Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/1326 E. , 2021/1212 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/1326
Karar No : 2021/1212
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF : … Plastik Sanayi Ticaret Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına sahte fatura kullandığından bahisle re'sen tarh edilen 2011/1 ila 12 dönemleri katma değer vergileri ve tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezaları ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının ilgili dönemde fatura aldığı İkitelli Vergi Dairesi mükellefi … Plastik ve İnş. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu incelendiğinde, 2011 yılında gerçek bir ticari faaliyet sonucunda satışı yapılabilecek maksimum hammadde miktarının Bozkurt ardiyesinde depolanan toplam 1.434.350 kg hammadde miktarı kadar olduğu kabul edilerek yapılan tabloya göre bu miktara isabet eden gerçek satış tutarına (kdv hariç 4.370.464,00 TL) ulaşıldığı, bu tutarın toplam satışlara oranının %4,3 olarak tespit edildiği, geri kalan faturaların ise sahte fatura olarak kabul edildiği, davacının söz konusu mükelleften 2011 yılında aldığı kdv hariç toplam 7.531.359,27 TL tutarındaki faturaların anılan mükellefin gerçek olarak kabul edilen satışları içerisinde yer alıp almadığı hususunun somut olarak ortaya konulmadığı, bir başka deyişle anılan mükellef tarafından davacı adına düzenlenen faturaların gerçek bir mal hareketine dayanıp dayanmadığının açıkça tespit edilmediği, davacı tarafından vergi müfettişine verilen ifadede, anılan mükellefe yapılan ödemelerin banka ve çek yoluyla yapıldığının belirtilmesine ve dava dosyasına buna dair banka dekontları ve çek yapraklarının sunulmasına karşın davalı idarece banka ve çek yoluyla yapılan bu ödemelerin gerçek olmadığına ya da yanıltıcı olduğuna dair herhangi bir iddiada bulunulmadığı, inceleme ve araştırma yapılmadığı görüldüğünden yapılan cezalı tarhiyatta ve somut tespit olmadan kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Temyiz isteminin sahte fatura kullanımından kaynaklı tarhiyata ilişkin kısmına gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmaların düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … Plastik ve İnş. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda özetle; mükellefin 06/11/2009 tarihli yoklamada; plastik ham madde toptan alım satım işi yaptığı, iş yerinin 100 m2, kirasının 400,00 TL olduğu, iş yerinde demirbaş büro malzemelerinin bulunduğu, faaliyete konu emtia bulunmadığı, 27/07/2010 tarihli yoklamada; iş yerinin büro olarak kullanıldığı, şube ve deposunun bulunmadığı, şirket aktifinde kayıtlı araç ve gayrimenkul bulunmadığı, 1 işçinin çalıştığı, şirketin Bozkurt ardiyesinde 500.000,00 TL değerinde ticari emtiasının bulunduğunun beyan edildiği, 30/03/2011 tarihli yoklamada; iş yerinde 2 işçinin çalıştığı, şube ve deposunun bulunmadığı, işlerin sevk ve idaresinin bürodan, mal sevkıyatının ise ardiye ve depolardan yapıldığı, şirket aktifinde kayıtlı araç ve gayrimenkul bulunmadığı, 12/09/2011 tarihli yoklamada; şirketin ardiye şirketinden ardiye kiraladığı, ardiye sözleşmesinin görüldüğü, iş yerinde 2 işçi çalıştırıldığı, demirbaş büro malzemelerinin bulunduğu, ardiyede ise yaklaşık 125 ton, 340.000,00 TL tutarında ham maddenin bulunduğunun beyan edildiği, defter belge isteme yazılarının tasfiye memuru Yasir Yıldırım'a tebliğ edilmesine rağmen defter belgelerin sunulmadığı, şirketin 2009-2011 yılları arasında 160 cilt fatura bastırdığı, 2010 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 47.978.104,48 TL, 2011 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 101.361.264,24 TL, 2012 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 121.650.774,45 TL, 2013 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 17.866.687,85 TL olduğu, muhtasar beyannamelerinde 1-6 arasında işçi çalıştırıldığının beyan edildiği, 2009 takvim yılına ilişkin olarak kurumlar vergisi ve katma değer vergisi yönünden 6111 sayılı yasanın ilgili maddeleri uyarınca matrah artırımı hükümlerinden yararlandığı, Bs formu ile 2010 yılında 47.964.697,00 TL, 2011 yılında 101.328.544,00 TL, 2012 yılında 121.620.077,00 TL, 2013 yılında 17.859.021,00 TL tutarında satış beyan edildiği, mükelleften fatura alanların karşılık Ba formu ile 2010 yılında 47.676.400,00 TL, 2011 yılında 99.694.163,00 TL, 2012 yılında 121.208.962,00 TL, 2013 yılında 19.704.632,00 TL alış beyan edildiği, mükellef tarafından Ba formu ile 2010 yılında 47.734.513,00 TL, 2011 yılında 102.062.334,00 TL, 2012 yılında 122.118.399,00 TL, 2013 yılında 17.044.811,00 TL alış beyan edildiği, 2010 yılında alışların … Plastik Amb.Tic.Ltd.