Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2016/7834 E. , 2021/1225 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2016/7834
Karar No : 2021/1225
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü) …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : Tasfiye Halinde … Kimya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Davacı tarafından 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin 2. fıkrası uyarınca ihraç kaydıyla teslim alınan malların, 3 ay içerisinde ihracının gerçekleşmemesi sebebiyle, mezkur mallara ilişkin olup, imalatçı firmadan tahsil edilen ve davacı tarafından rücuen ödenen özel tüketim vergisi ile gecikme zammının ihracatın gerçekleştirildiği ve aynı Kanun'un 5. maddesi kapsamında ihracat istisnasından yararlanılabileceği ileri sürülerek yapılan iade başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti: 4760 sayılı Kanun'un 8. maddesinin 2. fıkrasında, ihracatın 3 ay içerisinde gerçekleştirilmemesi halinde tecil edilen verginin tahsil edileceğinin belirtildiği, bu sürenin tecil için getirilmiş olduğu, olayda 3 aylık süreden sonra da olsa ihracatın gerçekleştirildiğinin anlaşılması karşısında ödenen özel tüketim vergisinin iade edilmesi gerektiği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : İhracatın 3 aylık sürede gerçekleştirilmediği bu nedenle tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ : Mahkemece, 3 aylık sürenin tecil için getirilmiş bir süre olduğu, olayda 3 aylık süreden sonra da olsa ihracatın gerçekleştirildiği bu nedenle ödenen özel tüketim vergisinin iade edilmesi gerektiği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptali yolunda karar verilmiş ise de, ihraç kaydıyla teslim alınan malların, 3 ay içerisinde ihracatının gerçekleştirilmemesi sebebiyle satıcı şirketten tahsil edilen ve davacı tarafından rücuen ödenen verginin, ihracatın belirtilen süreden sonra da olsa gerçekleştirildiği anlaşıldığından, aynı Kanunun 5. maddesinden yararlanılarak iade edilmesi mümkün olmakla beraber bu madde kapsamında aranan şartların somut olayda bulunup bulunmadığına göre yapılacak inceleme sonucunda karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı tarafından 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin 2. fıkrası uyarınca ihraç kaydıyla teslim alınan malların, 3 ay içerisinde ihracının gerçekleşmemesi sebebiyle, mezkur mallara ilişkin olup, imalatçı firmadan tahsil edilen ve davacı tarafından rücuen ödenen özel tüketim vergisi ile gecikme zammının ihracatın gerçekleştirildiği ve aynı Kanun'un 5. maddesi kapsamında ihracat istisnasından yararlanılabileceği ileri sürülerek yapılan iade başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 1. fıkrasında, bu Kanun'a ekli listelerdeki eşyanın ihracat teslimlerinin maddedeki şartlarla vergiden istisna tutulacağı belirtildikten sonra; aynı fıkranın (a) bendinde, teslimin yurt dışındaki bir müşteriye yapılması gerektiği; yurt dışındaki müşteri tabirinin, ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezleri yurt dışında olan alıcılar ile yurt içinde bulunan bir işletmenin yurt dışında faaliyet gösteren şubelerini ifade edeceği belirtilmiş; (b) bendinde, teslim konusu eşyanın Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesinden çıkmış olması ile ihraç edilmeden önce yurt dışındaki alıcı adına hareket edenlere veya bizzat alıcıya, işlenmek ya da herhangi bir şekilde değerlendirilmek üzere yurt içinde teslim edilmemesi koşulları sayılmış olup, 2. fıkrasında, ihraç edilen malların alış faturaları ve benzeri belgeler üzerinde gösterilen ve beyan edilen özel tüketim vergisinin ihracatçıya iade edileceği düzenlemesine yer verilmiştir.
Anılan Kanun'un 8. maddesinin 2. fıkrasında, ihraç edilmek şartıyla ihracatçılara teslim edilen mallara ait özel tüketim vergisinin, mükelleflerce ihracatçılardan tahsil edilmemesi şartıyla, tecil olunacağı, söz konusu malların ihracatçıya teslim tarihini takip eden aybaşından itibaren üç ay içinde ihraç edilmesi halinde tecil edilen verginin terkin olunacağı, ihracatın belirtilen şartlara uygun olarak gerçekleştirilmemesi halinde, tecil olunan verginin, vade tarihinden itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 51. maddesine göre belirlenen gecikme zammı ile birlikte tahsil olunacağı hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Özel tüketim vergisi, kapsamına giren malların imalat, ithalat veya ilk iktisabı aşamasında bir defaya mahsus olmak üzere alınan, tek aşamalı dolaylı bir vergi türüdür. Uluslararası ticarette, dolaylı vergiler bakımından varış ülkesinde vergileme ilkesi benimsenmiştir. Bu çerçevede özel tüketim vergisine tâbi malların yurt dışına ihracı istisna kapsamına alınmıştır. Bunun için Kanun'da iki şart aranmaktadır. Bunlar; teslimin yurt dışındaki müşteriye yapılması ve teslim konusu malın Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesini terk etmesidir. Kanun, yurt içinde özel tüketim vergisi mükelleflerinden satın alınarak aynen ihraç edilen malların özel tüketim vergisinin, ihracatçı adına düzenlenen faturada veya benzeri belgeler üzerinde ayrıca gösterilmiş ve beyan edilmiş olması kaydıyla, ihracatçıya iade edilmesine imkân tanımıştır. Kanun'un 8. maddesinin 2. fıkrasında düzenlenen ihraç kayıtlı teslimlerde getirilen 3 aylık süre ise tecil terkin uygulaması için getirilmiş olup, bu süre içerisinde ihracat gerçekleştirilmezse tecil edilen vergi tahsil edilecektir. Ancak ihracatın bu süreden sonra gerçekleştirilmesi durumunda aynı Kanun'un 5. maddesinin 2. fıkrası uyarınca ihracat istisnasından yararlanılacağı ve ödenen özel tüketim vergisinin de iadesinin bu kapsamda değerlendirileceği tabiidir.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden, 4760 sayılı Kanun'un 8. maddesinin 2. fıkrasında ihraç kayıtlı teslimlerin 3 aylık sürede yapılmaması halinde tecil edilen vergilerin vade tarihinden itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre belirlenen gecikme zammı ile birlikte tahsil edileceği düzenlenmişken, aynı Kanun'un 5. maddesinde teslimin yurt dışındaki müşteriye yapılması ve teslim konusu malın Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesini terk etmesi şartlarının gerçekleşmesi halinde ihraç edilen eşyanın vergiden müstesna tutulacağı düzenlenmiş olup, herhangi bir gecikme zammı ya da tecil faizi ödenmesi öngörülmemiştir. Dolayısıyla, 8. maddeye göre başlayan ihracat işlemlerinin, 3 aylık sürenin geçirilmesi nedeniyle süresinde tamamlanamaması halinde, verginin iadesi 5. maddeye göre mümkün olmakla beraber ödenen gecikme zammının iadesi mümkün değildir. Zira artık burada 8. maddenin 2. fıkrasına göre ihraç edilmek şartıyla ihracatçılara teslim edilen değil, 5. maddeye göre ihracat istisnasına tabi bir eşya söz konusudur.
Olayda, ihraç kaydıyla teslim alınan malların, 3 ay içerisinde ihracatının gerçekleştirilmemesi sebebiyle satıcı şirketten tahsil edilen ve davacı tarafından rücuen ödenen verginin, ihracatın belirtilen süreden sonra da olsa gerçekleştirildiği anlaşıldığından, 4760 sayılı Kanun'un 5. maddesinden yararlanılarak iade edilmesi mümkün olmakla beraber bu madde kapsamında aranan şartların somut olayda bulunup bulunmadığına göre yapılacak inceleme sonucunda karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerekmiştir.
Öte yandan, bozma üzerine yeniden verilecek kararda anılan maddede ihraç edilen eşyanın sadece vergiden müstesna tutulduğu, gecikme zammına ilişkin bir düzenleme mevcut olmadığından, ödenen gecikme zammının iade edilmesine olanak bulunmadığı hususunun da gözetilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine,
5. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 25/02/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X- KARŞI OY :
Dosyanın incelenmesinden; imalatçı firmadan 4760 sayılı Kanun'un 8. maddesinin 2. fıkrası uyarınca ihraç kaydıyla teslim alınan malların, 3 ay içerisinde ihracının gerçekleşmemesi sebebiyle, mezkur mallara ilişkin olup, imalatçı firmadan tahsil edilen ve davacı tarafından rücuen ödenen verginin ihracatın gerçekleştirildiğinden ve aynı Kanun'un 5. maddesi kapsamında ihracat istisnasından yararlanılabileceğinden hareketle iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddi üzerine işbu davanın açıldığı anlaşılmıştır.
4760 sayılı Kanun'un 8. maddesinin 2. fıkrasında, ihraç edilmek şartıyla ihracatçılara teslim edilen mallara ait özel tüketim vergisinin, mükelleflerce ihracatçılardan tahsil edilmemesi şartıyla tecil olunacağı, söz konusu malların ihracatçıya teslim tarihini takip eden aybaşından itibaren üç ay içinde ihraç edilmesi halinde tecil edilen verginin terkin olunacağı hükme bağlandığından, anılan maddeye göre, ihraç kayıtlı satışlarda 3 aylık sürenin tecil edilen verginin terkin edilebilmesi için getirildiği, 3 ay içerisinde ihracın gerçekleştirilmemesi durumunda tecil edilen verginin tahsil edileceği açıktır. Bununla birlikte, aynı Kanun'un 5. maddesine uygun olarak ihracatın gerçekleştirilmesi halinde ihracat istisnasından yararlanılabileceğinde de kuşku bulunmamaktadır.
Olayda, 2012 yılının Eylül ve Ekim dönemlerinde ihraç kayıtlı olarak ... Kimya Limited Şirketinden satın alınan malların, yeminli mali müşavir raporlarıyla ortaya konulduğu üzere, 2013 yılının Şubat ve Mart dönemlerinde ihracatının gerçekleştirildiği tartışmasızdır. Öte yandan, iadeye konu edilen 911.556,57-TL'nin adı geçen şirket tarafından başlangıçta ödendiği, sonrasında davacıya rücu edildiği, dolayısıyla, davacı tarafından rucuen ödenen, ancak gerçekleştirilen ihracat sebebiyle iade hakkı kazanılan malların vergilerine ilişkin olduğu hususu da ihtilaflı değildir.
İhtilaf, gerçekleştirilen ihracat nedeniyle iade hakkı oluşan vergilere ilişkin 4760 sayılı Kanun kapsamında yapılan başvurunun, ihraç kayıtlı tesliminin anılan Kanun'un 5. maddesi kapsamında değerlendirilmeyeceğinin kabulü ile aynı Kanun'un terkin koşullarına ilişkin düzenlemeyi içeren 8. maddesinin 2. fıkrası uyarınca reddedilmesi suretiyle oluşan işlemden kaynaklanmaktadır. Bu bakımdan ihraç kayıtlı teslim edilen malların ihracının gerçekleştirilmesi sebebiyle hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılan davaya konu işlemin iptali yolundaki mahkeme kararına yönelik temyiz isteminin reddi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.