Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/9403 E. , 2021/3842 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/9403
Karar No : 2021/3842
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ...Vergi Dairesi Başkanlığı
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...İnşaat Nakliyat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura kullandığından bahisle 2010/5,9,11 ve 12 dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen katma değer vergileri ile 2010/5,9 dönemleri için bir kat, 2010/11 ve 12 dönemleri için tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezalarının ve kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının fatura aldığı Sincan Vergi Dairesi mükellefi ...Lojistik Yap. Ür. İnş. Tar. ve Hayv. Paz. San. Tic. Ltd. Şti. ile Seğmenler Vergi Dairesi mükellefi ...Petrol ve Petrol Ürünleri Oto. Zah. Nak. San. Tic. Ltd. Şti. hakkındaki tespitlerin düzenledikleri faturaların sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğunu ispatlamaya yeterli olmadığı anlaşıldığından vergi ziyaı cezalı tarhiyat ile kesilen özel usulsüzlük cezasında ve tekerrür hükümleri uygulanmasının şartları olayda gerçekleşmediğinden vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan kısımlarında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Faturaların sahte olduğu ve kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kısmen kabulü, kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen nedenler, kararın özel usulsüzlük cezasına ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılmasına ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Kararın, bir kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış; 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak açıklanmış; 229. maddesinde de, fatura; satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika şeklinde tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri hükmüne yer verilmiştir.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef, üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımakta, bu bağlamda, Kanunda ve Kanunla verilen yetkiye dayanılarak çıkarılan yasa altı düzenleyici işlemlerde öngörülen şekil şartları ile kayıt ve belge nizamına sıkı sıkıya bağlılık sözkonusu olmaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve hizmet ifasına ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı ...Lojistik Yap. Ür. İnş. Tar. ve Hayv. Paz. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ...tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporunda; mükellefin 05/05/2005 tarihinde inşaat malzemeleri perakende ticareti faaliyetinde bulunmak amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği, 31/01/2008 tarihli yoklamada, şirketin adreste faaliyette bulunduğu ve ortakların hisselerini devrettiği, 12/02/2008 tarihli yoklamada şirketin adresten ayrıldığı, 29/02/2008 tarihli yoklamada, şirketin 5 katlı 16 dairelik inşaat işini tamamladığı, 14/02/2008 tarihli yoklamada, işçisinin bulunduğu, işyerinde inşaat malzemesi ticareti yapıldığının, 27/12/2008 ve 08/04/2011 tarihli yoklamalarda da adresinde bulunamadığının tespit edildiği, 2008, 2009 ve 2010 yıllarına ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerini verdiği, 2008 yılında 10.500.000,00 TL, 2009 yılında 8.000.000,00 TL, 2010 yılında ise 18.400.000,00 TL civarında KDV matrahı beyan ettiği, vadesi geçmiş ve ödenmesi gereken 965.630,00 TL tutarında vergi borcunun bulunduğu, alış ve satış yapılan şirketlerin birçoğu hakkında sahte fatura düzenlemekten dolayı inceleme raporu düzenlendiği, 2010 yılına ilişkin defter ve belgelerin ibraz edilmediği, şirket yetkilisince, tanzim edilen faturaların %80-90'ının gerçek mal teslimine dayandığı, %10-20'sinin sahte nitelikte olduğu, 02/01/2008 tarihinden itibaren hacizlerden kurtulmak için şirket adresini terkettiğini, kardeşine ait işyeri adresinin irtibat adresi olarak gösterildiğine ilişkin beyanda bulunulduğu, mükellefe ait depo ve nakliye araçlarının olmadığı, 2008 yılı Ba bildirimi ile 9.614.572,00 TL alış bildiriminde bulunduğu, diğer mükelleflerin Bs bildiriminde ise 1.021.693,00 TL satış bildiriminde bulunulduğu, 2009 yılı Ba bildirimi ile 7.554.813,00 TL alış bildiriminde bulunduğu, diğer mükelleflerin Bs bildiriminde ise 747.183,00 TL satış bildiriminde bulunulduğu, 2010 yılı Ba bildirimi ile 18.749.726,00 TL alış bildiriminde bulunduğu, diğer mükelleflerin Bs bildiriminde ise 350.097,00 TL satış bildiriminde bulunulduğu, 2008 yılı Bs bildirimi ile 9.987.626,00 TL satış bildiriminde bulunduğu, diğer mükelleflerin Ba bildiriminde ise 8.466.126,00 TL alış bildiriminde bulunulduğu, 2009 yılı Bs bildirimi ile 7.793.089,00 TL satış bildiriminde bulunduğu, diğer mükelleflerin Ba bildiriminde ise 4.604.659,00 TL alış bildiriminde bulunulduğu, 2010 yılı Bs bildirimi ile 18.309.554,00 TL satış bildiriminde bulunduğu, diğer mükelleflerin Ba bildiriminde ise 16.294.532,00 TL alış bildiriminde bulunulduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin bir arada değerlendirilmesinden, özellikle 27/12/2008 ve 08/04/2011 tarihinde yapılan yoklamalarda faaliyetine rastlanılmadığı, işyeri adresinde bulunduğu yoklamalarda da düzenlediği faturalar tutarında bir emtiaya rastlanılmadığı, şube veya deposu bulunduğuna ilişkin bilgi bulunmadığı ve sipariş usulü ile çalışıldığının beyan edildiği, bildirdiği alış-satış tutarları ile diğer mükelleflerce bildirilen tutarlar arasında uyumsuzluk bulunduğu dikkate alındığında söz konusu mükellefin düzenlediği faturaların sahte olduğu sonucuna varılmıştır.
Davacının fatura aldığı ...Petrol ve Petrol Ürünleri Oto. Zah. Nak. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ...tarih ve ...sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; şirketin akaryakıt alım satımında bulunmak üzere 01/01/1997 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, hakkında farklı sebeplerden bir çok defa inceleme yapılması isteminde bulunulması nedeniyle incelemeye başlanıldığı, merkez adresinde 15/02/2008 tarihinde yapılan yoklamada aynı adreste başka bir mükellefle birlikte iş yeri içinde bir odada faaliyet gösterdiği, işyerinin kira olduğu, işçi çalıştırmadığı, petrol ürünlerinin toptan pazarlama ve satışı işiyle uğraştığı tespitinde bulunulduğu, 19/02/2008 tarihinde mükellefin Kırşehir'deki şube iş yerinde yapılan yoklamada iş yerinin kira ve 250 m2 olduğu, şirket ortağı İhsan Alkan'ın şube iş yerinde çalıştığı, 09/07/2008 tarihli yoklamada, şube iş yerinde 1 adet pompa ve bu pompaya bağlı ödeme kaydedici cihaz bulunduğu, 12/02/2009 tarihli yoklamada mükellefin merkez iş yerini değiştirdiği, yeni iş yerinin 60 m2 olduğu, 3 işçi çalıştırdığı ve iş yerinin kira olduğu, bu iş yerini de değiştirerek 22/03/2011 tarihinde naklen gittiği yeni iş yerinde 14/04/2011 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin 3+1 kiralık daire olduğu ve büro olarak kullanıldığının belirlendiği, 23/01/2013 tarihinde yapılan merkez adresindeki yoklamada mükellefin adresinde bulunmadığı ve yeni adresinin bilinmediğinin tespit edildiği, 2011 yılı itibarıyla 8.402,56 TL'lik demirbaşı olduğu, 2008 ila 2011 yıllarında mükellefin maddi duran varlıkları içinde bina, depo, taşıt, kamyon, makina veya cihaz bulunmadığı, akaryakıt satışı ile ilgili lisanslarının, iş yeri açma izin belgelerinin, akaryakıt taşıma izin belgelerinin olup olmadığı şeklindeki soruya şirket yetkilisinin bildiği kadarıyla sorulan belgelerin olmadığı, akaryakıtı toptan alıp sattıkları, akaryakıtın nakliyesinin büyük bölümünü akaryakıt satın aldıkları firmaların gerçekleştirdiği şeklinde cevap verdiği, mükellefe 21/09/2006 tarihinde 12 yıl süreyle Kırşehir'de bayilik faaliyeti yapması için Enerji Piyasası Düzenleme Kurulu tarafından lisans verildiği, mükellefin 2009 yılında Bs bildirimi ile bildirilen satış beyanının 20.557.440,00 TL olduğu, buna karşılık mükelleften mal veya hizmet aldığını bildirenlerin Ba bildirimi ile bildirdiği alış beyanının 17.246.144,00 TL olduğu, aynı yıl mükellefin Ba bildirimi ile bildirdiği alış beyanının 22.021.738,00 TL, mükellefe mal veya hizmet sattığını bildirenleri Bs bildirimlerinde beyan ettiği satış beyanının 19.424.418,00 TL olduğu, 2010 yılında mükellefin Bs bildirimi ile bildirilen satış beyanının 24.979.356,00 TL olduğu, buna karşılık mükelleften mal veya hizmet aldığını bildirenlerin Ba bildirimi ile bildirdiği alış beyanının 23.194.979,00 TL olduğu, aynı yıl mükellefin Ba bildirimi ile bildirdiği alışlarının 26.005.884,00 TL, mükellefe mal veya hizmet sattığını bildirenlerin Bs bildirimi ile bildirdiği satışlarının 15.903.028,00 TL olduğu, 2011 yılında ise mükellefin Bs bildirimi ile bildirilen satış beyanının 18.437.339,00 TL olduğu, buna karşılık mükelleften mal veya hizmet aldığını bildirenlerin Ba bildirimi ile bildirdiği alış beyanının 18.592.588,00 TL olduğu, aynı yıl mükellefin Ba bildirimi ile bildirdiği alışlarının 19.415.857,00 TL, mükellefe mal veya hizmet sattığını bildirenlerin Bs bildirimi ile bildirdiği satışlarının 1.914.093,00 TL olduğu, mükellefin 2008 Ocak ile 2012 Aralık aylarında 0 ile 5 arasında değişen sayılarda işçi beyan ettiği, 2008 Ocak ile 2012 Nisan ayları arasında düzenlemiş olduğu akaryakıt satış faturalarının katma değer vergisi hariç toplam tutarının 82.400.922,68 TL olduğu, bu dönemdeki alışlarının katma değer vergisi hariç 78.254.154,89 TL'sinin sahte belge düzenlediği yönünde tespitler bulunan mükelleflerden yapılan alımlardan oluştuğu, mükellefin ...Ltd. Şti.' den aldığı ve indirim konusu yaptığı 2.769.145,65 TL tutarındaki fatura ile 2008/Eylül döneminde düzenlemiş olduğu katma değer vergisi hariç 1.300.927,04 TL tutarındaki satış faturalarını incelemeye ibraz etmediği, şirketin 25/11/2008 tarihinde ortaklıktan ayrılan eski ortaklarından Ferruh Mutgan hakkında sahte belge düzenleyicisi olduğu yönünde vergi tekniği raporu bulunduğu, defter ve belge isteme yazısının 04/10/2011 tarihinde tebliğ edildiği, 2008 yılı envanter ve defteri kebiri hariç defterlerin incelemeye ibraz edildiği, 2006 ila 2009 yılları için 6111 sayılı Kanun kapsamında katma değer vergisi ve kurumlar vergisi yönünden matrah artırımında bulunduğu, bu nedenle mükellef hakkında 2008 ve 2009 yılları için kurumlar vergisi ve katma değer vergisi incelemesi yapılmadığı, çok yüksek tutarlarda katma değer vergisi matrahı ve indirilecek katma değer vergisi beyan edilmesine rağmen çok düşük miktarlarda ödenecek vergi beyan ettiği, düşük miktarlarda beyan edilen verginin de ödenmediği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, özellikle anılan şirketin söz konusu hasılata ulaşabilecek ticari organizasyona sahip olmadığı, alışlarının çoğunluğunun hakkında vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerden yapıldığı ve bir dönem şirket ortağı olan Ferruh Mutgan hakkında sahte fatura düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporu bulunduğu dikkate alındığında, bu şirket tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenlerle, Vergi Mahkemesi kararının bir kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılmasına ilişkin kısmının oybirliğiyle ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının ...Petrol ve Petrol Ürünleri Oto. Zah. Nak. San. Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalara isabet eden bir kat vergi ziyaı cezalı tarhiyata ilişkin kısmının Yusuf Binici'nin karşı oyu ve oyçokluğuyla, ...Lojistik Yap. Ür. İnş. Tar. ve Hayv. Paz. San. Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalara isabet eden bir kat vergi ziyaı cezalı tarhiyata ilişkin kısmının ise oybirliğiyle BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 07/07/2021 tarihinde karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Dairemiz kararının diğer kısımlarına katılmakla birlikte, Vergi Mahkemesi kararının ...Petrol ve Petrol Ürünleri Oto. Zah. Nak. San. Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalara isabet eden bir kat vergi ziyaı cezalı tarhiyata ilişkin kısmının onanması gerektiği görüşüyle, bu kısmın bozulması yönündeki Dairemiz kararına katılmıyorum.