Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2017/4254 E. , 2020/6189 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2017/4254
Karar No : 2020/6189
DAVACILAR :1) … Endüstri Tesisleri İmalat ve Montaj A.Ş.
VEKİLİ : Av….
2) … İnşaat Tur. Maden. Enerji Üret. Tic. ve San. A.Ş.
VEKİLİ : Av. …
DAVALI : … Bakanlığı (…Bakanlığı)-…
VEKİLİ : Av. …
DAVANIN KONUSU :Ticaret Bakanlığının (Eski:Ekonomi Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğü) … tarih ve … ve … sayılı işlemlerinin iptali ve bu işlemlerin dayanağı olduğu ileri sürülen 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan ihracat: 2017/4 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ'in 23'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasının 2'inci cümlesindeki "Söz konusu bentlerde yer alan proje ve işlere ilişkin olarak istisna uygulanabilmesi için, 09/08/2016 tarihinden itibaren ilk defa yapılan bir proje veya iş olması ya da mevcut projelerin 09/08/2016 tarihinden itibaren ihale edilen kısmına ilişkin olması gerekir." ibaresinin iptali istenilmektedir.
DAVACILARIN İDDİALARI : Davalı idare tarafından tesis edilen vergi, resim ve harç istisnası belgesi verilmesi isteminin reddi yönündeki işlemde, projeye ilişkin sözleşmenin 06/09/2014 tarihli olduğu ifade edilmiş ise de … Entegre Sağlık Kampüsü yapım işleri ile ürün ve hizmetlerin temin edilmesi işi projesinin, sözleşmeye ilişkin yer tesliminin yapıldığı 31/05/2017 tarihi itibarıyla başladığı, ayrıca 2017/4 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ, davalı idareye başvurunun yapıldığı 06/10/2016 tarihinden sonra 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girdiğinden ve başvuru tarihinde yürürlükte olmadığından davalı idarenin vergi, resim ve harç istisna belgesi verilmemesi işlemine dayanak olamayacağı, 6728 sayılı Kanun'da öngörülmeyen sınırlamanın Genel Tebliğ kuralı ile düzenlenerek Kanun'la tanınan bir hakkın düzenleyici işlem ile daraltıldığı ve Kanun'la verilen yetki sınırları aşıldığından söz konusu düzenlemede üst hukuk normlarına uyarlık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
DAVALININ SAVUNMASI: 6728 sayılı Kanun'un 76'ncı maddesinde 488 sayılı Kanun'un değiştirilen Ek 2'nci maddesinin ve 492 sayılı Kanun'un değiştirilen 1'inci maddesinin (2) numaralı fıkralarının (n) ve (o) bendi hükümlerinin, Kanun'un yayımı tarihinden sonra yapılan proje ve işlere uygulanmak üzere yürürlüğe gireceğinin hükme bağlandığı dikkate alındığında; söz konusu faaliyetlere ilişkin damga vergisi ve harç istisnasının, 6728 sayılı Kanun'un yayım tarihi olan 09/08/2016 tarihinden itibaren yapılacak projelere ve işlere uygulanacağı, söz konusu bentlerde yer alan proje ve işlere ilişkin olarak istisna uygulanabilmesi için 09/08/2016 tarihinden itibaren ilk defa yapılan bir proje veya iş olmasının ya da kısım kısım ihale edilen mevcut projelerin 09/08/2016 tarihinden itibaren ihale edilen kısmına ilişkin olmasının gerektiği, Genel Tebliğ'deki düzenlemenin daraltıcı olmadığı, davacı firmaların evrakları incelendiğinde vergi, resim ve harç istisna belgesi düzenlenmesi talep edilen işe ait sözleşme ve ihale tarihinin anılan Kanun'un yayımlanmasından önce olduğunun görüldüğü ve bu nedenle istemin uygun bulunmadığı, dolayısıyla aksi yöndeki davacı iddiasının hukuki dayanaktan yoksun olması nedeniyle davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: 2017/4 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ'in 23'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasının; davacı tarafından iddia edildiği gibi Kanun hükümlerine aykırılık teşkil etmediği, hakların kullanılmasına kısıtlama getirmediği, ayrıca Kanunların verdiği yetkiye dayanılarak davalı idarece yayımlanan Tebliğ hükmü ile Kanunlarda yer alan kuralın açıklandığı, dolayısıyla uygulama birliğinin sağlandığı anlaşıldığından sözü geçen düzenleyici işlemin dava konusu edilen kısmında ve 6728 sayılı Yasa'nın yürürlük tarihi 09/08/2016'dan sonraki tarihli olmayan ve kısım kısım ihale edilen bir işe ilişkin de bulunmayan proje nedeniyle davacı adına vergi, resim ve harç istisna belgesi verilmemesine ilişkin olarak tesis edilen bireysel işlemde hukuka aykırılık görülmediğinden davanın reddi gerektiği düşünülmektedir.
DANIŞTAY SAVCISI …'IN DÜŞÜNCESİ : Dava; "Kamu Özel İşbirliği Modeli İle … Entegre Sağlık Kampüsü yapım işleri ile ürün ve hizmetlerin temin edilmesi işi Sözleşmesi"ne ilişkin olarak davacı şirket tarafından, vergi, resim ve harç istisnası belgesi verilmesi istemiyle yapılan başvurunun reddi yolunda Ticaret Bakanlığınca (Ekonomi Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğü) tesis edilen … tarih ve … ve …sayılı işlemler ile bu işlemlerin dayanağı olan 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2017/4 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ'in 23'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasının "Söz konusu bentlerde yer alan proje ve işlere ilişkin olarak istisna uygulanabilmesi için, 09/08/2016 tarihinden itibaren ilk defa yapılan bir proje veya iş olması ya da mevcut projelerin 09/08/2016 tarihinden itibaren ihale edilen kısmına ilişkin olması gerekmektedir." hükmünü içeren 2'nci cümlesinin iptali istemine ilişkindir.
Davaya konu edilen Tebliğ'in 1'inci maddesinde; bu Tebliğin, 23/12/1999 tarihli ve 99/13812 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe konulan İhracat, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Karar ve 01/07/1964 tarihli ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2'nci ve 02/07/1964 tarihli ve 492 sayılı Harçlar Kanununun ek 1 inci maddelerine istinaden ihracat, transit ticaret, ihracat sayılan satış ve teslimler ile döviz kazandırıcı hizmet ve faaliyetlerde vergi, resim ve harç istisnası uygulaması suretiyle ihracatı arttırmak, ihraç ürünlerine uluslararası piyasalarda rekabet gücü kazandırmak ve ihraç pazarlarını geliştirmek amacıyla hazırlandığı belirtilmiştir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 6728 sayılı Kanun ile değişik Ek 2' nci ve 492 sayılı Harçlar Kanununun Ek 1'inci maddesinin 6'ncı fıkralarında; "Bu maddenin uygulanması bakımından; birinci ve ikinci fıkralarda yer alan döviz kazandırıcı faaliyetlere ilave olarak döviz kazandırıcı diğer faaliyetleri, belge kapsamında istisna uygulanacak işlem ve faaliyetlerin aşamaları ile diğer usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı ile Ekonomi Bakanlığı birlikte
yetkilidir." hükmü yer almıştır.
6728 sayılı Kanun ile değişik 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2'nci maddesi ile 492 sayılı Harçlar Kanununun Ek 1'inci maddesinin 2'nci fıkralarının (o) alt bentlerinde; (Yür: 09/08/2016 tarihinden sonra yapılan proje ve işlere uygulanmak üzere 09/08/2016) Kamu özel işbirliği kapsamında tesis yapımı ve yenilenmesi işlerini üstlenen tam mükellef firmaların yapacakları hizmet ve faaliyetleri döviz kazandırıcı hizmet ve faaliyetler arasında sayılmıştır.
