirlenen matrah üzerinden, davacı adına tesis edilen tarh ve ceza kesme işlemlerine ilişkin ihbarnamenin 14/04/2015 tarihinde davacıya tebliğ edildiği anlaşılmıştır.
Şu halde, ya Takdir Komisyonuna sevk işleminden önce veya Takdir Komisyonuna sevk sırasında, resen takdir nedeni bir karineye göre değil açık ve kesin olarak ortaya konulmaksızın Takdir Komisyonuna sevk işlemi; Vergi Usul Kanununun ilgili maddesinde belirtilen usul ve esaslara ve Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan "hukuk devleti" olmanın gereği "hukuki güvenlik" ilkesiyle bağdaşmayacaktır.
Yasada belirtilen usul ve esaslara uyulmaksızın tesis olunan işlemin hukuki geçerliliğinden de söz edilemeyeceğinden, bu türden nedensiz ve mesnetsiz bir şekilde bir hakkın bir nevi kötüye kullanılması suretiyle, matrah takdiri için Takdir Komisyonuna sevkiyle de, zamanaşımı süresinin duracağının kabulü mümkün bulunmamaktadır.
Olayda, sadece tarh zamanaşımını durdurmak amacıyla takdire sevk edilerek, takdir komisyonunca herhangi bir inceleme yapılmadan vergi inceleme raporunda belirtilen ve yasaca re'sen takdir edilmiş sayılan matrahın tekrardan takdiri sonucunu doğuracak şekilde ve yasaca belirlenen beş yıllık tarh zamanaşımının durdurulması amacıyla yapıldığı belirlenen 25/12/2014 tarihli takdire sevk işleminin, tarh zamanaşımını durdurmasına hukuken olanak bulunmaması karşısında, davacı adına tarh edilen ve zamanaşımı süresi dolduktan sonra 14/04/2015 tarihinde tebliğ edilen dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığından, davanın kabulü yönündeki Vergi Vergi Mahkemesi kararında sonucu itibariyle hukuka aykırılık bulunmadığı gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.