Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2016/8849 E. , 2021/1117 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2016/8849
Karar No : 2021/1117
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :… Vergi Dairesi Müdürlüğü
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının yed-i emin olarak teslim aldığı akaryakıtın bir kısmını belgesiz olarak sattığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2012 yılının Ocak-Aralık dönemi için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Olayda, özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için 213 sayılı Yasa'nın 353. maddesinin 1. bendinde sayılan belgelerin düzenlenmediğinin, verilmediğinin, alınmadığının ve düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verildiğinin saptanmasının gerektiği ve fiilin tüm unsurları tamamlanmadan failin cezalandırılamayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi karşısında varsayım yada kıyas yoluyla ceza kesilmesine olanak bulunmadığı, davacının iş yerinde yapılan tespit üzerine eksik olduğu anlaşılan 260.701 litre akaryakıtın piyasaya satıldığından bahisle usulsüzlük cezası kesildiği, bu tespit davacıya ait defter ve belgeler üzerinden yapılan incelemeye dayanmakta ise de, satışların hangi tarihte ve kimlere yapıldığı hususunda herhangi bir tespit yapılmadığı ve bu yönüyle incelemenin eksik ve varsayıma dayalı olduğu ve cezayı gerektiren unsurların söz konusu olayda bir arada gerçekleşmediği anlaşıldığından kesilen cezada yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Vergi inceleme raporundaki tespitler üzerine tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
4. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 17/02/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesi vergi kanunlarının uygulanması ve ispat başlıklı olup, temel ilkeleri belirlemiştir. Buna göre maddenin A/2. bendinde vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanacağı düzenlenmiştir. Vergi yükümlüsü veya sorumlusunun Vergi Usul Kanunu'nda belirlenmiş kural ve esaslar çerçevesinde belge düzenlemeleri veya belge almaları zorunludur. Belge düzenine uymanın en önemli sonucu yapılan işlemlerin ispatlanması ve denetlenebilmesidir.
Vergi hukukunun belge (yazılılık) esasına dayanmasından dolayı gerçek ve tüzel kişilerin vergilendirme ile ilgili yapmış oldukları işlemlerle alakalı olarak belge düzenlemeleri ve belge almaları zorunludur. Hazırlanacak olan belge hem maddi içerik açısından hem de şekil açısından kanun hükümlerine uygun olmalıdır. Bu bağlamda belge düzenine şekil ve içerik acısından uyulmaması idari para cezası ile cezalandırılarak kanun hükümlerinin uygulanmaması yaptırıma bağlanmış usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları düzenlenmiştir. Özel usulsüzlük cezasının düzenlediği 213 sayılı Kanun'un 353. maddesi:
"....... verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi" hallerinde özel usulsüzlük cezası kesilebileceği düzenlemiştir. Madde metni açık ve yalın olup yoruma mahal bırakmayacak niteliktedir.
Dava konusu özel usulsüzlük cezasının mahkemece iptal gerekçesi "satışların hangi tarihte ve kimlere yapıldığı hususunun somut olarak tespiti yapılamadığı" gerekçesi, madde düzenlemesinde aranmamış olup, objektif sorumluluk gereği belge verilmediği alınmadığı veya farklı meblağa yer verilmesinin tespiti ile cezayı gerektiren fiilin varlığı için yeterli olduğu görülmüştür. Keza düzenleme, verilmeme ve alınmama üzerine kurulu olmakla bu şartların varlığını aramak, belgeler tutulmadığı veya gerçeğe aykırı tutulduğu için maddi olarak mümkün olamayacaktır.
Dava dosyasında bulunan vergi inceleme raporunun incelenmesinden, mükellefe yed-i emin olarak kendisine teslim edilen kaçak akaryakıtların bir kısmının tespit tarihi itibariyle iş yerinde bulunmadığı, belgesiz olarak elden çıkarıldığının tespiti üzerine, yıllık azami ceza haddi üzerinden ceza kesilmekle 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. fıkrasında sayılan fiiller arasında olan fatura düzenlememe somut olarak gerçekleşmiş olup, bu fiilin karşılığı idari para cezası verilecektir. Bu fiil 5237 sayılı Türk Ceza Kanunun'da belirlenen "suç" tipinde olmadığından, suçlar için aranan suç unsurları kabahatler için aranmayacaktır. Bu bağlamda, verilen idari para cezası yasaya uygun olup, iptale ilişkin mahkeme kararının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.