6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 76'ncı maddesinin (c) bendinde; bu Kanun'un 27'nci maddesiyle 488 sayılı Kanun'un değiştirilen ek 2'nci maddesinin 2'nci fıkrasının (n) ve (o) bendi hükümlerinin, bu Kanun'un yayımı tarihinden sonra yapılan proje ve işlere uygulanmak üzere yayımı tarihinde, (ç) bendinde ise; bu Kanun'un 35'inci maddesiyle 492 sayılı Kanunun değiştirilen ek 1'inci maddesinin 2'nci fıkrasının (n) ve (o) bendi hükümlerinin, bu Kanun'un yayımı tarihinden sonra yapılan proje ve işlere uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği hükme bağlanmıştır.
Anılan yasal düzenlemede; 6728 sayılı Kanun'un yayımlandığı 09/08/2016 tarihinden sonra yapılacak proje ve işlere uygulanacağının açıkca belirtilmiş olması karşısında; yasada yer alan proje ve işlere ilişkin olarak damga vergisi ve harç istisnası uygulanabilmesi için 09/08/2016 tarihinden itibaren ilk defa yapılan bir proje veya iş olması ya da kısım kısım ihale edilen mevcut projelerin 09/08/2016 tarihinden itibaren ihale edilen kısma ilişkin olması gereklidir.
Bu durumda, kamu özel işbirliği kapsamında tesis yapımı ve yenilenmesi işlerini üstlenen tam mükellef firmaların yapacakları hizmet ve faaliyetlere ilişkin vergi, resim ve harç istisnası belgesi düzenlenebilmesi için söz konusu proje veya işin 09/08/2016 tarihinden sonra yapılması gerekmektedir.
Davaya konu edilen 2017/4 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ'in 23'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasında yer alan "Söz konusu bentlerde yer alan proje ve işlere ilişkin olarak istisna uygulanabilmesi için, 09/08/2016 tarihinden itibaren ilk defa yapılan bir proje veya iş olması ya da mevcut projelerin 09/08/2016 tarihinden itibaren ihale edilen kısmına ilişkin" olması gerektiğine dair düzenlemenin; verilen yetki kapsamında olduğu, yukarıda sözü edilen Kanunlarda açıkca yer alan hükmün açıklaması niteliğinde ve uygulamada birlik sağlama amacına yönelik olarak düzenlendiği sonucuna varıldığından, Tebliğin iptali istenilen kısmında üst hukuk normlarına aykırılık görülmemiştir.
Davanın uygulama işlemine ilişkin kısmına gelince;
Davacı şirket adına, Kamu Özel İşbirliği Modeli İle … Entegre Sağlık Kampüsü yapım işleri ile ürün ve hizmetlerin temin edilmesi işi sözleşmesi nedeniyle vergi, resim ve harç istisnası belgesi düzenlenebilmesi için; projenin yukarıda sözü edilen 6728 sayılı Kanunun yürürlüğe girdiği 09/08/2016 tarihinden sonraki bir tarihi taşıması gerekmektedir. Olayda ise, sözleşmenin 06/09/2014 tarihinde imzalandığı, sözleşmeye ilişkin ihale tarihinin ise, bundan daha önceki bir tarih olması dolayısıyla, 6728 sayılı Kanunun yürürlük tarihinden sonraki bir tarihi taşımadığı anlaşılan projeye ilişkin olarak davacı adına vergi, resim ve harç istisna belgesi verilmesi istemiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin olarak idarece tesis edilen işlem yönünden de hukuka aykırılık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davanın reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, duruşma için belirlenen 24/12/2020 tarihinde davacıyı temsilen Av. … ile Av. …'nun davalı idareyi temsilen Av. …'ın geldiği görülmüş olup, davacı vekili ile davalı idare vekiline söz verilip açıklamaları dinlendikten ve taraflara son söz verildikten sonra gereği görüşüldü:
MADDİ OLAY VE HUKUKİ SÜREÇ:
Dava; vergi, resim, harç istisna belgesi verilmesi isteminin reddine ilişkin davalı idare işlemlerinin ve bu işlemlere dayanak olduğu ileri sürülen 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2017/4 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ'in 23'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasının "Söz konusu bentlerde yer alan proje ve işlere ilişkin olarak istisna uygulanabilmesi için, 09/08/2016 tarihinden itibaren ilk defa yapılan bir proje veya iş olması ya da mevcut projelerin 09/08/2016 tarihinden itibaren ihale edilen kısmına ilişkin olması gerekmektedir." hükmünü içeren 2'nci cümlesinin iptali istemiyle açılmıştır.
İNCELEME VE GEREKÇE :
İLGİLİ MEVZUAT:
21/02/2013 tarihinde kabul edilerek 09/03/2013 tarih ve 28582 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6428 sayılı Sağlık Bakanlığınca Kamu Özel İşbirliği Modeli ile Tesis Yaptırılması, Yenilenmesi ve Hizmet Alınması ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un 1'inci maddesinde; bu Kanun'un amacının ihale ile özel hukuk hükümlerine göre , kamu özel işbirliği modeli çerçevesinde; Sağlık Bakanlığı ve bağlı kuruluşlarınca yapılmasına ihtiyaç duyulan tesislerin ön proje, , ön fizibilite raporu ve belirlenecek temel standartlar çerçevesinde, Hazine'nin özel mülkiyetindeki taşınmazlar üzerinde sözleşmede belirtilen sabit yatırım dönemi hariç otuz yılı geçmemek üzere bağımsız ve sürekli nitelikte üst hakkı tesis edilmek suretiyle yaptırılması, mevcut tesislerin yenilenmesinin sağlanması ve bu projeler için alınacak danışmanlık, araştırma - geliştirme hizmetleri ile ileri teknoloji ya da yüksek mali kaynak gerektiren bazı hizmetlerin gördürülmesine ilişkin usul ve esasları belirlemek olduğu, 9'uncu maddesinde; bu Kanun kapsamında yapılacak yatırımlarla ilgili olarak yatırım dönemiyle sınırlı olmak kaydıyla, idare ile gerçek veya özel hukuk tüzel kişileri arasında yapılacak her türlü iş ve işlemler ile düzenlenecek kağıtların 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'na göre alınan damga vergisi ile 492 sayılı Harçlar Kanunu uyarınca alınan harçlardan müstesna olduğu belirtilmiştir.
31/12/1999 tarih ve 23923 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 23/12/1999 tarih ve 99/13812 sayılı İhracat, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkındaki Bakanlar Kurulu Kararı'nın 3'üncü maddesinde; vergi, resim, harç istisna belgesinin, ihracat sayılan satış ve teslimleri ile döviz kazandırıcı hizmet ve faaliyetlerin vergi, resim ve harç istisnasından yararlandırılmasına imkan sağlayan Müsteşarlıkça düzenlenen belgeyi ifade ettiği, 6'ncı maddesinde ise; ihraç edilecek malların üretiminde kullanılacak maddelerin ithali ile yurt içi alımları ve bunlarla ilgili işlemler, bu Karar'a istinaden Müsteşarlıkça yayımlanacak tebliğde belirlenen ihracat sayılan satış ve teslimler ile döviz kazandırıcı hizmet ve faaliyetlerde vergi, resim ve harç istisnasından yararlanmak isteyen firmaların, Müsteşarlığa müracaat ederek dahilde işleme izin belgesi ve / veya vergi, resim, harç istisna belgesi almak zorunda olduğu açıklanmıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1'inci maddesinde; bu Kanun'a ekli (I) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu Kanun'daki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği, 9'uncu maddesinde ise, bu Kanun'a ekli (2) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu kuralı bulunmaktadır.
09/08/2016 tarihli ve 29796 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile değişik 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2'nci ve 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun Ek 1'inci maddelerinin 6'ncı fıkrasında; bu maddenin uygulanması bakımından birinci ve ikinci fıkralarda yer alan döviz kazandırıcı faaliyetlere ilave olarak döviz kazandırıcı diğer faaliyetleri, belge kapsamında istisna uygulanacak işlem ve faaliyetlerin aşamaları ile diğer usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı ile Ekonomi Bakanlığının birlikte yetkili olduğu kurala bağlanmış, aynı Kanun maddelerinin 2'nci fıkrasının ve 2017/4 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ'in 6'ncı maddesinin 3'üncü fıkrasının (o) alt bendinde ise; "Kamu özel işbirliği kapsamında tesis yapımı ve yenilenmesi işlerini üstlenen tam mükellef firmaların yapacakları hizmet ve faaliyetler" döviz kazandırıcı hizmet ve faaliyetler arasında sayılmıştır.
Diğer yandan 6728 sayılı Kanun'un 76'ncı maddesinin (c) bendinde; bu Kanun'un 27'nci maddesiyle 488 sayılı Kanun'un değiştirilen ek 2'nci maddesinin 2'nci fıkrasının (n) ve (o) bendi hükümlerinin, bu Kanun'un yayımı tarihinden sonra yapılan proje ve işlere uygulanmak üzere yayımı tarihinde, (ç) bendinde ise; bu Kanun'un 35'inci maddesiyle 492 sayılı Kanun'un değiştirilen Ek 1'inci maddesinin 2'nci fıkrasının (n) ve (o) bendi hükümlerinin, bu Kanun'un yayımı tarihinden sonra yapılan proje ve işlere uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği kuralı yer almaktadır.
Ayrıca 23/12/1999 tarihli ve 99/13812 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe konulan İhracat, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler İle Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, resim ve Harç İstisnası Hakkında Karar ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2'nci ve 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ek 1'inci maddelerine istinaden 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2017/4 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ'in 23'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasında; bu Tebliğ'in 6'ncı maddesinin 3. fıkrasının (n) ve (o) bentlerinde düzenlenen faaliyetlere ilişkin damga vergisi ve harç istisnasının, 6728 sayılı Kanun'un 76'ncı maddesinin 1. fıkrasının (c) ve (ç) bentleri uyarınca Kanun'un yayım tarihi olan 09/08/2016 tarihinden itibaren yapılan proje ve işlere uygulanacağı, söz konusu bentlerde yer alan proje ve işlere ilişkin olarak istisna uygulanabilmesi için, 09/08/2016 tarihinden itibaren ilk defa yapılan bir proje veya iş olmasının ya da mevcut projelerin 09/08/2016 tarihinden itibaren ihale edilen kısmına ilişkin olmasının gerektiği düzenlemesi bulunmaktadır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dava konusu düzenleyici işlem yönünden;
Yukarıda belirtilen mevzuat hükmünün değerlendirilmesinden, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'na ekli (2) sayılı tabloda ve 429 sayılı Harçlar Kanunu'nda ayrıntılı sıralanan, vergi ve harçtan istisna edilmiş işlemler ile bu kapsamda muafiyet tanınmış kurum ve kuruluşlar dışında, çeşitli zamanlarda çıkarılmış özel kanunlar veya kanun hükmünde kararnamelerde çok sayıda damga vergisi ile harç muafiyet ve istisna düzenlemeleri bulunduğundan ve Damga Vergisi Kanunu ile Harçlar Kanunu'nda diğer kanunlarda yer alan istisna hükmünün uygulanmasına yönelik olarak sınırlayıcı bir kural yer almadığından, 09/03/2013 yürürlük tarihli 6428 sayılı Kanun kapsamında kamu özel işbirliği modeli ile yapılacak yatırımlarla ilgili olarak yatırım dönemiyle sınırlı olmak kaydıyla, idare ile gerçek veya özel hukuk tüzel kişileri arasında yapılacak her türlü iş ve işlemler ile düzenlenecek kağıtların damga vergisi ile harçtan müstesna olduğu, ancak 09/08/2016 yürürlük tarihli 6728 sayılı Kanun ile kamu özel işbirliği modeli ile yapılacak yatırımların, diğer döviz kazandırıcı faaliyetler arasında sayılmak suretiyle Damga Vergisi Kanunu Ek 2. ve Harçlar Kanunu'nun Ek 1. maddesinde açıklanan döviz kazandırıcı faaliyet istisnası kapsamına alındığı, bu faaliyetlere ilişkin istisnanın uygulanabilmesi için ise, 6728 sayılı Kanun'un yayım tarihi olan 09/08/2016 tarihinden önceki proje ve işler için vergi, resim, harç istisna belgesi alınması gerekmemekle birlikte 09/08/2016 tarihinden itibaren yapılan proje ve işler için vergi, resim, harç istisnası belgesi alınması koşulunun getirildiği anlaşılmaktadır.
Yukarıda sözü edilen 6728 sayılı Kanun'un 76'ncı maddesinde, 488 sayılı Kanun'un değiştirilen Ek 2'nci maddesinin ve 492 sayılı Kanun'un değiştirilen Ek 1'inci maddesinin 2'nci fıkrasının (n) ve (o) bendindeki düzenlemenin, Kanun'un yayımı tarihinden sonra yapılacak proje ve işlere uygulanmak üzere yürürlüğe gireceğinin kurala bağlandığı dikkate alındığında; söz konusu faaliyetlere ilişkin damga vergisi ve harç istisnasının, 6728 sayılı Kanun'un yayım tarihi olan 09/08/2016 tarihinden itibaren yapılacak projelere ve işlere uygulanacağı ve istisnanın uygulanabilmesi için de 09/08/2016 tarihinden itibaren ilk defa yapılan bir proje veya iş olmasının ya da kısım kısım ihale edilen mevcut projelerin 09/08/2016 tarihinden itibaren ihale edilen kısmına ilişkin olmasının gerektiği anlaşılmaktadır.
Dolayısıyla kamu özel işbirliği kapsamında tesis yapımı ve yenilenmesi işlerini üstlenen tam mükellef firmaların yapacakları hizmet ve faaliyetlerine ilişkin vergi, resim ve harç istisnası belgesi düzenlenebilmesi için söz konusu proje veya işin 09/08/2016 tarihinden sonra yapılması gerektiği açıktır.
2017/4 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ'in 23'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasının; davacı tarafından iddia edildiği gibi Kanun hükümlerine aykırılık teşkil etmediği, hakların kullanılmasına kısıtlama getirmediği,ayrıca yukarıda anılan Kanunların verdiği yetkiye dayanılarak davalı idarece yayımlanan Tebliğ hükmü ile Kanunlarda yer alan kuralın açıklandığı ve uygulama birliğinin sağlandığı anlaşıldığından sözü geçen düzenleyici işlemin dava konusu edilen kısmında hukuka aykırılık görülmemiştir.
Dava konusu uygulama işlemi yönünden;
Diğer yandan davacıların üstlendiği projeye ilişkin olarak … Bakanlığı ile davacılar arasında, kamu özel işbirliği modeli ile …Entegre Sağlık Kampüsü yapım işleri ile ürün ve hizmetlerin temin edilmesi işi sözleşmesinin 06/09/2014 tarihinde imzalandığı, sözleşmeye ilişkin ihale tarihinin 15/05/2013 olduğu, … Entegre Sağlık Kampüsü yapım işleri ile ürün ve hizmetlerin temin edilmesi işine ilişkin proje tarihinin ise, bu tarihten de eski olması gerekeceği, dolayısıyla 6728 sayılı Yasa'nın yürürlük tarihi 09/08/2016'dan sonraki tarihli olmayan projenin, kısım kısım ihale edilen bir işe ilişkin de bulunmadığı açıktır. Bu nedenle davacılar adına vergi, resim ve harç istisna belgesi verilmemesine ilişkin olarak tesis edilen bireysel işlem yönünden de hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. DAVANIN REDDİNE,
2. Peşin yatırılan karar harcının mahsubundan sonra kalan …-TL'nin davacılardan tahsiline, gereği için Vergi Dairesi Müdürlüğüne harç tahsil müzekkeresi yazılmasına,
3. Ayrıntısı aşağıda gösterilen toplam …-TL yargılama giderinin davacılar üzerinde bırakılmasına, artan posta giderinin, karar kesinleştiğinde davacılara iadesine,
4. Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca …-TL vekâlet ücretinin davacılar tarafından davalı idareye ödenmesine,
5. Bu kararın tebliğ tarihini izleyen 30 (otuz) gün içerisinde Danıştay Vergi Dava Daireleri Kuruluna temyiz yolu açık olmak üzere, 24/12/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.