Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2018/2133 E. , 2021/5651 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/2133
Karar No : 2021/5651
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI) ...Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. ...
2- (DAVACI) ...Yapı İnşaat Sanayi Proje ve Taahhüt Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin İstanbul Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporu doğrultusunda, bu faturalara konu indirimlerin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca, 2010 yılının Ocak, Mart, Temmuz, Ağustos, Kasım ve Aralık dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ve Ocak ve Mart dönemleri için bir kat, Temmuz, Ağustos, Kasım ve Aralık dönemleri için tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ...Yapı Taahhüt İnşaat Malzemeleri Reklam Organizasyon ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve ... Hırdavat İnşaat Maddeleri Tekstil Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi hakkındaki tespitlerin düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olduğu, ...Yatırım Yönetim Danışmanlık Hizmetleri ve Dış Ticaret Anonim Şirketi hakkındaki saptamaların ise sahte fatura düzenlediğini kanıtlamaya yeterli olmadığı, 2011 yılında kesinleşen cezanın tekerrüre esas alınamayacağı, somut tespit olmadığından kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyat azaltılmış, bir katı aşan vergi ziya cezaları ile özel usulsüzlük cezası kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davalı idare tarafından, davacı şirketin, sahte fatura kullandığı hususunun vergi inceleme raporu ve vergi tekniği raporları ile sabit olduğu, tarhiyata konu alımlara ilişkin kanunen kabul edilebilir belge alınmadığı, tekerrür hükümlerinin uygulanmasında yasal engel olmadığından yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, gerçek bir faaliyetlerinin bulunmadığına ilişkin saptama yapılmadığı, varsayıma dayanılarak cezalı vergi salındığı, sahte fatura kullanıldığına ve düzenlendiğine ilişkin somut tespit olmadığı, ödemelerin banka kanalıyla veya çeklerle yapıldığı yapılan tarhiyatın hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ : Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen davacı temyiz isteminin reddi ile davalı idare temyiz isteminin kısmen kabulü suretiyle tarhiyatın, ...Yatırım Yönetim Danışmanlık Hizmetleri ve Dış Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, diğer hüküm fıkralarına yöneltilen davalı idare temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının 2010 yılında faturalarını kayıtlarına aldığı ...Yapı Taahhüt İnşaat Malzemeleri Reklam Organizasyon ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi, ...Hırdavat İnşaat Maddeleri Tekstil Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi ile ...Yatırım Yönetim Danışmanlık Hizmetleri ve Dış Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarına atıf yapılmak suretiyle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak sözü edilen mükelleflerin düzenlediği faturaların sahte olduğundan bahisle bu faturalara dayalı katma değer vergisi indirimleri reddedilerek yeniden düzenlenen beyan tablosuna göre dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve özel usulsüzlük cezasının kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendinde verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davacı tarafından temyiz istemine konu yapılan Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, ...Yapı Taahhüt İnşaat Malzemeleri Reklam Organizasyon ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı ile vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ...Hırdavat İnşaat Maddeleri Tekstil Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenmiş olan faturalara dayalı indirimlerin reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatına karşı açılan davayı reddeden .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararına yöneltilen temyiz istemi, Danıştay Üçüncü Dairesinin 15/05/2018 tarih ve E:2016/4301, K:2018/2658 sayılı kararı ile aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle reddedildiğinden, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, sözü edilen şirketten alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ...Yatırım Yönetim Danışmanlık Hizmetleri ve Dış Ticaret Anonim Şirketi tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenen faturalara dayalı indirimlerin reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatının kaldırılması yolundaki ...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararı; Danıştay Üçüncü Dairesinin 14/03/2017 tarih E:2016/13035, K:2017/1688 sayılı kararıyla, değinilen şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki saptamalardan, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığı gerekçesiyle bozulduğundan, Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın bu faturalardan kaynaklanan kısmının kaldırılmasına dair hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare istinaf başvurusunun reddi yolundaki Vergi Dava Dairesinin sözü edilen hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
Öte yandan, yeniden verilecek kararda, dava konusu özel usulsüzlük cezasının, ...Yatırım Yönetim Danışmanlık Hizmetleri ve Dış Ticaret Anonim Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı hakkında yeniden değerlendirme yapılarak bir karar verilmesi gerektiği tabiidir.
213 sayılı Kanun'un yukarıda sözü edilen 353. maddesi, fatura veya benzeri belge verilmemesi, alınmaması ve diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasına ilişkin özel usulsüzlükler ve cezalarını düzenlemektedir. Değinilen maddede öngörülen bu düzenleme ile mükelleflerin vergilendirme işlemlerinin kayıt ve belge düzenine uygun yürütülmesinin sağlanması amaçlanmıştır.
Harcamaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi, 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediğinden kesilen özel usulsüzlük cezasının; ...Yapı Taahhüt İnşaat Malzemeleri Reklam Organizasyon ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve ...Hırdavat İnşaat Maddeleri Tekstil Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediği dikkate alındığında yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki Vergi Mahkemesi kararının değinilen hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
2. ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının; tarhiyatın, ...Yapı Taahhüt İnşaat Malzemeleri Reklam Organizasyon ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Kararın; tarhiyatın, ...Hırdavat İnşaat Maddeleri Tekstil Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davacı TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
4. Davalı idare temyiz isteminin kısmen reddine,
5.Kararının; tarhiyatın, vergi ziyaı cezalarının tekerrüre isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
6. Davalı idare temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4.Kararın; tarhiyatın ve özel usulsüzlük cezasının ...Yatırım Yönetim Danışmanlık Hizmetleri ve Dış Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5. Kararın; özel usulsüzlük cezasının, ...Yapı Taahhüt İnşaat Malzemeleri Reklam Organizasyon ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve ...Hırdavat İnşaat Maddeleri Tekstil Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
6. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına,
7. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesine,
8. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 25/11/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X) KARŞI OY:
Dairemizin 14/03/2017 tarih E:2016/13035, K:2017/1688 sayılı kararında yer alan "Karşı Oy"unda açıkladığım hukuksal nedenler ve gerekçe doğrultusunda tarhiyatın; ...Yatırım Yönetim Danışmanlık Hizmetleri ve Dış Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmının kaldırmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddi yolundaki hüküm fıkrasının da onanması gerektiği görüşüyle Daire kararına bu yönden katılmıyorum.
(XX)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatların ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemi hakkında, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile faturaların temin edildiği ...Yapı Taahhüt İnşaat Malzemeleri Reklam Organizasyon ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire Kararı'na bu yönden katılmıyoruz.