Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2017/2266 E. , 2021/6056 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2017/2266
Karar No : 2021/6056
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Tekstil Sanayi Ticaret Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle re'sen tarh edilen 2010/2, 3, 4, 5, 7 ila 12 dönemleri üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacıya fatura düzenleyen Bayrampaşa Vergi Dairesi mükellefi ..., Avcılar Vergi Dairesi mükellefi ..., Zincirlikuyu Vergi Dairesi mükellefi ..., İkitelli Vergi Dairesi mükellefi ... Gıda Teks. İnş. Pvc. Md. Dış. Tic. San ve Tic Ltd. Şti, Kocasinan Vergi Dairesi mükellefi ..., ... hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, yapılan yoklamalar sonucu tutanak altına alınan tespitler ve faaliyet konuları da dikkate alındığında, yüksek miktarda cirolar yapan bir işletmenin işyeri kapasitesinin de belirtilen iş hacmini gerçekleştirebilecek büyüklükte olmaması, yüksek tutarlı katma değer vergisi beyannameleri vermekle birlikte katma değer vergisinin indirim mekanizması kullanmak suretiyle sembolik denebilecek çok küçük tutarda ödenecek katma değer vergisi çıkartması ve ödenmemesi, ticari bir organizasyon belirtisi olabilecek emtia mevcudunun bulunmaması, Ba-Bs bildirim formlarında tutarsızlıkların bulunması karşısında anılan şirketlerin gerçek ticari muamele gerçekleştirmeyip münhasıran sahte fatura ticareti ile iştigal ettiğinin kabulü gerektiğinden buna ilişkin olarak yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı, Güngören Vergi Dairesi mükellefi ..., Halkalı Vergi Dairesi mükellefi ..., Kocasinan Vergi Dairesi mükellefi ... ve Beylikdüzü Vergi Dairesi mükellefi ...'a ait vergi tekniği raporlarındaki tespitlerin mükelleflerin düzenlediği faturaların sahte olduğunu kanıtlamaya yeterli olmadığı yapılan cezalı tarhiyatın buna ilişkin kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Faturaları gerçekte herhangi bir mal ve hizmet karşılığı olmadığı, sahte olduğu somut delillerle tespit edildiği, yapılan işlemin hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı Güngören Vergi Dairesi mükellefi ... hakkında düzenlenen 02/10/2010 tarih ve 2010/69 sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; mükellefin 06/11/2009 tarihinde konfeksiyon ve tekstil ürünleri toptan alım satım faaliyetinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 30/04/2010 tarihinde ise mükellefiyetinin resen terkin edildiği, 11/11/2009 tarihli yoklamada 15 işçi, 25 dikiş makinesi ve muhtelif aksesuar bulunduğu, 28/05/2010 tarihli yoklamada adresin boş ve kapalı olduğu, mükellefin çevreden yapılan araştırmada tanınmadığı, 11/10/2010 tarihli yoklamada mükellefin adresten ayrıldığı, 21/10/2010 tarihli yoklamada iş yerinin boş ve kapalı olduğu mükellefin tanınmadığı, 2009 yılı gelir vergisi beyannamesini matrahsız olarak verdiği, 2009/11 ila 2010/3 dönemlerini kapsayan beş aylık dönemde 525.850-TL katma değer vergisi matrahı beyan ettiği, 2009/11 ila 2010/4 dönemleri arasında 15 ila 45 arasında değişen sayıda işçi çalıştırdığı, karşıt Ba formu incelemesine göre mükellefin 4.908.344-TL fatura düzenlediği, mükellefe ulaşılamadığı için defter ve belge isteme yazısının tebliğ edilemediği tespitlerine yer verildiği görülmüştür.
