Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2017/3167 E. , 2021/8131 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2017/3167
Karar No : 2021/8131
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, eski ortağı ve kanuni temsilcisi olduğu tasfiyesi tamamlanmış … Petrol San. Tic. Ltd. Şti hakkında verilen mahkeme kararı gereği düzenlenen … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı …. no'lu ihbarnamelerin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …. Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17. maddesine 5904 sayılı Kanun’un 6. maddesiyle eklenen 9. fıkrasının, 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe girdiği dikkate alındığında, bu hükmün ihtilafa konu cezalı tarhıyatın ilişkin olduğu 2002-2003 takvim yıllarına, yani geçmişe dönük olarak uygulanamayacağı; bu durumda, … tarihinde tasfiyesi bitmiş olan, davacının eski ortağı ve müdürü olduğu Tasfiyesi Tamamlanmış … Petrol San. Tic. Ltd. Şti.'ye ait 2002-2003 yılları vergi borçlarının iptali istemiyle açılan davada … Vergi Mahkemesi tarafından E:…, K:… sayılı "kısmen kabul, kısmen ret" kararı verilmesi üzerine reddedilen kısma ilişkin olarak, 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe girdiği görülen 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanun’un 17/9. maddesi uyarınca davacı adına düzenlenen dava konusu 2 no'lu ihbarnamelerde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Temyize konu kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 08/12/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun ''Kanuni Temsilcilerin Ödevi'' başlıklı 10. maddesinde tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, Vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı, bu hükmün Türkiye’de bulunmayan mükelleflerin Türkiye’deki temsilcileri hakkında da uygulanacağı, tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını da kaldırmayacağı hüküm altına alınmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun “Tasfiye” başlıklı 17. maddesine 5904 sayılı Kanun’un 6. maddesi ile eklenen 9. fıkrasında tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı, limited şirket ortaklarının, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olacakları; geçici 6. maddesinde ise, "Kanunun 17. maddesinin 9. fıkrası hükümleri, bu geçici maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce yapılan her türlü vergi tarhiyatı ve kesilen cezalar hakkında uygulanmaz" hükmü yer almaktadır.
Bu hükümler birlikte değerlendirildiğinde; öncelikle kanuni temsilcilerin sorumluluğunun Vergi Usul Kanunu’nda, tasfiye memurlarının sorumluluğunun ise Kurumlar Vergisi Kanunu’nda düzenlendiği; kanuni temsilciler yönünden: tüzel kişilere vergi kanunları ile yüklenen ödevlerin kanuni temsilciler tarafından yerine getirileceği, bu ödevlerin yerine getirilmemesi durumunda tüzel kişilerin varlığından alınamayan alacakların kanuni temsilcilerin varlığından alınacağı, kanuni temsilcilerin sorumluluklarının kendilerinden beklenen ödevlerin yerine getirilmemesi çerçevesinde devam ettiği (Anayasa Mahkemesi de 19/03/2015 tarih ve E:2014/144, K:2015/29 sayılı kararında benzer bir yorumda bulunmaktadır: "213 sayılı Kanun’un 10. maddesinde, kanuni temsilciler için kabul edilen sorumluluk, kusura dayalı sorumluluktur. Buradaki kusur, vergilendirmeye dair ödevlerin ihlal edilmesidir.
Buna göre, 213 sayılı Kanun’un 10. maddesi uyarınca kanuni temsilcilerin sorumlu tutulabilmesi için vergilendirme ödevlerini yerine getirmemiş olması gerekmektedir.”), dolayısıyla tasfiye edilmiş tüzel kişilerle ilgili tasfiye öncesi dönemlere ilişkin yapılacak takibatların (tarh, tahakkuk, tahsil) kanuni temsilci olarak vergi kanunlarının kendisine yüklediği ödevleri yerine getirmeyen kanuni temsilciler adına gerçekleştirileceği,: tasfiye memurları yönünden: Tasfiye döneminde tahakkuk eden vergilerin ödenmesi ile bu dönemde vergi kanunları gereğince ortaya çıkacak vergilerin tahakkuk ettirilip ödenmesinden ve bu ödevleri yerine getirmemesi nedeniyle yapılacak tarhiyatlardan tasfiye memurlarının sorumlu tutulduğu, ancak hem kanuni temsilcilere hem tasfiye memurlarına bu ödevleri yerine getirdiğini ispat etmeleri şartıyla sorumluluktan kurtulma fırsatı verildiği
Tasfiyesi tamamlanarak tüzel kişiliği sona eren mükelleflerle ilgili tarh zamanaşımı süresi içerisinde yapılacak tarhiyatların Vergi Usul Kanunu gereğince kanuni temsilci, tasfiye dönemine ilişkin yapılacak tarhiyatlarda ise mülga 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 34 ve 35. maddeleri ile 5520 sayılı Kanun’un 17. maddesi çerçevesinde tasfiye memurları adına yapılması gerekmektedir. Bu konuda oluşabilecek tereddütleri açıklığa kavuşturmak amacıyla 5520 sayılı Kanun’a 5904 sayılı Kanun’un 6. maddesi ile 9. fıkra eklenmekle birlikte bu fıkranın yürürlük tarihinden önce yapılan tarhiyatlarla ilgili bu kez başka bir tereddüdün (yürürlük tarihinden önce yapılan tarhiyatların durumu) oluşmasını engellemek üzere 5904 sayılı Kanun’un 7. maddesi ile geçici 6. madde eklenmiş ve bu maddelerin yürürlüğünden önce yapılmış tarhiyatlar güvence altına alınmıştır. Ayrıca, anılan fıkra ile açıklığa kavuşturulan hususun bu maddenin yürürlük tarihinden sonraki dönemler için yapılacak tarhiyatları değil yürürlük tarihinden sonra yapılacak tarhiyatlara müştemil olduğu izahtan varestedir.
Bu durumda, … tarihinde tasfiyesi tamamlandıktan sonra ticaret sicilinden silinerek tüzel kişiliği sona eren şirket hakkında düzenlenen … gün ve … sayılı VTR uyarınca, tarhı öngörülen verginin tasfiye dönemi öncesi kanuni temsilci olduğu ihtilafsız davacı adına düzenlenerek tebliğ edilmesinde hukuka aykırılık, davayı, ''tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezalardan, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi birine yapılabilmesi bu (17/9.maddenin) hükmün yürürlüğe girmesinden sonra tasfiye öncesi dönem sayılan zamanda doğan vergi ve ceza tarhiyatları için uygulanabileceği, ihtilaflı dönemin ise sözü edilen madde hükmünün yürürlük tarihinden önceki bir dönem olduğu'' gerekçesiyle kabul eden mahkeme kararına ilişkin istinaf istemini reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk bulunmadığı anlaşılmaktadır.
Tasfiyesi tamamlanan şirketin tasfiye öncesi dönemle ilgili kanuni temsilci adına düzenlenen dava konusu … no'lu ihbarnamelerde yukarıda açıklanan nedenlerle usul yönünden hukuka aykırılık bulunmadığı ve davanın esası hakkında bir karar verilmesi gerektiğinden davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyoruz.