Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/884 E. , 2020/4732 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/884
Karar No : 2020/4732
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle 2008/2 ila 12 dönemi için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 Sayılı Kanunun 353/1.maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; uyuşmazlık konusu dönemde davacıya fatura düzenleyen … Vergi Dairesi mükellefi … Reklam Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd. Şirketi hakkında düzenlenen … gün ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun incelenmesinden; uyuşmazlık konusu dönemde adı geçen mükellefin hiçbir ticari faaliyetinin bulunmadığı ve yalnızca sahte fatura düzenlediğini tevsik edici mahiyette bir belgenin dosyaya sunulamadığı gibi faturaların düzenlendiği dönemde adı geçen mükellefin faal olduğu, işyerinde işçi çalıştırdığı ve makine-teçhizat bulundurduğunun tespit edildiği, dolayısıyla davacı ile sahte fatura ticareti işi ile iştigal ettiği ileri sürülen adı geçen mükellef arasındaki ticari ilişkinin mevcudiyeti ve boyutları hususunda eksik incelemeye dayanılarak tanzim edilen raporlar esas alınarak, bu mükelleften alınan faturaların sahte olduğu saikiyle katma değer vergilerinin indirimlerinin reddi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatlarda ve hesap döneminin kapanmasından sonra kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuyla … Reklam Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd. Şti'nin 2008 yılında mükellefe düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte belgeler olduğunun tespit edilmesi üzerine söz konusu faturalarda gösterilen ve indirim konusu yapılan katma değer vergilerin reddedilerek kdv beyan tablosunun yeniden düzenlenmesi suretiyle tarh edilen katma değer vergileri ile kesilen özel usulsüzlük cezasının mevzuata uygun olduğu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirim hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
… Vergi Dairesi mükellefi … Reklam Matbaa Ambalaj San. Tic. Ltd. Şirketi hakkında düzenlenen … gün ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun incelenmesinden; 28/01/2008 tarihinde matbaa, basım, reklam işi ile iştigal etmek üzere kurulduğu, ortaklık yapısının … (%95) ve ... (%5) şeklinde oluştuğu, iş yeri adresinde yapılan 04/02/2008 ve 17/12/2008 tarihli yoklamalarda, iş yerinin 100 m² civarı ve aylık kirasının 1900 TL olduğu, dört çalışan işçisinin bulunduğu, başka bir şube, deponun bulunmadığı, 2 adet gedngster makinesi, 1 adet giyotin, 1 adet geto baskı makinesinin ve büro malzemelerinin bulunduğunun belirlendiği, 29/05/2009 tarihli yoklamada ise, adreste … isimli şahsın 28/01/2009 tarihinden itibaren faaliyette olduğunun tespit edildiği, aynı adreste …'ın işe başlamasına ilişkin olarak düzenlenen 02/02/2009 tarihli yoklamada; 28/01/2009 tarihinde ofset reklamcılık ve matbaa işine başladığı, iş yerinde 4 adet baskı makinesi, 1 adet giyotin bulunduğu, beş çalışan işçisinin ve büro malzemelerinin olduğunun …'ın beyanına istinaden tutanak altına alındığı, ancak tutanağın … reklam Matbaacılık Hizmetleri kaşesi basılarak … tarafından imza edildiği, mükellefin 2008 ve 2009 hesap dönemi defter ve belgeleri üzerinde gerekli incelemelerin yapılabilmesi amacıyla Mecidiyeköy Mah. … Sok No:… Şişli/İstanbul adresine defter ve belge ibraz yazısının gönderildiği, mükellef kurum ve ortaklarının belirtilen adresi 2010 yılının 2. ayında terk ettiği, yeni adreslerinin bilinmediği, adreste başka bir şirketin faaliyette olduğunun tespit edildiği ve defter belge isteme yazısının tebliğ edilemediği, şirket müdürü Kadir Sarı'nın tespit edilen adresine gönderilen defter belge isteme yazısının ise 25/06/2010 tarihinde tebliğine rağmen, yasal süre içerisinde defter belgelerin ibraz edilmediği, şirketin 2008 hesap döneminde mal ve hizmet satımlarına ilişkin bildiriminde (BS) 1.985.534 TL mal ve hizmet beyan ettiği, karşı tarafın bildirdiği mal ve hizmet alışlarından ise 15.001.696 TL olduğunun tespit edildiği, mükelleften mal ve hizmet alan mükellefler tarafından verilen Ba formlarına göre, 2008 yılında 15.001.696 TL, 2009 yılında 7.587.229 TL, 2010 yılında 2.663.393 TL tutarında fatura düzenlediği, KDV beyanlarının ise 2008 yılında 7.788.306,59 TL, 2009 yılında 6.532.511 TL, 2010 yılında 1.207.318 TL olduğu, şirketin 2008 yılında 7.778.306,59 TL KDV matrahı beyan etmesine karşılık cüzi miktarda ödenecek verginin çıktığı, tahakkuk eden vergilerin de ödenmediği, mükellefin ilgili dönem Ba-Bs formlarının karşılaştırmalı tekiki neticesinde şirketin verdiği Bs formları ile şirketten mal aldığını beyan edenlerin verdiği Ba formları arasında önemli derecede farkların bulunduğu, tarh dosyasında defter tasdik bilgilerinin olmadığı, belge basım bilgilerinin olduğu, 2008-2009 yıllarına ilişkin kurumlar vergisi, muhtasar ve geçici vergi beyannamelerinin verildiği, KDV beyannamelerinin 2008/1 ila 2010/9 dönemleri arasında verildiği, matrahların yüksek olmasına rağmen düşük tutarlarda ödenecek KDV çıktığı, mal aldığı firmalar hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, şirketin … Vergi Dairesi'ne toplam 140.197,57 TL borcu olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden; söz konusu şirketin faaliyette olduğuna yönelik yoklama tutanaklarında dahi herhangi bir ticari emtia bulunduğuna yönelik tespit yer almadığı, beyanlarında yer alan yüksek matrahlara ulaşabilecek ticari ve teknik kapasitesinin bulunmadığı anlaşılmış olup, anılan mükellef tarafından davacıya düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, aksi yöndeki temyize konu Vergi Mahkemesi kararının söz konusu alımlarla ilgili cezalı tarhiyatı kaldıran hüküm fıkrasında yasal isabet görülmemiştir.
Davacı adına 353/1. madde uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Ceza Kesmede Zamanaşımı" başlıklı 374. maddesinde, 353 ve mükerrer 355. maddeler uyarınca kesilecek usulsüzlük cezalarında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak beş yıl içinde ceza kesilebileceği hükme bağlanmıştır.
Bu düzenlemelere göre, Kanunun 353. maddesinde düzenlenen ve özel usulsüzlük cezasını gerektiren eylemlerin gerçekleştiğinin tespiti halinde, 374. maddede belirtilen zamanaşımı süresi içerisinde olmak kaydıyla, hesap dönemi kapandıktan sonra da özel usulsüzlük cezası kesilmesi yasa gereğidir.
Ancak bu madde uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için cezayı gerektiren fiilin, bütün unsurları ile tamam olması ve bu fiilin yine vergi inceleme ve yoklama araç ve teknikleri ile hiçbir tereddüte yer vermeyecek şekilde somut olarak ortaya konulması gerekmektedir.
Bu nedenle, özel usulsüzlük cezasının kesilmesi için gerekli şartların sağlanıp sağlanmadığı araştırılarak bir karar verilmesi gerekirken hesap dönemi kapanmasından sonra özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği gerekçesiyle özel usulsüzlük cezasını kaldıran Mahkeme kararının bu kısmında da hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 23/11/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.