Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2017/3170 E. , 2021/7808 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2017/3170
Karar No : 2021/7808
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Kimyevi Maddeler Nakliyat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, antrepo kiralama hizmeti verdiği … Kimyevi Maddeler Nakliyat Tic. ve San. A.Ş adlı firmaya fatura düzenlemediğinden bahisle vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı 2013 yılı kurumlar vergisi ve 2013/1-3 ila10-12 dönemleri geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının antrepo kiralama hizmeti verdiği … Kimyevi Maddeler Nakliyat Tic. ve San. A.Ş adlı firmaya fatura düzenlemediğinin tespit edildiği ve davacı tarafından söz konusu faturaların sehven düzenlenmediği ve Çeşitli Borçlar hesabında takip edilen ödemelerin antrepo kiralama ücretine ilişkin olarak yapılan ödelemeler olduğu belirtilerek bedeli alındığı halde fatura düzenlenmediği davacı tarafından kabul edilmiş olsa da, söz konusu faturaların tutarlarına ilişkin olarak hukuken geçerli bir incelemenin yapılmadığı görüldüğünden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Vergi inceleme raporunda yeterli tespitlerin mevcut olduğu, yapılan işlemin hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Transfer fiyatlandırmasına ilişkin yapılan değerlendirmede hazine zararı olmadığı tespit edilmesine rağmen tarhiyat önerildiği ve vergi inceleme raporunun hatalı olduğu, ilişkili firmalara ilişkin yapılan depo kiralama hizmetinin yanlış emsal bedelle hesaplandığı, temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiştir. Aynı Kanunun “Re’sen vergi tarhı” başlıklı 30. maddesinde de re’sen vergi tarhının, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandığı; maddede bentler halinde sayılan hallerden herhangi birinin bulunması durumunda, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabul edileceği hükme bağlanmış olup, aynı maddenin 4. bendinde “defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca sahih bulunmaması”, 6. bendinde de “tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması” halleri re’sen takdir nedeni olarak sayılmış; 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiş; 341. maddesinde ise vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergiye ilişkin ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi olarak tanımlanmış; 344. maddede de 341. maddede yazılı hallerle vergi ziyaına sebep olanlara ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinde, kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunmaları halinde kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı, alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği, ilişkili kişinin; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade edeceği, kurumların, ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat veya bedelleri, karşılaştırılabilir fiyat yöntemi, maliyet artı yöntemi ve yeniden satış fiyatı yöntemlerinden işlemin mahiyetine en uygun olanını kullanarak tespit edeceği, karşılaştırılabilir fiyat yönteminin, bir mükellefin uygulayacağı emsallere uygun satış fiyatının, karşılaştırılabilir mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan ve aralarında herhangi bir şekilde ilişki bulunmayan gerçek veya tüzel kişilerin birbirleriyle yaptıkları işlemlerde uygulayacağı piyasa fiyatı ile karşılaştırılarak tespit edilmesini ifade ettiği hükümlerine yer verilmiştir.
Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporunda; davacının 2013 yılında ilişkili firma … Kimyevi Maddeler Nakliyat Tic. ve San. A.Ş'ye (kararın devamında … A.Ş. olarak anılacaktır) antrepo kiralama hizmeti vermiş olmasına rağmen verdiği bu hizmete ilişkin olarak fatura düzenlemediği, şirket yetkilisine bunun sebebi sorulduğunda "sehven faturaların düzenlenmediğini" ifade ettiği, bununla birlikte … A.Ş.'den yıl içerisinde çeşitli tarihlerde alınan paraların 336-Diğer Çeşitli Borçlar Hesabında takip edildiğinin tespiti üzerine bu alınan paraların nedeni sorulduğunda ise şirket temsilcisinin "bu ödemelerin antrepo ücretlerine ilişkin olarak yapıldığını, sehven Diğer Çeşitli Borçlar Hesabında takip edildiğini" ifade ettiği, ayrıca şirket temsilcisine antrepoda kalan malların kira bedellerinin nasıl tespit edildiği sorulduğunda "yazılı bir tarifelerinin olmadığı, günlük ton başına kiralama bedelinin 20 ilâ 60 cent arasında değiştiğini, yükleme ve boşaltma ücreti içerisinde olup ayrıca ücret alınmadığı, geçici yılda bir kere çalışılan müşteriler için 1 dolar ilâ 1,20 dolar arası günlük ton başı ücret uygulandığını" ifade ettiği, hazine zararı oluşmadığından transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı yönünden yapılacak bir işlem olmadığı, antrepo kiralama hizmeti vermiş olmasına rağmen bu hizmete ilişkin olarak fatura düzenlemediğinden kurumlar vergisi tarhiyatının yapıldığı, şirket kurumlar vergisi matrah tespitinde ise şirketin yazılı bir tarifesi olmadığından karşılaştırılabilir fiyat yöntemi kullanılarak 2010, 2011 ve 2012 yıllarına ait örnekleme usulüyle seçilen 5 ilişkili olmayan firmaya düzenlediği 11 adet faturadaki tutar, kiralamada kalan ürünün miktarı, kaldığı gün sayısı, fatura tarihindeki dolar kuru dikkate alınarak kiralama birim fiyatı 3,17 dolar olarak tespit edilip bu fiyat üzerinden matrah takdir edilerek tarhiyatların önerildiği belirtilmiş; ve bu rapora dayanılarak dava konusu cezalı tarhiyatlar yapılmıştır.
Yukarıdaki tespitlerin ve ilgili yasa kurallarının değerlendirilmesinden;
Davacı hakkında yapılan inceleme sonucunda davacının antrepo kiralama hizmeti verdiği … A.Ş. adlı firmaya fatura düzenlemediği tespit edilmiş ve davacı tarafından söz konusu faturaların sehven düzenlenmediği ve Çeşitli Borçlar Hesabında takip edilen ödemelerin antrepo kiralama ücretine ilişkin olarak yapılan ödemeler olduğu belirtilerek bedeli alındığı halde fatura düzenlenmediği davacı tarafından kabul edildiği kayıt ve beyan dışı bırakıldığı hususunda bir tereddüt bulunmamaktadır.
Matraha ilişkin olarak, şirket yetkilisi, her ne kadar, günlük ton başına kiralama bedelinin 20 ilâ 60 cent arasında değiştiğini, yükleme ve boşaltma ücreti içerisinde olup ayrıca ücret alınmadığını, geçici yılda bir kere çalışılan müşteriler için 1 dolar ilâ 1,20 dolar arası günlük ton başı ücret uygulandığını ifade etmiş ise de, geçici olarak belirtilen müşterilerin yılda bir defa uğrayan değil yılda birçok kez veya iki yıldır gelen müşteriler olduğu, faturalarda görüleceği üzere ayrıca yükleme ve boşaltma ücreti alındığı, kiralama süresinin ise 2 ilâ 44 gün arasında değiştiğinin görüldüğü, mükellefçe de söz konusu ilişkili şirkete yapılan satışlarla ilgili olarak ispat edici belgelerin incelemeye ibraz edilmediği göz önüne alındığında, inceleme elemanı tarafından matrah tespitine ilişkin, faturası düzenlenmeyen satışlara ilişkin fiyatın tespit edilebilmesi için karşılaştırılabilir fiyat yönteminin uygulanmasında ve yapılan hesaplamada hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Bu bakımdan aksi gerekçe ile verilen Vergi Mahkemesi kararının kaldırılması istemiyle yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.
Verilecek kararda, geçici vergi aslı ve cezası yönünden de karar verilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 02/12/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.