Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/2948 E. , 2022/1079 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/2948
Karar No : 2022/1079
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- … Madencilik İnşaat Gıda Nakliyat Pazarlama İnşaat ve Dış Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av….
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen 2010/5,6,7 dönemleri katma değer vergileri ile 2010 yılından devreden katma değer vergisinin düzeltilmesi sonucu vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen 2013/6 dönemi katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezalarının ve 2010/5 dönemi için kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:… , K:… sayılı kararda; davacının fatura aldığı İkitelli Vergi Dairesi mükellefi Tasfiye Halinde … Plastik ve İnşaat Sanayi İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkındaki tespitler, düzenlediği faturaların sahte olduğunu ortaya koymaya yeterli olmadığından bu faturalara isabet eden cezalı tarhiyatta ve 2010 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezası esas alınarak uygulanan tekerrür hükümleri ile cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamamlanmadan kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk, Davutpaşa Vergi Dairesi mükellefi … Plastik İnşaat ve Metal San. Dış Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturaların ise gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı anlaşıldığından bu faturalara isabet eden cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, ayrıca devreden katma değer vergisi tutarının davalı idarece yeniden hesaplanması gerektiğinden buna ilişkin kısımda da hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Adı geçen firmalardan ambalaj malzemesi satın alındığı ve ödemelerin tamamının banka kanalıyla yapıldığının davalı idarece de kabul edildiği, faturaların sahte olduğunu bilme imkanlarının bulunmadığı ve kararın aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Kararın aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin reddi, davalı temyiz isteminin kısmen kabulü, kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının temyiz dilekçesinde kararın redde ilişkin kısmına yönelik ve davalı idarenin temyiz dilekçesinde özel usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan kısımlarına yönelik olarak ileri sürülen nedenler, kararın redde ilişkin kısmı ile kabule ilişkin hüküm fıkrasının özel usulsüzlük cezası ile tekerrüre dair kısımlarının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, kararın kabule ilişkin hüküm fıkrasının Tasfiye Halinde … Plastik ve İnşaat Sanayi İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalardan ve 2010 yılından devreden katma değer vergisinin düzeltilmesinden kaynaklanan bir kat vergi ziyaı cezalı tarhiyata dair kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmaların düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı Tasfiye Halinde … Plastik ve İnş. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; mükellefin 06/11/2009 tarihli yoklamada, plastik ham madde toptan alım satım işi yaptığı, iş yerinin 100 m2, kirasının 400,00 TL olduğu, iş yerinde demirbaş büro malzemelerinin bulunduğu, faaliyete konu emtia bulunmadığı, 27/07/2010 tarihli yoklamada; iş yerinin büro olarak kullanıldığı, şube ve deposunun bulunmadığı, şirket aktifinde kayıtlı araç ve gayrimenkul bulunmadığı, 1 işçinin çalıştığı, şirketin Bozkurt ardiyesinde 500.000,00 TL değerinde ticari emtiasının bulunduğunun beyan edildiği, 30/03/2011 tarihli yoklamada; iş yerinde 2 işçinin çalıştığı, şube ve deposunun bulunmadığı, işlerin sevk ve idaresinin bürodan, mal sevkıyatının ise ardiye ve depolardan yapıldığı, şirket aktifinde kayıtlı araç ve gayrimenkul bulunmadığı, 12/09/2011 tarihli yoklamada; şirketin ardiye şirketinden ardiye kiraladığı, ardiye sözleşmesinin görüldüğü, iş yerinde 2 işçi çalıştırıldığı, demirbaş büro malzemelerinin bulunduğu, ardiyede ise yaklaşık 125 ton, 340.000,00 TL tutarında ham maddenin bulunduğunun beyan edildiği, defter belge isteme yazılarının tasfiye memuru … 'a tebliğ edilmesine rağmen defter belgelerin sunulmadığı, şirketin 2009-2011 yılları arasında 160 cilt fatura bastırdığı, 2010 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 47.978.104,48 TL, 2011 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 101.361.264,24 TL, 2012 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 121.650.774,45 TL, 2013 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 17.866.687,85 TL olduğu, muhtasar beyannamelerinde 1-6 arasında işçi çalıştırıldığının beyan edildiği, 2009 takvim yılına ilişkin olarak kurumlar vergisi ve katma değer vergisi yönünden 6111 sayılı Kanun'un ilgili maddeleri uyarınca matrah artırımı hükümlerinden yararlandığı, Bs formu ile 2010 yılında 47.964.697,00 TL, 2011 yılında 101.328.544,00 TL, 2012 yılında 121.620.077,00 TL, 2013 yılında 17.859.021,00 TL tutarında satış beyan edildiği, mükelleften fatura alanların karşılık Ba formu ile 2010 yılında 47.676.400,00 TL, 2011 yılında 99.694.163,00 TL, 2012 yılında 121.208.962,00 TL, 2013 yılında 19.704.632,00 TL alış beyan edildiği, mükellef tarafından Ba formu ile 2010 yılında 47.734.513,00 TL, 2011 yılında 102.062.334,00 TL, 2012 yılında 122.118.399,00 TL, 2013 yılında 17.044.811,00 TL alış beyan edildiği, 2010 yılında alışların … Plastik Amb.Tic.Ltd.Şti.'nden olduğu, bu şirket hakkında sahte belge düzenlemeden dolayı rapor düzenlendiği, mükellefin alışlarının %99'unun bu şirketten olduğu, 2011 yılında alışların … Plastik Amb.Tic.Ltd.Şti. ve … Plastik Tic.Ltd.Şti.'den olduğu bu firmalar hakkında sahte belge düzenlemeden dolayı rapor düzenlendiği, mükellefin alışlarının %99'unun bu şirketlerden olduğu, mükellefin 2012 ve 2013 yılı alışlarının yaklaşık %98'inin sahte belge düzenleme nedeni ile rapor düzenlenen veya olumsuz tespit bulunan mükelleflerden olduğu, mükellef tarafından düzenlenen çeklere ilişkin olarak yapılan tespitlerde ciro yapılan şirketlerin tamamının sahte belge düzenledikleri, Ba-Bs formalarının incelenmesinde birbirlerine fatura keserek maliyet hasılat faturası altında düzenledikleri sahte faturalarda yer alan emtiaların girişlerinin ve çıkışlarının yapıldığı, düzenlenen bir çekin birbirlerine sürekli ciro edilmek sureti ile çek bedelinin çok üzerinde fatura karşılığı yapılan ödeme izlenimi yaratmaya çalıştıklarının tespit edildiği, söz konusu firmaların plastik ham madde ve ürünler sektöründe organize bir şekilde sahte belge düzenlediklerine dair delil olduğu, mükellefin belge basım tarihinden önceki tarihlere ilişkin olarak sahte olarak fatura düzenlediğinin tespit edildiği, … Plastik Ardiye Ltd.Şti. nezdinde yapılan incelemede 2010 ve 2011 yıllarına ilişkin olarak bütün bilgi ve belgelerin hesapların karşılıklı kapatılmış olması nedeni ile ilgili şirkete verildiği, kendileri ile çalışıldığı, 2012 yılına ilişkin olarak hesaplar kapatılmadığından bilgi ve belgelerin sunulduğu, buna ilişkin olarak mükellefe ait olan ve ardiyede bulunan malların kilogram cinsinden hesaplamalarının raporda gösterildiği, ardiyede rapordaki hesaplamalara göre bulunan hammadde ile satış faturaları arasındaki farka göre gerçek satışlarının yıllara göre ancak %3-5 arasında değiştiği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespit ve değerlendirmelerin bütün olarak incelenmesinden, anılan mükellefin toplam satış hasılatının 288.856.829,00 TL olduğu, bu tutarda yüksek satışın, çalışan işçi sayısı ve ticari varlığı ile orantısız olduğu, beyan edilen katma değer vergisi matrahlarının çok yüksek olmasına karşılık ödenecek vergi tutarlarının çok az olduğu, bazı faturaların basım tarihlerinden önce düzenlendiğinin görüldüğü, faaliyetini icra etmeye yetecek mal varlığının bulunmadığı, iş yeri ve ardiyede yapılan tespitlerde mükellefin gerçek faaliyetinin toplam cirosunun %3'ü civarında olabileceğinin tespit edildiği, mükellef tarafından düzenlenen çeklerin sahte fatura organizasyonunu gizlemeye yönelik olduğunun tespit edildiği, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği, alışlarının tamamına yakınının haklarında vergi tekniği raporu düzenlenen ya da sorunlu mükelleflerden yapıldığı, karşılıklı alım satımları gerçekleştirdiği bazı mükelleflerle organize bir şekilde sahte fatura ticareti yapmak saikiyle hareket ettiği, anılan mükellefin düzenlediği faturaların gerçek bir teslime dayanmadığı yönünde yapılan somut tespitler bulunduğu, dolayısıyla bu mükellef tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Öte yandan, Tasfiye Halinde … Plastik ve İnş. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. ile … Plastik İnşaat ve Metal San. Dış Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varıldığından bu faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi suretiyle 2010 yılı ve devreden katma değer vergisi beyanlarının düzeltilmesi sonucu tarh edilen 2013/6 dönemi katma değer vergisi ile bunun üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasında da hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Bu nedenle, davacının söz konusu mükelleften aldığı faturalardan ve 2010 yılından devreden katma değer vergisinin düzeltilmesinden kaynaklanan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararının belirtilen kısmında ise hukuka uygunluk bulunmadığı anlaşılmaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının redde ilişkin kısmı ile kabule ilişkin hüküm fıkrasının özel usulsüzlük cezası ile tekerrüre ilişkin kısmının oybirliğiyle ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının kabule ilişkin hüküm fıkrasının Tasfiye Halinde … Plastik ve İnşaat Sanayi İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalardan ve 2010 yılından devreden katma değer vergisinin düzeltilmesinden kaynaklanan cezalı tarhiyata ilişkin kısmının Üye … ve Üye …'ın karşı oyları ve oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 23/02/2022 tarihinde karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davalının temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar kararın İkitelli Vergi Dairesi mükellefi T.H. … Plastik ve İnş. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalardan ve 2010 yılından devreden katma değer vergisinin düzeltilmesinden kaynaklanan cezalı tarhiyata ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmediğinden, kararın ilgili kısmının onanması gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyoruz.