Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2017/2891 E. , 2021/6026 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2017/2891
Karar No : 2021/6026
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... İnşaat Ve Yapı Malzemeleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin .... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının, 2010 yılı hesap ve işlemlerinin kullanmış olduğu alış faturaları ve düzenlemiş olduğu satış faturaları yönünden incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2010 yılı için tarh edilen vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; dava konusu cezalı tarhiyatın beyan dışı bırakıldığı belirtilen faiz gelirine ilişkin kısmı yönünden, inceleme elemanınca davacının kasasında bulundurduğu fazla nakit paranın şirket ortaklarına borç verildiği ve bu borca karşılık faiz geliri elde edildiği hususunda herhangi bir araştırma yapma gereği duyulmadan sadece kasadaki fazla nakit miktarına bakılarak faiz geliri elde edildiği sonucuna ulaşıldığı, ancak vergilendirmede vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti esas olup, davacının kasasındaki fazla nakit paranın borç verildiği, borç verilmiş ise kimlere ve ne kadar borç verildiği ve karşılığında faiz alınıp alınmadığı hususlarında somut bir tespit yapılmadan sadece kasada fazla nakit bulundurmanın iktisadi ve ticari icaplara uygun olmadığı gerekçesiyle faiz kazancı elde edildiği sonucuna ulaşılması ve elde edildiği iddia edilen bu faiz kazancı üzerinden tarhiyat yapılmasının yukarıda bahsedilen vergilendirme ilkesiyle bağdaşmadığı, bu durumda, davacı tarafından borç para karşılığında faiz kazancı elde edildiği hususunun davalı idarece olasılıklardan uzak hukuken kabul edilebilir delillerle birlikte somut bir şekilde tespit edilemediği sonucuna ulaşıldığından, faiz kazancı elde edildiği yönünde düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak cezalı vergi tarh edilmesinde hukuka uyarlık görülmediği; dava konusu cezalı tarhiyatın, davacının taşıtları için yapmış olduğu harcamalarından kaynaklanan kısmı yönünden davalı idarece düzenlenen vergi inceleme raporunda söz konusu harcamaların taşıtların değerini artırdığı, kullanma ömürlerinde olumlu bir değişiklik sağlayarak bu süre zarfında sağlayacağı faydayı ve verimliliği artırdığı tespit edilerek taşıtların kullanma ömürlerine göre amortisman yoluyla giderleştirilmesi gerektiği belirtilmiş ise de 213 sayılı Kanun'un 272. maddesinde söz konusu değerlendirmenin yapılabilmesi için normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında bir giderin yapılmış olmasının gerektiğinin yer aldığı, dılayısıyla söz konusu giderlerin iktisadi kıymetin ilk iktisabı sırasında bulunmayan özelliklerinin kazandırılması veya ilk iktisap sırasında bulunan özelliklerinin geliştirilmesi için yapılan gider mahiyetinde olması gerektiği, inceleme raporuna ekli söz konusu giderlerin kaynağı incelendiğinde debriyaj balatası, dingil tablası, direksiyon pompası gibi parçaların alındığı, söz konusu parçaların davacı tarafından taşıtların eskiyen ve bozulan parçalarının değişimi niteliğinde olduğunun beyan edilmesine karşın idarece normal bakım ve tamir giderleri dışında iktisadi kıymetin değerini artırıcı bir gider olduğuna yönelik herhangi bir araştırma veya geçerli bir tespitin inceleme raporunda yer almadığı görüldüğünden eksik incelemeye bağlı olarak yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta da hukuka uyarlık bulunmadığı soncuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idare tarafından, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın davacı şirket tarafından taşıtlar için yapmış olduğu harcamalarından kaynaklanan kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, kararın dava konusu cezalı tarhiyatın beyan dışı bırakıldığı belirtilen faiz gelirine ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya, ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği düzenlenmiş; 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlemesine yer verilmiştir.
Anılan Kanunun 30. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak belirlenmiş, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının resen takdir olunmuş sayılacağı düzenleme altına alınmış; anılan maddenin 4. bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak saptanmasına olanak vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması nedeniyle ihticaca salih bulunmaması hali ile 6. bendinde, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hallerinin re'sen vergi tarhı sebeplerinden olduğu hükme bağlanmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun ''Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı'' başlıklı 13. maddesinde; ''Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir. İlişkili kişi; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade eder. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır. Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder. Emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanması zorunludur.'' hükümlerine yer verilmiş olup, devamında kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat ve bedellerin hangi yöntemlerle kullanılacağı ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin diğer usul ve esaslar düzenlenmiştir.
Örtülü kazanç dağıtımına ilişkin yasal düzenlemelerin amacı kuruma ait kazancın tamamen ya da kısmen vergiye tabi tutulmaksızın kurum dışına çıkarılmasını önlemektir. Örtülü kazanç dağıtımından söz edilebilmek için doğrudan ya da dolaylı bir ortaklık ilişkisinin ve menfaat aktarımının ortaya konulması gerekmektedir.
Öte yandan, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 16/1. maddesinde de; ticaret şirketlerinde tacir olduğu, 18/2. maddesinde; her tacirin ticaretine ait bütün faaliyetlerinde basiretli iş adamı gibi hareket etmesi gerektiği, 20. maddesinde; tacir verdiği avanslar veya yaptığı masraflar için ödeme tarihinden itibaren faize hak kazanacağı hükme bağlanmıştır.
Davacı hakkında düzenlenen .... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporunda; ikamet amaçlı binaların inşaatı faaliyetinde bulunan davacının 2010 hesaplarının incelenmesi sonucunda, 100 Kasa hesabının dönem içi hareketleri tetkik edilerek dönem içinde esas faaliyet konusu nakit giriş ve çıkışlarından bağımsız olarak dönem içinde belli bir tutarın fiktif olarak kasa hesabında izlediğinin tespit edildiği, şirketin günlük harcamalar ve diğer ihtiyaçları için nakit olarak bulundurulan tutarın 10.000 TL olarak dikkate alındığı, bu tutarın fazlasının şirket tarafından ortaklara kullandırılan ödünç paralar olarak dikkate alındığı ve her bir gün sonu itibarıyla yer alan bakiye tutarlarına faiz hesaplanmadığı, bu suretle kurum kurum kazancının dönem içerisinde ortaklara örtülü olarak dağıtıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Olayda, mükellefin ilgili dönemde kasasında yüksek tutarda para bulundurduğu, asıl amacı kar elde etmek olan ticari bir işletmenin kasasında ihtiyacı aşan nakdin uzun süre atıl tutmasının mümkün olmadığı, söz konusu paranın değerlendirilerek faiz kazancı elde edildiği ve elde edilen kazancın beyan dışı bırakıldığı, bu nedenle beyan dışı bırakıldığı saptanan matrah farkı üzerinden cezalı tarhiyat yapılması gerektiği hususlarının belirtilmesi üzerine dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Yukarıda belirtilen kanun hükümleri ile tespitlerin birlikte değerlendirilmesi sonucu, davacının kasa hesabında günlük ihtiyacı olan miktarın üzerinde nakit bulundurmasının, her tacirin ticaretine ait bütün faaliyetlerinde basiretli bir iş adamı gibi hareket etmesi gerektiği ilkesine ve ticari teamüllere uygun olmadığı, davacının kanuni temsilcisince de bu konuda yaptığı açıklamalarında hukuken kabul edilebilir bilgi ve belgeye dayandırılmaması karşısında; davacı şirketin ortaklarına bedelsiz şirket kaynağını kullandırdığının kabulü gerekmektedir.
Bu durumda, davacı hakkında Merkez Bankası tarafından uygulanan reeskont faiz oranı üzerinden faiz hesaplaması yapılarak, bulunan matrah farkları üzerinden cezalı tarhiyat yapılmasında hukuka aykırılık, aksi yöndeki Mahkeme kararının bu kısmında isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, davacı şirket tarafından taşıtlar için yapmış olduğu harcamalarından kaynaklanan kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının dava konusu cezalı tarhiyatın beyan dışı bırakıldığı belirtilen faiz gelirine ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 02/11/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının kasa hesabında ihtiyaç fazlası para bulundurulmasına ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.