Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2017/155 E. , 2021/6164 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2017/155
Karar No : 2021/6164
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- ... Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...
2- ... Hafriyat Madencilik İnşaat Turizm Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin .... tarih ve E:..., K:.. sayılı kararının temyizen incelenerek aleyhlerine olan hüküm fıkralarının taraflarca bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2010/4, 5, 6 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının fatura aldığı İkitelli Vergi Dairesi mükellefi ... Orman Ürünleri Paz. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun tetkikinden, adı geçen mükellef tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal ve hizmet teslimine dayanmadığı anlaşıldığından, söz konusu faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı, ... Vergi Dairesi mükellefleri ... Nak. İnş. Haf. Hırd. Met. San. Tic. Ltd. Şti., ... Nak. Oto Teks. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki tespitlerden, düzenlenen faturaların sahte olduğu ortaya konulamadığından söz konusu faturalar nedeniyle yapılan tarhiyatlarda ve kesilen özel usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümleri uygulanmasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, yapılan cezalı tarhiyatların hukuka uygun olduğu, kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ..
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının temyiz dilekçesinde temyiz konusu kararın redde ilişkin kısmı ile davalı idarenin kararın kesilen özel usulsüzlük cezası ve vergi ziyaı cezasına uygulanan tekerrüre ilişkin kısımları yönünden ileri sürdüğü iddialar kararın bu kısımlarının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin cezalı tarhiyatlara ilişkin temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmaların düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı ... Vergi Dairesi mükellefi ... Nak. Oto Teks. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; inşaat malzemelerinin toptan ticareti faaliyetiyle iştigal etmek üzere 11/09/1997 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 31/01/2012 tarihi itibariyle mükellefiyetinin re'sen terk ettirildiği, defter ve belge isteme yazıları tebliğ edildiği halde ibraz edilmediği, 02/03/2007 tarihli yoklamada, adreste hafriyat nakliyesi işiyle faaliyet göstereceği, demirbaş olarak bir masa, oturma grubu, 1 telefon ve faksın, şirket adına kayıtlı 7 adet ticari ve 4 adet binek olmak üzere toplam 11 adet aracın bulunduğunun şirket ortağı ve müdürü ... nezdinde beyan edildiği, ... tarihinde yapılan yoklamada, adreste faaliyetine devam ettiği, iş yerinin yaklaşık 20 m² civarında büro olduğu, tespit anında 7 işçinin çalıştığı, merkez haricinde başka iş yeri olmadığı, şirket adına kayıtlı 7 adet kamyonu olup, şirket ortaklarından ...'ün ...İnşaat Oto Gıda Limited Şirketi'nde ortaklığı bulunduğu, aynı adreste ... İnşaat Oto Gıda Limited Şirketi ile ... Nakliye İnşaat Harfiyat Hırdavat Metal Sanayi Ticaret Ltd. Şti.'nin de faaliyette olduğunun beyan edildiği, 03/06/2010 tarihli yoklamada faaliyetin 30m²lik büroda devam ettiği, toplam 6 işçinin şöfor olarak çalıştığı, merkez hariç başka bir iş yeri bulunmadığı, iş yerinde emtia olmadığı, aynı adreste ... İnşaat Oto Gıda Limited Şirketi'nin de faaliyette bulunduğu, şirket adına kayıtlı araçların olduğunun beyan ve tespit edildiği, 23/02/2011 ve 25/02/2011 tarihli yoklamalarda, belirtilen adreste tadilat yapıldığı, iş yerinin büro olarak kullanıldığı, şirket yetkilileri ile görüşme yapılamadığı, 27/02/2012 tarihli yoklamada, mükellef kurumun ilgili adreste faaliyetine son verdiği, adreste başka bir mükellefin oto kaporta tamir faaliyeti gösterdiği, 04/04/2012 tarihli yoklamada, ödevlinin faaliyetine devam ettiği, şirket adına kayıtlı araçlar bulunduğu ve bunlara ait ruhsat fotokopileri ile SGK işçi döküm listesinin alındığı hususunun şirket müdürünce beyan edildiği; mükellef kurumun 2010 yılında toplam 48.801.582,72TL katma değer vergisi matrahı beyanı bulunduğu, aynı döneme ilişkin Bs formunda 775 adet fatura karşılığı 48.926.488,00TL mal sattığı, aynı yıl mükellef kurumdan diğer mükelleflerin Ba formuyla 653 adet fatura karşılığı toplam 44.997.934,00TL alım bildirdiği, mükellef kurum tarafından Ba formuyla aynı yıl 323 adet fatura karşılığı toplam 23.115.192,00TL bildirimde bulunulduğu, mükellefe mal sattığı bildirenlerin ise 8 adet fatura karşılığı 915.526,00TL bildirim yaptığı, mal ve hizmet alımlarının tamamına yakınının sahte olduğunun tespit edildiği, mükellef kurum tarafından 2011 yılında toplam 38.067.056,15TL katma değer vergisi matrahı beyanı olup, aynı yıl mükellef kurumdan diğer mükelleflerin Ba formuyla 231 adet fatura karşılığı toplam 38.221.146,00TL alım bildirdiği, mükellef kurum tarafından Ba formuyla aynı yıl 246 adet fatura karşılığı toplam 29.898.325,00TL alım bildirildiği, mükellefe mal sattığını bildiren herhangi bir mükellefin olmadığı, mal ve hizmet alımlarının tamamına yakını sahte olduğu 2012/1-2 dönemlerinde toplam 328.600,00TL katma değer vergisi matrahı beyan ettiği, diğer mükelleflerin de Ba bildirimiyle aynı miktarda mal ve hizmet alımı bildirdikleri, mükellef kurumun aynı yıl Ba formuyla 318.700,00TL alım bildirdiği, buna karşın mükellefe mal ve hizmet sattığını bildirenin bulunmadığı, alım bildirdiği mükelleflerden biri hakkında rapor düzenlendiği, mükellefiyeti 31/01/2012 itibariyle re'sen terkin edilmiş olmasına rağmen bu tarihten sonra da alım satım bildirimlerinin ve vadesi geçmiş ödenmesi gereken borç miktarı tutarının 2.684.105,77TL olduğu herhangi bir ödeme yapmadığı, re'sen terk tarihinden sonra fatura düzenlediği hususları tespit edilmiştir.
