Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/1404 E. , 2022/3524 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/1404
Karar No : 2022/3524
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …Elektrik Malzemeleri Pazarlama Sanayi Sanayi Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı hakkında, sahte fatura kullanıldığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden resen tarh edilen 2011/1,2,4,5,9,10,11 ve 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Kanunun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; ihtilaflı dönemde davacının fatura aldığı Halkalı Vergi Dairesi mükellefi … Kablo Plan Proje İnş. Tic. Ltd. Şti. ve Şişli Vergi Dairesi mükellefi …Enerji Kablo Elekt. İnş.San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki tespitler düzenlenen faturaların sahte belge niteliğinde olduğunu ortaya koymaya yeterli olmadığından bahsi geçen firmalardan alınan faturalar nedeniyle yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı mükellefin faturaları temin ettiği alt mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında faturaların sahte olduğu hususu yeterli ve hukuken geçerli tespitlerle ortaya konulduğundan bahisle dava konusu tarhiyatların ve kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu belirtilerek söz konusu Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır.
Kararın faturalardan kaynaklı tarhiyata ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da zorunludur.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Dosyanın incelenmesinden; davacının ihtilaflı dönemde fatura aldığı … Kablo Plan Proje İnş. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda, 05/01/2005 tarihinde fal, astroloji ve spiritualist hizmetler faaliyetinde bulunmak için '… Astroloji Danışmanlık Turizm Tic.Ltd.Şti' unvanı ile mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellef kurum ortaklarının 01/10/2010 tarih ve 2010/1 karar numaralı ortaklar kurulu kararı ile şirketteki hisselerini 22/09/2010 tarihinde …ve …'e devrederek ortaklıktan ayrıldıkları bu tarihten sonra şirket ünvanı '… Kablo Plan Proje İnş. Tic. Ltd. Şti.' olduğu ve şirketin faaliyet konusunun elektrik malzemeleri toptan satışı işi ile iştigal etmek üzere değiştiği, şirketin mükellefiyetinin 24/02/2012 tarihi itibariyle resen terk ettirildiği, 22/09/2010 tarihinde şirketin ortaklık yapısının değiştiği, işe başlama,unvan değişikliği ve hisse devri nedeniyle yapılan 22/11/2010 tarihli yoklamada, iş yerinde 1760 metre kablo, 100 adet sigorta kutusu, şalter, priz vb. elektrik malzemelerinin mevcut olduğu, çalışan işçi bulunmadığının tespit edildiği, 24/03/2011 tarihli yoklamada, iş yerinin toplam 60 m2 civarı olduğu, iş yerinde büro malzemeleri, 100 m2 kablo, 600 adet e teb sensör, 1000 adet priz, 50 adet sigara kutusu, 50 adet contactor, 10.000 m2 telefon kablosu, muhtelif elektrik malzemeleri bulunduğu, 24/02/2012 tarihli yoklamada adresteki faaliyetini 4 ay önce terk ettiğinin tespit edildiği, mükellef kurum 2011 takvim yılında 4.267.532,00 TL mal ve hizmet sattığını, aynı dönemde 4.210.828,00 TL mal ve hizmet aldığını beyan ettiği alış bildirimlerinin büyük oranda hakkkında sahte belge düzenlemekten dolayı olumsuz tespitler bulunan mükelleflerden olduğu, adına tahakkuk eden vergilerin hiç ödenmediği, mükellef kurumun muhasebeciliğini yapan SMMM …'in Halkalı Vergi Dairesi Müdürlüğüne vermiş olduğu … tarih ve … numaralı dilekçe ile 03/2011 döneminden itibaren müşavirlik hizmeti verdiği mükellefin iş yerini terk etmiş olması nedeniyle iletişimlerinin kesildiği, gerek ortaklarının gerekse şirketin yaptığı faaliyetin gerçek bir ticari faaliyeti yansıtmadığı kanaatinde olduğundan bu firmaya 07/2011 döneminden itibaren hizmet vermeyeceğinin bildirildiği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bütün halinde değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin, alım yaptığı firmaların tamamına yakını hakkında sahte belge düzenlediklerine dair vergi tekniği raporu veya olumsuz tespitlerin bulunduğu, şirketin belirtilen cirolara ulaşacak ticari kapasitesinin olmadığı, vergi borçlarının ödenmediği, alış ve satış beyanları arasında farklılıkların bulunması ve mükellef kurumun muhasebeciliğini yapan SMMM …'in Halkalı Vergi Dairesi Müdürlüğüne vermiş olduğu … tarih ve … numaralı dilekçe dikkate alındığında adı geçen mükellef tarafından davacı şirkete düzenlenen ihtilaf konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Davacının ihtilaflı dönemde fatura aldığı … Enerji Kablo Elekt. İnş.San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda, elektrik malzemeleri toptan satışı işi ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirildiği, 08/02/2011 tarihinde kurulan şirketin sık sık ortak ve kanuni temsilsicinin değiştiği, şirketin en son ortağı ve yöneticisi olan …'nin (07/07/2014) faaliyet konuları farklı 50 ayrı şirketin ortağı veya müdürü olduğu, bu şirketlerin tamamına yakını hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporları bulunduğu, şirket müdürüne defter ve belge isteme yazısı tebliğ edilmesine rağmen incelemeye ibraz edilmediği (2011 yılına ilişkin bir kısım belgeler ibraz edilmiş), 15/02/2011 tarihli açılış yoklamasında, 75 m2 büyüklüğündeki iş yerinde 17.000 TL tutarında emtia olduğu, 30/03/2012 tarihli yoklamada, büro malzemeleri ile 38.000 TL tutarında emtia olduğu tespit edildiği, 03/03/2014 tarihli yoklamada şirketin elektrik malzemeleri toptan alım satımı ile iştigal ettiği bir katı depo olmak üzere 3 katlı iş yerinde faaliyet gösterdiği, 23/12/2014 tarihli yoklamada, iş yerinin sürekli kapalı olduğu, ara sıra açıldığının çevre esnafın beyanı üzerine tespit edildiği, 2011 döneminde toplam 5.991.772,07 TL, 2012 döneminde toplam 8.044.679,18 TL, 2013 döneminde toplam 15.859.411,59 TL tutarında KDV matrahı beyan edildiği, alış bildirimlerinin büyük oranda hakkkında sahte belge düzenlemekten dolayı olumsuz tespitler bulunan mükelleflerden olduğu, adına tahakkuk eden vergilerin hiç ödenmediği, kurumun 2011 yılı Ba toplamı 5.986.840,00 TL olduğu, bu alışlarının 4.186.763,10 TL'lik kısmını sahte belge ile belgelendirildiği, belgelendirilen alışları Ba formunda belirtilen toplam tutara oranın %69 civarında olduğu, mükellefin 2012 yılı Ba/Bs analizinde, mükellefin 2012 yılında 371 belge karşılığı 7.949.098,00 TL mal ve hizmet sattığını bildirmesine rağmen mükelleften 362 belge karşılığı 7.571.321,00 TL mal ve hizmet satın alındığının bildirildiği, mükellefin 2012 yılında 290 belge ile 8.022.663,00 TL mal ve hizmet aldığının bildirdiği, bunun karşılığında mükellefe 291 belge ile 8.075.777,00 TL mal ve hizmet satıldığının bildirildiği, mükellefin 2012 yılında mal ve hizmet temin ettigi Gaziosmanpaşa Vergi Dairesi Müdürlüğünün mükellefi … Elektrik İnş. Ltd. Şti. hakkında … tarih … sayili Vergi Teknigi Raporu düzenlenerek mükellefin 20/07/2011 tarihinden itibaren düzenlediği faturaların komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğunun belirtildiği, mükellefin …Elektrikten 2012 yılında 7 adet belge karşılığı 215.796,00 TL mal ve hizmet aldığı, bunun dışında mükellefin 2012 yılında alışlarının tamamına yakını …Yapı Malzemeleri Ltd., ..Kablo Ltd., …Elektrik Ltd. Şti.' den gerçekleştirdiği, bu mükellefler hakkında yapılan araştırmada ise … Yapi Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme, … Kablo Elektrik Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme/kullanma/adreste bulunamama, … Elektrik Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme/kullanma nedenleriyle özel esaslara alındığı, mükellef kurumun 2013 yılı Ba/Bs analiz bilgilerinde mükellefin 501 belge karşılığı 15.593.737,00 TL mal ve hizmet sattığının bildirmesine rağmen mükelleften 473 belge karşılığı 15.144.992,00 TL mal ve hizmet satın alındığının bildirildigi, mükellefin 2013 yılında 357 belge karşılığı 15.349.553,00 TL mal ve hizmet aldığının bildirdiği, bunun karşılığında mükellefe sadece 122 belge karşılığı 4.129.570,00 TL mal ve hizmet satıldığının bildirildiği, mükellefin 2013 yılında alışlarının tamamına yakını … Eletrik Ltd. Şti., … Elektrik Ltd. Şti., … Kereste Ltd. Şti, … ve …'dan gerçekleştiği, bu mükellefler hakkında yapılan araştırmada ise … Elektrik Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme, kullanma, … Elektrik Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme, …Kereste Ltd. Şti' nin sahte belge düzenleme, kullanma, … ve …'nın ise sahte belge düzenleme nedenleriyle özel esaslar kapsamına alındığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bütün halinde değerlendirilmesinden, 2011, 2012 ve 2013 vergilendirme dönemlerine ilişkin defter ve belge isteme yazısı tebliğ edilemediği gibi temsilcisinin adresine de ulaşılamayan, sonraki (2014) yılda, şirket temsilcisinin başvurusu üzerine müfettişlikte ibraz olunan defter ve belge isteme yazısı üzerine ise 2011 yılının bir kısım alış faturaları hariç aynı yıl yasal defterleri yanında satış faturaları ile 2012-2013 defter ve belgelerinin tamamını idareye sunmayan, vergi dairesine beyan edilen Ba'larına göre, değerlendirmeye alınan yıllardaki yüksek tutarlı mal alışı ve hizmet teminine ait faturaları, haklarında sahte ve komisyon karşılığı fatura düzenlediğine dair VTR bulunan mükellef/kişilerden yaptığı saptanan, yine, bir takım vergi beyanına ilşkin yükümlülüklerini de yerine getirse de, deposu, şubesi, işçisi ve aracı olmaksızın beyanlarındaki yüksek matrahlara ulaşması teknik ve ticari icaplara uygun düşmeyen, yüksek matrahlı beyanlarına rağmen ödenecek vergisi çıkmayan, çıkan cüz'i miktardaki vergileri de ödemeyen adı geçen mükellef tarafından davacı şirkete düzenlenen ihtilaf konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varıldığından temyize konu kararın cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmında isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının oybirliğiyle ONANMASINA,
3.Anılan Vergi Dava Dairesi kararının … Kablo Plan Proje İnş. Tic. Ltd. Şti. ve …Enerji Kablo Elekt. İnş. San. Tic. Ltd. Şirketinden alınan faturalardan kaynaklı tarhiyata ilişkin kısmının …'nin karşı oyu ve oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4.Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 01/06/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.