Davacının fatura aldığı Halkalı Vergi Dairesi mükellefi ... hakkında düzenlenen 01/12/2010 tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; 08/06/2009 tarihinde tekstil ürünleri toptan satışı yapmak üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 31/01/2010 tarihi itibariyle mükellefiyetini terk ettiği, ancak vergi dairesince bu tarih itibariyle yeniden mükellefiyet tesis ettirildiği, mükellefin yasal defterlerine ait tasdik bilgisine ulaşılamadığı, defter belge isteme yazısının tebliğ edilemediği, 09/06/2009 tarihli yoklamada, iş yerinin 90 m² olduğu, tespit anında iş yerinde 12 çalışanın bulunduğu, demirbaş olarak 11 sanayi tipi dikiş makinesi, 1 adet kesme makinesi, 2 adet iş masası, 1 adet büro masası ve koltuk bulunduğu, 12/10/2009 tarihli yoklamada, mükellefin fason konfeksiyon dikim faaliyetine devam ettiği, tasdikli vergi levhasının bulunduğu, tespit anında 9 ücretli işçisinin olduğu, iş yerinde 12 adet konfeksiyon dikiş makinesi, 1 adet büro masası, koltuk ve telefon bulunduğu, 04/03/2010 tarihli yoklamada, belirtilen adreste konfeksiyon atölyesinin fiilen faaliyette olduğu, iş yeri sahibinin kimlik ibraz etmemesi nedeniyle gerekli terk işleminin yapılamadığı, 17/03/2010 tarihinde yapılan yoklamada, mükellefin adresteki faaliyetini 31/01/2010 tarihi itibari ile terk ettiği, başka bir mükellefin faaliyette olduğu hususlarının tespit edildiği, mükellefin 2009/6 ila 12 dönemi katma değer vergisi matrah toplamının 673.660,05-TL olduğu, diğer mükelleflerin Ba formlarıyla 845 adet belge karşılığında 4.510.188,00-TL tutarında alış yaptıklarını bildirdikleri, 2010/1 dönemi katma değer vergisi matrahının 87.964,65-TL olduğu, diğer mükelleflerin 1.377.124,00-TL tutarında alış yaptıklarını bildirdikleri, mükellefin 2009/6 ila 12 ve 2010/2 dönemlerine ait Ba-Bs formlarının verilmediği, 2010/1 dönemine ilişkin Ba formunun boş olarak verildiği, beyannamelerinin e-beyanname olarak düzenlendiği, toplam 42.921,00-TL vergi borcunun bulunduğu, 2009 yılına ilişkin olarak sadece 5,40-TL tutarında damga vergisi ödendiği tespitlerine yer verildiği görülmüştür.
Davacının fatura aldığı Kocasinan Vergi Dairesi mükellefi ... hakkında düzenlenen 23/09/2010 tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; mükellefin 03/07/2008 tarihinde konfeksiyon eşyaları perakende ticareti ile iştigal etmekte iken mükellefiyet kaydının 17/05/2010 tarihinde terk nedeniyle sona erdiği, defter ve belge isteme yazısının tebliğ edildiği ancak ibraz edilmediği, iş yeri adresinde yapılan 08/07/2008 tarihli yoklamada iş yerinin faal olduğu, 20.000,00-TL tutarında emtianın olduğu, 21/06/2010 tarihli yoklamada adresi terk ettiği, adreste 04/03/2010 tarihinden itibaren başka bir firmanın faaliyet gösterdiğinin tespit edildiği, fatura bastırdığı, defter tasdik bilgisinin olmadığı, vedop sorgulamasında ortaklık ve yöneticilik kaydının bulunmadığı, 2008, 2009 gelir beyanlarının ve 2008, 2009, 2010 KDV beyanlarının olduğu, tahakkuk eden vergilerin ödenmediği, Ba ve Bs formlarının çapraz analizi sonucunda karşı mükelleflerin, mükellef kurumdan 2008, 2009, 2010 yıllarında toplam 2.492.396,00-TL mal ve hizmet satın aldıklarını bildirdikleri, 2008 ve sonraki yıllarda düzenlenen faturaların, gerçek bir mal satışı olmaksızın komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğu tespitlerine yer verildiği görülmüştür.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, adı geçen mükelleflerin kapasitelerinin ciroları ile orantısız olması, işe başlama tarihlerinden itibaren yüksek tutarlarda mal ve hizmet bedellerini beyan etmelerine rağmen vergisel yükümlülüklerini sembolik düzeyde yerine getirmeleri, defter ve belge isteme yazısının tebliğ edildiği ancak ibraz edilmediği gibi tespitlerin ihtilaflı dönemde herhangi bir mal ve hizmet teslimi bulunmaksızın münhasıran komisyon karşılığı fatura düzenlediklerini ortaya koyacak nitelik ve yeterlilikte olduğu anlaşıldığından, cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Davacının fatura aldığı Beylikdüzü Vergi Dairesi mükellefi ... hakkında düzenlenen 05/02/2013 tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; mükellefin iplik, kumaş örme, kumaş boyama ve baskı faaliyeti ile iştigal ettiği, mükellefin vekili tarafından savcılığa verilen dilekçede mükellefin isim ve adresleri kullanılarak sahte fatura tanzimi yoluyla nitelikli dolandırıcılık suçunu işleyen sanıklar hakkında gerekli soruşturmasının istenildiği, dilekçe içeriğinde şüphelilerin organize bir şekilde "..." şeklinde aynen kullanarak "… Tekstil Temizlik Ürünleri Sanayi ve Ticaret -..." şeklinde fatura bastırıldığı, adres kısmına da mükellefin firması olan … Ticaret'in eski adresinin kısmen taklit edildiğinin belirtildiği, … Tekstil Temizlik Ürünleri Sanayi ve Ticaret-... ünvanıyla adına fatura tanzim edilen …,..., ...'ın ifadelerinde kısaca mükellefi tanımadıkları, daha önce tanımadıkları bazı kişilerin kendilerine gelip uygun fiyata mal sattığı ve karşılığında mükellefe ait faturaları verdikleri, mükellefin 23/09/2011 tarihli müşteki ifade tutanağında: sahte faturalarda alıcı firma olarak gözüken … Tekstil Kumaş ve Hazır Giyim San. Tic. Ltd. Şti., ..., ve ... Tekstil-... ünvanlı firmaları tanımadığını, ticari ilişkilerinin olmadığı, sahte faturalardaki ismi yazılı matbaayı tanımadığını, bu matbaadan fatura bastırmadığını, sahte faturalardan Seri ... sıra numarasının kendilerinde karşılığı olmadığı, ancak serinin A değil B olduğu, tarih, içerik ve tutar olarak farklılıklar arz ettiği, söz konusu faturalar üzerindeki kaşe, imza ve adresin kendine ait olmadığının belirtildiği, ayrıca fatura ve sevk irsaliyesi düzenlediği, irsaliye faturasının bulunmadığı beyan ettiği, mükellef hakkında yapılan değerlendirmede mükellefin 2009 takvim yılında ... sıra ve seri numaraları arasında olan faturaları kullandığı, ancak ele geçirilen faturaların … seri ve sıra numaralı irsaliyeli faturaların sahte olduğu, mükellefin 2009,2010,2011 takvim yıllarında hangi mükelleflere ne kadar satış yapıldığını fatura tutarları itibariyle gösteren tutanak ekinde yer alan listelerde belirtilen faturaların mükellefin gerçek faaliyeti sonucunda düzenlediği defter kayıtlarına intikal ettirdiği faturalar olduğu, söz konusu listelerde yer almayan ve mükellefin ismi kullanılarak basılmış faturaların taklit edilen belge olarak dikkate alınması gerektiği tespitlerine yer verildiği görülmüştür.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden,davacıya fatura düzenleyen anılan mükellefin faturalarının taklit edildiği, bu kapsamda cezalı tarhiyata konu … numaralı faturaların anılan mükellefin faaliyet konusu ile fatura içeriği alımın muhteviyatı (kalıp) dikkate alındığında gerçek bir ticari ilişkiye dayanmayan taklit faturalar olduğu ve sahte belge niteliğinde olduğu sonucuna ulaşıldığından, aksi yöndeki temyize konu Vergi Mahkemesi kararının söz konusu alımlarla ilgili cezalı tarhiyatı kaldıran hüküm fıkrasına yönelik istinaf isteminin reddine dair Vergi Dava Dairesi kararında isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 04/11/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.