Davacının fatura aldığı ... Vergi Dairesi mükellefi ... Nak. İnş. Haf. .... Met. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; ... tarihinde zemin ve arazi hazırlama, alanın temizlenmesi ile kazı ve hafriyat işleri faaliyeti ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, nakil bildiriminde bulunması üzerine 07/04/2006 tarihinde yapılan yoklamada, belirtilen adreste toz boyama işi yaptığı, iş yerinin 200 m² civarında ve kiralık olduğu, iş yerinde iki işçi çalıştığı, demirbaş olarak büro takımı, 1 adet boyama fırını, 1 adet kompresör ve el- edevatlarının bulunduğu, 10/04/2008 tarihinde yapılan yoklamada, anılan adreste 25/05/2007 tarihinden itibaren başka bir mükellefin faaliyette bulunduğu ve faaliyetine halen devam ettiği, adı geçen mükellefin tanınmadığı, 21/01/2009 tarih ve 7232 sayılı Ticaret Sicil Gazetesi ile şirketin ticari merkezinin başka bir adrese taşındığının ilan edilmesi üzerine 23/01/2009 tarihinde yapılan yoklamada, iş yeri büyüklüğünün 16 m² olduğu, aylık net kirasının 200 TL olduğu, inşaat, nakliyat ve hafriyat işleri üzerine faaliyet gösterildiği, yoklama esnasında işçi bulunmadığı, muhtelif büro malzemelerinin bulunduğu, nakil vasıtasının bulunmadığı, 2008, 2009, 2010 ve 2011 yılı kanuni defter ve belgelerini ibrazı için mükellefin adresine gidildiği ve defter belge isteme yazısı 25/07/2013 tarihinde tebliğ edilmesine rağmen defter ve belgelerin ibraz edilmediği, 2010 ila 2014 yıllarına ait katma değer vergisi matrahlarının sırası ile 16.737.203,14 TL, 21.098.234,03 TL, 21.205.483,97 TL, 2.636.585,00 TL, 0,00 TL olarak beyan edilmesine rağmen ödenecek katma değer vergisi tutarlarının cüzi miktarda olduğu, adı geçen mükellefin söz konusu yıllara ilişkin Ba bildirimleri ile mükellefe emtia satan veya hizmet ifa eden diğer mükelleflerin Bs bildirimlerinin uyumsuz olduğu, 2010 yılı içinde emtia ve hizmet alımlarının bulunduğu bir firma hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu mevcut olduğu, bu firmadan alınan emtia tutarının toplam alım tutarına oranının %97.91 olduğu, rapor tanzim tarihi itibariyle vadesi geçmiş ödenmesi gereken toplam vergi borcunun 207.222,36 TL olduğu, adı geçen mükellefin 01/01/2010 tarihinden itibaren düzenlediği tüm faturaların gerçek bir ticari faaliyete dayanmayan komisyon karşılığı sahte fatura olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, söz konusu mükelleflerin Ba/Bs formlarının uyumsuz olduğu, belirtilen ciroları yapacak ticari kapasite ve organizasyonunun (şube, işçi, mal ve hizmet alımı vb.) bulunmadığı dikkate alındığında anılan mükellefler tarafından davacıya ilgili dönemlerde düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, Vergi Mahkemesi kararının anılan firmalar tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatların kaldırılmasına ilişkin kısmında hukuki isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabul kısmen reddine,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:.... K:... sayılı kararının redde ilişkin kısmı ile kesilen özel usulsüzlük cezası ve vergi ziyaı cezasına uygulanan tekerrüre ilişkin kısımlarının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının ... İnşaat Nak. Oto Teks. San. ve Tic. Ltd. Şti. ile ... Nak. İnş. Haf. Hırd. Met. San. Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyatların kaldırılmasına ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve ... TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 08/11/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.