Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2016/8861 E. , 2021/1219 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2016/8861
Karar No : 2021/1219
TEMYİZ EDENLER: 1- (DAVALI) … Bakanlığı adına
… Gümrük Müdürlüğü …
VEKİLİ : Av. …
2- (DAVACI) … Elektronik Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına tescilli … tarih ve … sayılı beyanname kapsamında ithalatı yapılan “LED TV” cinsi 8528.72.20.00.00 GTİP’teki TRT bandrol ücretine ve kültür fonu payına tabi eşya nedeniyle ödenen TRT bandrol ücreti ile kültür fonu payının ithalde beyan edilen katma değer vergisi ve özel tüketim vergisi matrahlarına dahil edilmediğinden bahisle ödenen bandrol ücreti ve fon payı üzerinden hesaplanarak ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi ve özel tüketim vergileri ile vergiler üzerinden 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendi uyarınca karara bağlanan para cezalarına vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dosyanın incelenmesinden; davacı adına tescilli beyanname kapsamındaki eşyalara ait TRT bandrol ücretlerinin 16/09/2014 tarihinde ödenmesine rağmen, katma değer vergisi matrahına dahil edilmediği, yine beyannamenin 1. kaleminde kültür fonuna tabi eşya için ödenen fon tutarının bir kısmının beyannamenin 2. kaleminde yer alan ve kültür fonuna tabi olmayan eşya için beyan edildiğinden bahisle dava konusu ek tahakkukların yapılarak ceza kararlarının alındığı anlaşılmakta ise de; TRT bandrolünden kaynaklı ihtilafın çözümünün bandrol ücretlerinin 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "İthalatta Matrah" başlıklı 21. maddesi kapsamına girip girmediğinin ortaya konulmasına bağlı bulunduğu, anılan maddede ithalatta katma değer vergisi matrahına eklenecek unsurların sayılmış olduğu ve bu sayılan unsurlar arasında TRT bandrol ücretinin bulunmaması nedeniyle matraha dahil edilmesinin verginin kanuniliği ilkesine aykırı olacağı, öte yandan; 21/10/2008 tarih ve 27031 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2008/14193 sayılı Her Türlü Boş Video Kaseti, Bilgisayar Disketi, Cd, DVD Gibi Taşıyıcı Materyaller ile Fikir ve Sanat Eserlerinin Çoğaltılmasına Yarayan Her Türlü Teknik Cihazın İmalat veya İthalat Bedeli Üzerinden Yapılacak Kesinti ve Oranlarının Belirlenmesine İlişkin Bakanlar Kurulu Kararının 1. maddesinin 2. fıkrasının (b) bendine göre serbest dolaşıma giriş beyannamesinin tescilinden önce Bakanlıkça belirlenecek hesaba gereken kültür fonu payının yatırılması gerektiği kuralına yer verildiği, davacı tarafından ödenen 13.270,00 TL kültür fonunun ise beyannamenin 1. kaleminde fona tabi eşya için 12.804,01 TL olarak beyan edildiği, dolayısyla 465,99 TL eksik beyanda bulunulduğu anlaşıldığından kültür fonu payına ilişkin tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle, TRT bandrol ücretinden kaynaklı ek tahakkuk ve para cezası kararının iptaline, kültür fon payından kaynaklı işlemlere yönelik davanın ise reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI : Davalı idarece, TRT bandrol ücretinin ithaldeki katma değer matrahına dahil edilmesi gerektiği; davacı tarafından ise kültür fonu payını davalı idarenin tahsil etme yetkisinin bulunmadığı ileri sürülmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Davalı idarece istemin reddi gerektiği savunulmuş, davacı tarafından savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Dosyanın incelenmesinden; 2008/14193 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla belirlenen kültür fonu payına tabi eşya için ödenen, ancak eksik beyan edildiği anlaşılan kültür fonu payının matraha ilave edilmesi suretiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer ve özel tüketim vergisinde hukuk aykırılık bulunmadığından davacının ek tahakkuka yönelik temyiz isteminin reddedilerek kararın bu hüküm fıkrası yönünden onanması gerektiği; 3093 sayılı Türkiye Radyo-Televizyon Kurumu Gelirleri Kanunu'nun 6552 sayılı Kanunla değişik 3. maddesine göre bandrole tabi bir cihazın ithalat işlemlerinin bandrol ücreti ödenmeden veya teminata bağlanmadan tamamlanabilmesi ve eşyanın serbest dolaşıma girmesi mümkün olamayacağından, ödenen bu ücretin 3065 sayılı Yasa'nın yukarıda yer verilen 21. maddesi kapsamında matraha dahil edilmesi gerekmekte olup, davalı idarenin mahkeme kararının bandrol ücreti üzerinden hesaplanarak ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer ve özel tüketim vergisinin iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin kabulü ile bu hüküm fıkrası yönünden kararın bozulması gerektiği; bandrol ücreti ve kültür fonu payı üzerinden karara bağlanan cezaların ise, eşyanın kıymetinin eksik beyanına ilişkin bir husus bulunmadığından hukuka uygun olmadıkları, bu sebeple, davacının kültür fonu payından kaynaklı cezaya ilişkin davanın reddine dair hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin kabulüne, davalı idarenin TRT bandrolden kaynaklı cezanın iptaline dair hüküm fıkrasına yönelik temyiz talebinin ise bu gerekçeyle reddine karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına tescilli … tarih ve … sayılı beyanname kapsamında ithalatı yapılan “LED TV” cinsi 8528.72.20.00.00 GTİP’teki TRT bandrol ücretine ve kültür fonu payına tabi eşya nedeniyle ödenen TRT bandrol ücreti ile kültür fonu payının ithalde beyan edilen katma değer vergisi ve özel tüketim vergisi matrahlarına dahil edilmediğinden bahisle ödenen bandrol ücreti ve fon payı üzerinden hesaplanarak ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi ve özel tüketim vergileri ile vergiler üzerinden 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendi uyarınca karara bağlanan para cezalarına vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
3093 sayılı Türkiye Radyo-Televizyon Kurumu Gelirleri Kanunu'nun 10/09/2014 tarihinde yürürlüğe giren 6552 sayılı Yasa ile değişik 3. maddesinde bu Kanun'un 1. maddesinde belirtilen cihazları imal edenlerin satıştan önce; ithal edenlerin ise serbest dolaşıma girişinde bandrol veya etiket almaya mecbur oldukları belirtilmiş; 4. maddesinin (a) bendinde, aşağıdaki cihazları imal edenlerin cihazın satış faturasındaki (özel tüketim vergisi hariç) katma değer vergisi matrahı, ithal edenlerin ise gümrük giriş beyannamesindeki (özel tüketim vergisi hariç) katma değer vergisi matrahı üzerinden bir defaya mahsus olmak üzere ücret tahsil edileceği; 5. maddesinin (a) bendinde, bu Kanun'un 1. maddesinde belirtilen cihazları imal ve ithal edenlerin bir ay içinde sattıkları cihazlardan 4. maddenin (a) bendine göre tahsil ettikleri ücretleri en geç müteakip üçüncü ayın onuna kadar Türkiye Radyo-Televizyon Kurumuna bir beyanname ile bildirerek ve aynı süre içinde ödemek zorunda oldukları, aynı maddenin 6552 sayılı Kanun ile değişik (b) bendinde de, bu maddenin (g) bendi kapsamı dışında kalan bandrol ücretlerinin Gümrük idarelerince ithalatta alınan gümrük vergileri ve diğer mali yükümlülüklerden ayrı olarak tahsil olunacağı, aynı maddeye eklenen (g) bendinde ise, bandrol ücretlerine ilişkin ödemeleri bu maddenin (a) bendinde belirtilen sürenin sonunda yapmak isteyen imalatçı yada ithalatçı firmalara bandrolleri teminat mektubu karşılığında verileceği düzenlemesi yer almaktadır.
4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 5911 sayılı Kanun'la değişik 3. maddesinin 8. fıkrasının (a) bendinde “Gümrük vergileri” deyiminin, ilgili mevzuat uyarınca eşyaya uygulanan ithalat vergilerinin ya da ihracat vergilerinin tümünü; 9. fıkrasının (a) bendinde ise “İthalat vergileri” deyiminin eşyanın ithalinde ödenecek gümrük vergisi ile diğer eş etkili vergiler ve mali yükleri ifade ettiği; 74. maddesinde Türkiye Gümrük Bölgesine gelen eşyanın serbest dolaşıma girişinin ticaret politikası önlemlerinin uygulanması, eşyanın ithali için öngörülen diğer işlemlerin tamamlanması ve kanunen ödenmesi gereken vergilerin tahsili ile mümkün olacağı; 69. maddesinin 3. fıkrasında beyannamenin tescilinin bir gümrük yükümlülüğü doğurması halinde, gümrük vergileri ödenmedikçe veya teminata bağlanmadıkça beyanname kapsamı eşyanın teslim edilemeyeceği; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "İthalatta matrah" başlıklı 21. maddesinin (b) bendinde, ithalat sırasında ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar; (c) bendinde ise, gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemeler, ithalde alınması gereken katma değer vergisinin matrahına dahil unsurlar arasında sayıldığı; 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun "Vergileme ölçüleri ve matrah başlıklı" 11. maddesinin 3. fıkrasında da; Kanuna ekli (II), (III) [(B) cetvellerindeki hariç] ve (IV) sayılı listelerdeki mallar için verginin matrahının; bunların teslimi, ilk iktisabı ve ithalinde hesaplanacak özel tüketim vergisi hariç, katma değer vergisi matrahını oluşturan unsurlardan teşekkül ettiği hükme bağlanmıştır.
Bununla birlikte, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 51. maddesinde, mükelleflerin ithalde beyan ettikleri matrahla, tahakkuk veya inceleme yapanların veyahut tetkike yetkili kılınanların buldukları matrahlar üzerinden hesaplanan vergi farkları hakkında, Gümrük Kanunu uyarınca gümrük vergisindeki esaslar dairesinde ceza uygulanacağı hükmüne yer verilmiş; 4458 sayılı Kanunun 234. maddesinin para cezasına dayanak alınan 1. fıkrasının olay tarihindeki şeklinde, serbest dolaşıma giriş rejimine veya kısmı muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimine tabi tutulan eşyaya ilişkin olarak yapılan beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda; a) 15. maddede belirtilen Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarda veya vergilendirmeye esas olan sayı, baş, ağırlık gibi ölçülerinde aykırılık görüldüğü ve beyana göre hesaplanan gümrük vergisi ile muayene sonuçlarına göre alınması gereken gümrük vergisi arasındaki fark %5'i aştığı takdirde, gümrük vergisinden ayrı olarak bu farkın üç katı para cezası alınacağı; b) kıymeti üzerinden gümrük vergisine tabi eşyanın beyan edilen kıymeti, 23 ila 31. maddelerde yer alan hükümler çerçevesinde belirlenen kıymete göre noksan bulunduğu takdirde, bu noksanlığa ait gümrük vergisinden başka vergi farkının üç katı para cezası alınacağı hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davacının temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının dayandığı gerekçe ve nedenler karşısında, dava konusu işlemin kültür fonu payından kaynaklı katma değer ve özel tüketim vergisi ek tahakkuklarına yönelik davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.
3093 sayılı Kanun'un cihazları imal veya ithal edenlerin satıştan önce, ticari ithalat maksadı dışında yurda getirenlerin ise ithal işlemlerinden önce, bandrol veya etiket almaya mecbur olduklarına ilişkin hüküm, 6552 sayılı Yasa ile cihazları imal edenlerin satıştan önce, ithal edenlerin ise ticari maksatla olsun veya olmasın ayırt etmeksizin serbest dolaşıma girişinde bandrol veya etiket almaya mecbur oldukları şeklinde değiştirilmiştir. Bu sebeple, ticari maksatla bandrole tabi eşyayı ithal eden ithalatçıların bandrol ücretini ödemeden veya teminata bağlamadan ithal işlemlerini tamamlamaları ve cihazların serbest dolaşıma girişini sağlamaları mümkün olamayacaktır. Ticari maksatla ithal edenler için bandrol ücreti ödeme zorunluluğu serbest dolaşıma giriş olarak düzenlendiğinden bandrol bedellerinin katma değer vergisi ve özel tüketim vergisi matrahlarına dahil edilmesi gerekmekte olup, söz konusu bandrol bedeline ilişkin olarak teminat verilmesi dahi katma değer vergisi uygulamasına engel teşkil etmeyecektir.
Bu bakımdan; mahkeme kararının ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer ve özel tüketim vergisinin iptaline ilişkin hüküm fıkrasında yasal isabet görülmemiştir.
Mahkeme kararının katma değer ve özel tüketim vergileri üzerinden karara bağlanan para cezalarına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik tarafların temyiz istemlerine gelince:
3065 sayılı Kanun'un 51. maddesinin göndermede bulunduğu, 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) ve (b) bentlerinde öngörülen para cezalarının uygulanabilmesi için, ithale konu eşyaya ilişkin olarak yapılan beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra yapılan kontrol sonucunda, eşyanın Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarında veya vergilendirmeye esas olan ölçülerinde herhangi bir farklılık veya kıymetinin noksan beyan edilmiş olduğunun tespit edilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla, vergi kaybına neden olan durum, maddede yazılı olan türden; yani Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarını veya vergilendirmeye esas olan ölçülerini ya da beyan edilen kıymetini etkileyici nitelikte değil ise ceza uygulanması mümkün bulunmamaktadır.
Olayda, yapılan ithalatın kültür fonu payı ile TRT bandrol ücretine tabi olduğundan bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer ve özel tüketim vergileri üzerinden para cezası kararları alınmış ise de; ithalatta katma değer vergisi matrahına eklenmesi gereken kültür fonu payı ve bandrol ücretinin, eşyanın Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarını veya vergilendirmeye esas olan ölçülerini veya kıymetini etkileyen hususlar olmadıklarından, para cezası kararı alınabilmesi için 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin yukarıda yer verilen 1. fıkrasında öngörülen koşulların gerçekleşmediği; diğer bir deyişle, katma değer vergisi ve dolayısıyla özel tüketim vergisi matrahlarının noksan beyan edilmesi fiilinin cezayı gerektiren fiil olarak sayılmadığı anlaşılmaktadır.
Bu nedenle, Mahkeme kararının, kültür fonu payından kaynaklanan katma değer ve özel tüketim vergileri matrah farkı üzerinden karara bağlanan para cezasına yönelik davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uyarlık; TRT bandrol ücretinden kaynaklanan ek tahakkuklar üzerinden karara bağlanan para cezasının iptaline ilişkin hüküm fıkrasında ise aynı nedenle sonucu itibariyle isabetsizlik görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz istemlerinin kısmen reddine, kısmen de kabulüne,
2. ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; kültür fonu payından kaynaklanan ek tahakkuklara yönelik davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Kararın, TRT bandrol ücretinden kaynaklanan vergiler üzerinden karara bağlanan para cezasının iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
4. Kararın, TRT bandrol ücretinden kaynaklanan ek tahakkukların iptaline ilişkin hüküm fıkrası ile kültür fonu payından kaynaklanan vergiler üzerinden karara bağlanan para cezası yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkralarının ise BOZULMASINA,
5. Hüküm altına alınan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL'den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, Mahkemece karara bağlanan harcın mahsubundan sonra, kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
6. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar vermek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
7. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine,
8. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 24/02/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.