Şti.'nden olduğu, bu şirket hakkında sahte belge düzenlemeden dolayı rapor düzenlendiği, mükellefin alışlarının %99'unun bu şirketten olduğu, 2011 yılında alışların … Plastik Amb.Tic.Ltd.Şti. ve … Plastik Tic.Ltd.Şti.'den olduğu bu firmalar hakkında sahte belge düzenlemeden dolayı rapor düzenlendiği, mükellefin alışlarının %99'unun bu şirketlerden olduğu, mükellefin 2012 ve 2013 yılı alışlarının yaklaşık %98'inin sahte belge düzenleme nedeni ile rapor düzenlenen veya olumsuz tespit bulunan mükelleflerden olduğu, mükellef tarafından düzenlenen çeklere ilişkin olarak yapılan tespitlerde ciro yapılan şirketlerin tamamının sahte belge düzenledikleri, Ba-Bs formalarının incelenmesinde birbirlerine fatura keserek maliyet hasılat faturası altında düzenledikleri sahte faturalarda yer alan emtiaların girişlerinin ve çıkışlarının yapıldığı, düzenlenen bir çekin birbirlerine sürekli ciro edilmek sureti ile çek bedelinin çok üzerinde fatura karşılığı yapılan ödeme izlenimi yaratmaya çalıştıklarının tespit edildiği, söz konusu firmaların plastik ham madde ve ürünler sektöründe organize bir şekilde sahte belge düzenlediklerine dair delil olduğu, mükellefin belge basım tarihinden önceki tarihlere ilişkin olarak sahte olarak fatura düzenlediğinin tespit edildiği, … Plastik Ardiye Ltd.Şti. nezdinde yapılan incelemede 2010 ve 2011 yıllarına ilişkin olarak bütün bilgi ve belgelerin hesapların karşılıklı kapatılmış olması nedeni ile ilgili şirkete verildiği, kendileri ile çalışıldığı, 2012 yılına ilişkin olarak hesaplar kapatılmadığından bilgi ve belgelerin sunulduğu, buna ilişkin olarak mükellefe ait olan ve ardiyede bulunan malların kilogram cinsinden hesaplamalarının raporda gösterildiği, ardiyede rapordaki hesaplamalara göre bulunan hammadde ile satış faturaları arasındaki farka göre gerçek satışlarının yıllara göre ancak %3-5 arasında değiştiğinin tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespit ve değerlendirmelerin bütün olarak incelenmesinden, anılan mükellefin toplam satış hasılatının 288.856.829,00 TL olduğu, bu tutarda yüksek satışın, çalışan işçi sayısı ve ticari varlığı ile orantısız olduğu, beyan edilen katma değer vergisi matrahlarının çok yüksek olmasına karşılık ödenecek vergi tutarlarının çok az olduğu, bazı faturaların basım tarihlerinden önce düzenlendiğinin görüldüğü, faaliyetini icra etmeye yetecek mal varlığının bulunmadığı, iş yeri ve ardiyede yapılan tespitlerde mükellefin gerçek faaliyetinin toplam cirosunun %3 civarında olabileceğinin tespit edildiği, mükellef tarafından düzenlenen çeklerin sahte fatura organizasyonunu gizlemeye yönelik olduğunun tespit edildiği, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği, alışlarının tamamına yakınının haklarında vergi tekniği raporu düzenlenen ya da sorunlu mükelleflerden yapıldığı, karşılıklı alım satımları gerçekleştirdiği bazı mükelleflerle organize bir şekilde sahte fatura ticareti yapmak saikiyle hareket ettiği,anılan mükellefin düzenlediği faturaların gerçek bir teslime dayanmadığı yönünde yapılan somut tespitler bulunduğu, dolayısıyla bu mükellef tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Öte yandan yeniden verilecek kararda vergi ziyaı cezasına uygulanan tekerrür hükümleri yönünden ayrıca bir değerlendirme yapılması gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının oybirliğiyle ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının cezalı tarhiyata ilişkin kısmının oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 23/02/2021 tarihinde karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar kararın … Vergi Dairesi mükellefi … Plastik ve İnş. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalara ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmediğinden, kararın ilgili kısmının onanması gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyoruz.