Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/2712 E. , 2022/1080 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/2712
Karar No : 2022/1080
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen 2009/2,3,4,5,6,7,9 dönemleri katma değer vergileri ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; cezayı gerektiren eylem bütün unsurlarıyla ortaya konulmadan kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk, davacının fatura aldığı Rami Vergi Dairesi mükellefi …, Bayrampaşa Vergi Dairesi mükellefleri …, … ve … tarafından düzenlenen faturaların ise gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı anlaşıldığından cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir. Karara karşı taraflarca istinaf başvurusunda bulunulmuştur.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; Mahkeme kararının özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının hukuka uygun olduğu, …, …, … ve … hakkındaki tespitler ise mükellef tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğunu ortaya koymaya yeterli olmadığından Mahkeme kararının redde ilişkin kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davalı idarenin istinaf başvurusunun reddine, davacının istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının redde ilişkin kısmının kaldırılması ile davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kısmen kabulü, kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen nedenler, kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Kararın cezalı tarhiyata ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; mükellefin hırdavat toptan satışı faaliyetinde bulunmak üzere 20/10/2008 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefiyetinin 31/01/2010 tarihi itibariyle sona erdiği, defter ve belge ibrazına ilişkin yazının ikametgah adresinde tebliğ edilmesine rağmen defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmediği, 20/10/2008 tarihinde yapılan yoklamada, hırdavat toptan satışı ile iştigal ettiği, yaklaşık 15.000,00 TL tutarında emtia bulunduğu, iş yerinin zemin katta 7 m2 olduğu, yeni adresinde 10/02/2009 tarihinde yapılan yoklamada, faaliyet konusunun teknik hırdavat malzemeleri toptan alım-satımı olduğu, iş yerinin yaklaşık 30 m2 olduğu, demirbaş olarak 1 adet masa, 3 adet koltuk ve malzeme rafı olduğu, 1 işçi çalıştığı, 2009 yılı hasılat beyanı 882.682,00 TL olmasına rağmen diğer mükellefler tarafından 13.239.417,00 TL tutarında alım yapıldığının beyan edildiği ve 2009 yılından itibaren düzenlediği faturaların sahte olduğu sonucuna varıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Bu tespitler bir arada değerlendirildiğinde, özellikle yapılan yoklamalarda yeterli emtia ve işçinin bulunmamasına rağmen kendisi tarafından 882.682,00 TL, diğer mükellefler tarafından 13.239.417,00 TL gibi yüksek miktarda mal alış-satışının beyan edildiği ve yüksek tutarda hasılat beyan edilmesine rağmen mükellefiyetinin kısa sürede sonlandırıldığı, kendi bildirdiği matrah ile diğer mükelleflerin bildirdiği alış tutarı arasında çok büyük fark bulunduğu da dikkate alındığında mükellef tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Davacının fatura aldığı … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; mükellefin teknik hırdavat malzemesi toptan satışı faaliyeti nedeniyle 06/02/2009 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, bu mükellefiyetinin 31/01/2010 tarihi itibariyle terkin edildiği, mükellefin bilinen adresinde bulunamaması sebebiyle defter ve belge isteme yazısının tebliğ edilemediği, 06/02/2009 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin 20m2 civarında olduğu, çalışan işçinin bulunmadığı, iş yerinde çeşitli büro mobilyaları ile 5.000,00 TL civarında emtiaların bulunduğu, mükellefin daha önce işçilik yaptığı ve bu işin dışında başka işinin olmadığı, 27/10/2009 tarihli yoklamada, mükellefin adreste bulunmadığı, arkadaşının geçici süre işyerine baktığını söylediği, işyerinde numunelik ticari emtianın bulunduğu, 2009-2010 yıllarında KDV matrahı toplam 752.943,00 TL olmasına rağmen diğer mükelleflerce 6.080.992,00 TL tutarında alış yapıldığının beyan edildiği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitler bir arada değerlendirildiğinde, özellikle yapılan yoklamalarda yeterli emtia ve işçisinin bulunmadığı, kendi beyan ettiği matrah ile diğer mükelleflerin bildirdiği alış tutarı arasında çok büyük fark bulunduğu, defter ve belge isteme yazısının tebliğ edilemediği dikkate alındığında mükellef tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimine dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Davacının fatura aldığı … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; 20/05/2009 tarihi itibariyle Bayrampaşa Vergi Dairesinde nakil sebebiyle mükellefiyet tesis ettirdiği, nalburiye ve hırdavat toptan ticareti ile iştigal edeceğini beyan ettiği, defter ve belge isteme yazısının tebliğ edilemediği, 20/05/2009 tarihinde yapılan yoklamada, mükellefin hırdavat toptan satışı ile iştigal ettiği, yaklaşık 30.000,00 TL tutarında emtia bulunduğu, 23/10/2009 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin kapalı olduğu, dışarıdan bakıldığında emtiasının olmadığı, yine çevredeki esnafın beyanına göre de iş yerinin kapalı olduğu, mükellef tarafından 19/02/2010 tarihinde verilen dilekçe ile mükellefiyet kaydının 31/01/2010 tarihi itibariyle kapatılmasının talep edildiği, 2009 yılında toplam 919.724,00 TL katma değer vergisi matrahı beyan etmesine rağmen diğer mükellefler tarafından 16.052.260,00 TL tutarında fatura alındığının beyan edildiği, 04/12/2008 tarihinden sonra yaklaşık 10 ay içerisinde toplam 100 cilt yani 5000 adet irsaliyeli fatura bastırmakla birlikte 31/01/2010 tarihi itibariyle mükellefiyet kaydının terkin edilmesini istediği, dilekçesinde boş fatura ve sevk irsaliyesinin bulunmadığını bildirdiği, 2009 yılı gelir vergisi beyanlarında bildirdiği %1,3 kârlılık oranının ticari teamüllere göre oldukça düşük olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer alan tespitler değerlendirildiğinde, özellikle açılış yoklamasında yeterli emtia ve işçinin bulunmadığı, sonraki yoklamada adreste bulunmadığı, 16.052.260,00 TL gibi yüksek tutarlı faturalar düzenlemesine rağmen çok kısa süre sonra mükellefiyetinin sonlandırılması için dilekçe verildiği, kendi beyan ettiği matrah ile diğer mükelleflerin bildirdiği alış tutarı arasında çok büyük uyumsuzluk bulunduğu dikkate alındığında mükellefçe düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Davacının fatura aldığı … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; mükellefin hırdavat satışı faaliyetinde bulunmak üzere 21/11/2008 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 16/02/2010 tarihli işi bırakma bildirimine istinaden mükellefiyetinin terkin edildiği, 24/11/2008 tarihli yoklamada, işyerinin 35 m2 olduğu, demirbaş olarak bir adet masa ve muhtelif rafların bulunduğu, 10.000,00 TL tutarında mal bulunduğunun beyan edildiği, mükellefin işi bırakma dilekçesi üzerine işyerini terk durumunun tespiti amacıyla 01/03/2010 tarihinde yapılan yoklamada ise 31/01/2010 tarihi itibariyle işyerini terk ettiği ve başka bir mükellefin adreste faal olduğunun tespit edildiği, defter ve belge ibraz yazısının tebliğ edilemediği, mükellefin 2008, 2009 ve 2010 yıllarında toplamda yaklaşık 900.000,00 TL KDV matrahı beyan etmesine rağmen mükelleften mal aldığını bildiren mükelleflerce sadece 2009 yılında Ba formları ile 15.706.725,00 TL tutarında mal veya hizmet satın alındığının beyan edildiği, yeni mükellefiyet tesis ettirilmesine ve işletme hesabına göre defter tutulmasına rağmen kısa sürede çok yüksek KDV matrahları beyan edildiği, mükellefin 2009 yılı KDV beyanlarında beyan ettiği hesaplanan KDV ile indirilecek KDV tutarlarının birbirine çok yakın olduğu, ödenecek KDV çıkan beyanname sayısının çok az olduğu, mükellefin Bayrampaşa Vergi Dairesi'ne verdiği 16/02/2010 tarihli dilekçesinde 31/01/2010 tarihi itibariyle işi bıraktığını, kullanılmamış ve boş fatura, sevk irsaliyesi bulunmadığını bildirmesine rağmen, o güne kadar bastırmış olduğu faturaların sayısının (120 cilt*50:=)6.000 adet olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer alan tespitler değerlendirildiğinde, özellikle yapılan yoklamalarda yeterli emtia ve işçinin bulunmadığı, 15.706.725,00 TL gibi yüksek tutarlı faturalar düzenlemesine rağmen çok kısa süre sonra mükellefiyetinin sonlandırılması için dilekçe verildiği, kendi beyan ettiği matrah ile diğer mükelleflerin Ba formları ile bildirdiği alış tutarı arasında çok büyük tutarsızlık bulunduğu dikkate alındığında mükellefçe düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Bu nedenle, davacının söz konusu mükelleflerden aldığı faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararının cezalı tarhiyata ilişkin kısmında ise hukuka uygunluk bulunmadığı anlaşılmaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının cezalı tarhiyata ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 23/02/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.