Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/8340 E. , 2021/3686 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/8340
Karar No : 2021/3686
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Anonim Şirketi
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, vergi inceleme raporuna istinaden resen tarh edilen 2009/3.,9.,10. ve 11. dönem vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmektedir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; ihtilaflı dönemlerde davacı şirketin fatura aldığı Başkent Vergi Dairesi mükellefi ... Bilgisayar Tek. Hiz. Dan. San. Tic. Ltd. Şti. İle Çankaya Vergi Dairesi mükellefi ... Bilgisayar Elektronik İnş. Tek. Gıda San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlere göre; uyuşmazlık konusu dönemde davacıya düzenlenen faturaların sahte ve yanıltıcı belge olduğu hususunda somut ve kabul edilebilir tespitlerin bulunmadığı, diğer yandan tarhiyatın davacı şirket tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğundan hareketle yapılan kısmına ilişkin olarakda; söz konusu tarhiyatın dayanağı vergi tekniği raporundan davacının düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığına ilişkin yeterli tespit bulunmadığı, salt alımlarının gerçek olmadığından hareketle bir faturanın sahte olduğu sonucuna varılmasının mümkün olmadığı, eksik incelemeye dayalı vergi tekniği raporuna istinaden davacının anılan firmalara düzenlediği ve kayıtlarına dahil faturalara ilişkin hesaplanan katma değer vergileri üzerinden yapılan cezalı tarhiyatta da hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı İdare tarafından, dava edilen işlemin yerinde ve hukuka uygun olduğu, kabule ilişkin mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar Danıştay bozma kararı esas alınarak verilen mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin, kararın ... Bilgisayar Elektronik İnş. Tek. Gıda San. Tic. Ltd. Şti.’den alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısmına yönelik temyiz istemi yönünden;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı Çankaya Vergi Dairesi mükellefi ... Bilgisayar Elektronik İnş. Tek. Gıda San. Tic. Ltd. Şti. Vergi Dairesi mükellefi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda özetle; 30/03/2006 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, CD Elektronik Bilgisayar toptan satışı işi ile işgal ettiği, 18.01.2008 tarihinde ... Sokak No: ... adresinden ... Mahallesi .... sk. No:... Altındağ/Ankara adresine, 16/04/2009 tarihinde ise, ... Cad. No:... Kızılay Çankaya/Ankara adresine taşındığı, 20/07/2010 tarihinde ise ... Cad. No: ... Çankaya/Ankara adresine nakil olduğu, defter belge isteme yazıları tebliğ edilmesine rağmen defter ve belgelerin süresinde ibraz edilmediği, şirket hisselerinin çoğu kez devredildiği, şirket müdürlerinin değiştiği, eski ortakların %51 hisse ile ... ve %49 hisse ile ... olduğu, 2008 ila 2009 yılları arasında genel müdürün ... ve 05/01/2009 tarihi itibariyle şirket müdürünün aynı zamanda şirketin %51 hisse ile ortağı olan ... ve diğer ortağın ise %49 hisse ile ... olduğu, 04/04/2006 tarihli yoklamada 70 m²'lik büroda faaliyete başladığı, CD ve elektronik- bilgisayar toptan satışı faaliyeti ile uğraştığı, iş yerinde 3 adet masa 1 dolap, 8 koltuk olduğunun şirket muhasebecisi tarafından beyan edildiği, 21/04/2009 yoklamada işyeri adresine gidildiği, işyerinin kiralık olduğu, işçi çalıştırmadığı, şirket müdürünün ... olduğu ve ...'in de ortağı olduğunun tespit edildiği, 17/08/2010 yoklamada; iş yerine gidildiği, işyerinin 40 m² olduğu, 20.07.2010 nakil yoluyla işe başlanıldığı, işyerinde bilgisayar malzemeleri toptan satışı faaliyeti yapıldığı, işyerinde 5 işçi çalıştığı, işyerinde demirbaş eşyaların tespit edildiği, mükellef şirketin muhasebecisinin ... olduğunun beyan edildiği, 14/01/2011 tarihli yoklamada şirket müdürü ... tarafından işyerinde 7 işçi çalıştığı ve işyerinin kira olduğunun ve muhasebecisinin ... olduğunun beyan edildiği, anılan şirketin ... Holding A.Ş. ve Karayolları Genel Müdürlüğü güvenlik hizmeti ihalesine giren firmalara proforma fatura düzenlediği, aşırı düşük fiyatları göstermesi sebebiyle vergi dairesine bildirildiği, şirketin 153 adet hissesini 10/05/2011 tarihinde ...'a devredildiği, bu tarihten sonra şahsın şirket müdürü olduğu, 20/11/2011 tarihli yoklamada; şirket müdürü ... ile yapılan görüşmede bahsi geçen şahsın bilgisayar teknik hizmetleri toptan işi yaptığı işyerinde 9 işçi çalıştırdığını, işyerinin kira olduğunu, ödemelerin banka aracılığıyla yapıldığını beyan ettiği, 07/02/2012 tarihli yoklamada; şirket müdürü ... tarafından işyerinin kira olduğunun, 8 işçi çalıştırdığının, bilgisayar teknik hizmetleri toptan işi ile faaliyet gösterdiğinin beyan edildiği, 09/05/2012 tarihinde mükellef şirketin sattığı emtiaların bir kısmında sevk irsaliyesi düzenlemediğinin vergi dairesince tespit edildiği, mükellef şirketin denetime tabi yıllarda vergi beyannamelerini verdiği, KDV matrah toplamının 2008 yılı; 1.423.671,34- TL, 2009 yılı; 13.238.053,00- TL, 2010 yılı; 11.500.079,00 -TL, 2011 yılı; 21.297.438,25- TL, 2012 yılı; 16.957.135,45- TL, 2013 yılı; 1.970.134,52- TL olduğu, mükellef şirketin muhasebecisi ...'un ifadesinde; 2009 ile 2011 Şubat dönemindeki muhasebe kayıtlarını tuttuğu, şirketin beyannamelerini verdiğini, 2012 Ekim beyannamesini de verdikten sonra alacağını tahsil ederek şirket ile ilişiğini kestiğini, bu durumu da vergi dairesine bildirdiğini, mükellef şirketin işçilerinin SSK tahakkuklarını ödemediğini bildiğini, mükellef şirketin portföyünün yılllık hasılatı karşılayacak genişlikte olduğunu, kendisinin faturalara şekil itibariyle baktığını, kayıtlarının ise kendi elemanlarınca yapıldığını beyan ettiği, diğer muhasebeci ...'nın mükellef şirket ile ilgili ifadesinde; şirketi ve yetkililerini tanımadığını, bir aracı suretiyle şirket yetkilileri ile anlaştıklarını, şirketin kendisine hiç ödeme yapmadığını, şirketin Türkiye genelinde faaliyet gösteren büyük şirket olduğu beyan edildiği için işi kabul ettiğini, ancak böyle olmadığını gördüğünü, 20/12/2011 tarihinde sözleşmesini tek taraflı fesih ettiğini, faturaları kaydederken incelemediğini, sadece deftere kaydettiğini beyan ettiği, diğer şirket muhasebecisi ...'un ise; mükellef şirketin diğer muhasebeci ... vasıtası ile bağlantı kurduklarını, fatura ve belgeleri almak için defalarca gittiğini, ... ile muhatap olduğunu, kendisine ödeme yapılmaması dolayısıyla 16.11.2012 tarihinde sözleşmeyi iptal ettiğini, ancak şirket müdürü ...'un yanına gelerek kendisini ikna ettiğini ve halen şirketin muhasebecisi olduğu, şirket beyannamelerini ...'un isteği üzerine birkaç kez kendilerinin verdiğini, şirketin bilgisayar toptan satımı faaliyetinde bulunduğunu bildiği, faturaları incelemeden defterlere kaydettiğini, defter belgelerin de kendisinde olmadığını beyan ettiği, Ba-Bs formu karşılaştırmalı analizinde; 2008 yılında 1.459.262,00- TL tutarında mal ve hizmet satışında bulunmasına rağmen, mükellef şirketten mal ve hizmet alışı olduğunu bildiren mükelleflerin 1.361.157,00- TL alış bildirdiği, KDV matrahının ise 1.423.671,34- TL olduğu, 2009 yılında mükellefin sattığını bildirdiği mal ve hizmet tutarının 13.104.400,00- TL olmasına rağmen, mükellef şirketten mal ve hizmet alışı bildiren mükelleflerin 12.900.367,00- TL alış bildirdikleri, 2009 yılına iat KDV beyanının ise 13.238.052,60- TL olduğu, 2010 yılında ise mükellef şirketin 5.461.791,00- TL tutarında mal ve hizmet satışı bildirmesine rağmen, mükellef şirketten alış bildiren mükelleflerin 8.461.481,00- TL beyanda bulundukları, mükellef şirketin 2010 yılı KDV matrahının ise 11.500.078,97- TL olduğu, 2011 yılına ait mükellef şirketin satışını bildirdiği toplam tutarın 20.925.957,00- TL olup, mükellef şirketten alış bildiren mükelleflerin ise 35.264.820,00- TL tutarında alış bildirdikleri, 2011 KDV matrahının da 21.297.438,25- TL olduğu, 2012 yılına ilişkin olarak şirketin 16.673.954,00- TL mal ve hizmet sattığını bildirdiği, mükellef şirketten alış bildiren mükelleflerin ise 28.327.732,00- TL tutarında alış bildirdikleri, 2012 KDV matrahının ise 16.957.135,45- TL olduğu, 2013 yılına ilişkin mükellef şirketin 1.954.950,00- TL mal ve hizmet satışı bildirdiği, mükellef şirketten alış bildiren mükelleflerin ise 9.366.421,00- TL tutarında mal ve hizmet alışı bildirdikleri, mükellef şirketin 2013 KDV matrahının ise 1.970.134,52- TL olduğu, söz konusu dönemlerde görüleceği üzere mükellef şirketin mal alış ve satışını gösteren Ba-Bs formlarında uyumsuzluk olduğu, söz konusu yıllarda mükellef şirketin mal alışının olduğu birçok mükellef hakkında sahte fatura düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporunun düzenlendiği, şirket ortaklarının belirli tarihlerdeki ortaklık ve yöneticilik bilgilerinin sorgulanmasında eski ortak ...'ın hakkında vergi tekniği raporu düzenlenen ... Bilgisayar ....Ltd. Şti.'nin de ortağı olduğunun, ...'in 6 şirkette ortaklığı, 1 şirkette ise yöneticiliğinin olduğunun, ...'in ise, bir başka şirkette ortaklığının olduğu ve şirketin özel esaslara tabi tutulduğunun, ...'un 11 şirkette ortaklığı ve 1 şirkette yöneticiliğinin olduğunun, şirketlerden bir kısmı hakkında sahte fatura düzenlenmekten dolayı vergi tekniği raporu düzenlendiğinin tespit edildiği, vadesi geçmiş ve ödenmesi gereken toplam 271.143,84 TL- vergi borcu olduğu, çok küçük miktarlarda emtia alım satımı yapmakla birlikte esas faaliyet amacının sahte belge düzenleme olduğunun, muhasebeci ... ve ...'un haklarında sahte belge düzenledikleri tespit edilen mükelleflerin muhasebeciliklerini yaptıklarını ve bu firmaların sahte belge düzenleyici mükelleften alış bildirdiklerinin ve mükelleflerin muhasebecilerinin aynı şahıslar olduğunun ve yapılan tespitlere istinaden mükellef şirket ile alış ve satışı olan diğer mükelleflerin sahte belge düzenleme veya kullanmadan incelemeye tabi tutulması gerektiğinin belirtildiği anlaşılmıştır.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri ile tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, hakkında vergi tekniği raporu düzenlenen firmanın ortakları ..., ... ve ...'un haklarında sahte fatura düzenleme nedeniyle rapor veya olumsuz tespit bulunan birçok şirkete ortak olduğu, yoklamalarda yerinde bulunmasının ve işçi çalıştırdığını beyan etmesinin tek başına faaliyet gösterdiğine karine teşkil etmeyeceği, defter ve belgelerini incelemeye ibraz edilmeği, 2009 yılından itibaren çok yüksek matrahlar beyan edip herhangi bir vergi ödememesi ve muhasebecilerinin hakkında sahte fatura düzenleme dolayısıyla rapor bulunan şirketlerin muhasebecileri olduğu göz önünde alındığında eleştiri konusu yapılan faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşılmış olup, aksi yöndeki Vergi Mahkemesi kararının belirtilen kısmında hukuki isabet görülmemiştir.
Davalı idarenin kararın diğer kısımlarına ilişkin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, temyize konu kararın bu kısımlarının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, tarhiyatın, ... Bilgisayar Tek. Hiz. Dan. San. Tic. Ltd. Şti., ... Dan. Bilişim Hiz. Eğitim Reklam San. Tic. Ltd. Şti. ve Tas. Hal. ... Yapı ve Hij. Ür. Tic. Ltd. Şti.'lerine düzenlenen faturalar ile ... Bilgisayar Tek. Hiz. Dan. San. Tic. Ltd. Şti.’den alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden kabule ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının, tarhiyatın, ... Bilgisayar Elektronik İnş. Tek. Gıda San. Tic. Ltd. Şti.’ye düzenlenen faturalar ile ... Bilgisayar Elektronik İnş. Tek. Gıda San. Tic. Ltd. Şti.’den alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden kabule ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 30/06/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.