Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2018/3373 E. , 2021/2519 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2018/3373
Karar No : 2021/2519
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) … İnşaat Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. …
2- (DAVALI) … İdaresi Başkanlığı - …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: ... Anonim Şirketi tarafından ihale edilen "Elazığ (Merkez) Kısmi Kanalizasyon İnşaatı İşi" uhdesinde kalan davacı şirket tarafından, anılan işe ilişkin ihale kararı ve sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin … tarih ve E… sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararıyla; 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununa ekli I ve II sayılı cetvellerde genel ve özel bütçe kapsamındaki kamu idareleri sayılmış olup, uyuşmalığa konu ihaleyi yapan ... A.Ş'nin, bu idareler içinde yer almadığı, öte yandan, 6107 sayılı ... Anonim Şirketi Hakkında Kanunun 1. maddesinde de, ... A.Ş.'nin bu Kanun ile düzenlenen hususlar dışında özel hukuk hükümlerine tabi olduğu belirtilmiş; Kanunun diğer hükümlerinde de, devir ve birleşme işlemleri dışında, taraf olduğu işlemlerde vergiden muaf tutulacağına ilişkin düzenlemeye yer verilmediğinden ötürü; ... A.Ş.'nin damga vergisinden muaf tutulmadığı sonucuna varıldığı, davacı şirketin uhdesinde kalan ihalenin döviz kazandırıcı faaliyetler kapsamında olduğu ve damga vergisi istisnasının uygulanması gerektiğinden, damga vergisine tabi tutulmasının vergi hatası içerdiği iddia edilmekte ise de, uyuşmazlığın çözümünün; anılan işin, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa 5035 sayılı Kanunla eklenen Ek 2. maddesinin birinci fıkrası kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceğine bağlı bulunduğu; bunun da anılan düzenlemenin ve olayın yorumlanmasını gerekli kıldığı dikkate alındığında, davada ileri sürülen iddiaların, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerinin aradığı anlamda vergi hatası kapsamında değerlendirilemeyeceği ve Vergi Usul Kanununun 122 ve 124. maddelerinde vergi hataları için öngörülen idari başvuru yolu izlenerek tesis ettirilen işleme karşı açılan idari davada incelenmesine olanak bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının, vergi mahkemesi kararının sözleşme için hesaplanan damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf isteminde ileri sürdüğü iddiaların kararın bu kısmının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediği, mahkeme kararının, ihale kararı için ödenen damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf istemine gelince; ihale kararını alan ... A.Ş.’nin 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununa ekli I ve II sayılı cetvellerde genel ve özel bütçe kapsamındaki kamu idareleri arasında sayılmadığı gibi, 6107 sayılı ... Anonim Şirketi Hakkında Kanunun 1. maddesinde de, ... A.Ş.'nin bu Kanun ile düzenlenen hususlar dışında özel hukuk hükümlerine tabi olduğunun belirtilmiş olması, Kanunda, devir ve birleşme işlemleri dışında, taraf olduğu işlemlerde vergiden muaf tutulacağına ilişkin düzenlemeye de yer verilmemiş olması karşısında, 488 sayılı Kanunun yukarıda anılan 8. maddesinde belirtilen resmi daire sıfatını haiz olmadığı ve damga vergisinden muaf tutulmadığı sonucuna varıldığı, bu durumda; ihale kararına ilişkin damga vergisinin mükellefi, ihaleyi yapan ve ihale kararında imzası bulunan ... A.Ş. olduğundan, mükellefi ve sorumlusu olmayan davacıdan "ihale karar pulu" adı altında damga vergisi tahsil edilmesinde kanuna uyarlık bulunmadığı, devletle bireyin çıkarları arasındaki adil dengenin; mükellefe iade edilecek vergilere de, devletin kendi alacaklarına uyguladığı gecikme faizi oranının esas alınması suretiyle kurulması gerektiğinden, davacıya iadesine karar verilen tutara gecikme zammı oranında faiz uygulanmasının kanuna ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle, istinaf başvurusunun, vergi mahkemesi kararının sözleşme nedeniyle tahsil edilen damga vergisine ilişkin hüküm fıkrası yönünden kısmen reddine, ihale kararı için ödenen damga vergisine ilişkin hüküm fıkrası yönünden kısmen kabulüyle bu hüküm fıkrasının kaldırılarak bu husu bakımından davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptaline, ihale kararı için tahsil edilen tutarın ödeme tarihinden itibaren gecikme zammı oranında hesaplanacak faiziyle birlikte iadesine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: Üstlenilen işin istisna kapsamında olduğu ve istisnanın uygulanmamasının vergi hatası olduğu, aksi yönde verilen kararının Anayasaya ve Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesine aykırı olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALI İDARENİN İDDİALARI: Dava konusu edilen olayda, herhangi bir vergi hatası bulunmayıp, hukuki yorum gerektiren bir konu hakkında 213 sayılı Vergi Usul Kanununun düzeltme ve şikayet hükümlerinin uygulanmasının mümkün olmadığı, uyuşmazlığa konu işin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında olmadığı, yargıya intikal eden vergilendirme işlemlerinde idarece faiz ödenebilmesinin ancak kararın idareye tebliğinden itibaren infazın gecikmesi durumunda söz konusu olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Davacının savunması, yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır. Davalı idare tarafından ise savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK … DÜŞÜNCESİ: Davacının temyiz isteminin reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasının onanması gerektiği; davalı idarenin temyiz isteminin ise ihale kararı üzerinden ödenen damga vergisine ve ödenen tutarın iadesine ilişkin hüküm fıkrası yönünden kısmen reddine; Bölge İdare Mahkemesi kararının faize ilişkin hüküm fıkrası yönünden ise kısmen kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının anıla hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY: ... Anonim Şirketi tarafından ihale edilen "Elazığ (Merkez) Kısmi Kanalizasyon İnşaatı İşi" uhdesinde kalan davacı şirket tarafından, anılan işe ilişkin ihale kararı ve sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin … tarih ve E…. sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT: 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu'nun 1. Maddesinin 2. Fıkrasında, kanunda uygulanabilir bir hüküm yoksa, hakimin, örf ve adet hukuka göre, bu da yoksa kendisi kanun koyucu olsaydı nasıl bir kural koyacak idiyse ona göre karar vereceği öngörülmüş; 4. maddesinde de hakimin takdir yetkisi düzenlenmiştir. Buna göre, kanunun takdir yetkisi tanıdığı veya durumun gereklerini ya da haklı sebepleri göz önünde tutmayı emrettiği konularda hakim, hukuka ve hakkaniyete göre karar verir.
Anayasanın 148. maddesinin 1. fıkrasında, Anayasa Mahkemesinin, kanunların, Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinin, Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğünün Anayasaya şekil ve esas bakımında uygunluğunu denetleyeceği ve bireysel başvuruları karara bağlayacağı düzenlenmiş; 152. Maddesinde de bir davaya bakmakta olan mahkemenin, uygulanacak bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümlerini Anayasaya aykırı görürse veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varırsa, Anayasa Mahkemesinin bu konuda vereceği karara kadar davayı geri bırakacağı öngörülmüştür.
6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun "Taleple Bağlılık İlkesi" başlıklı 26. maddesinin 1. fıkrasında: "Hakim, tarafların talep sonuçlarıyla bağlıdır; ondan fazlasına veya başka bir şeye karar veremez. Duruma göre, talep sonucundan daha azına karar verebilir." hükmüne yer verilmiştir.
Anayasa Mahkemesinin 10/2/2011 tarihli ve E.:2008/58, K.: 2011/37 sayılı iptal kararı üzerine, 15/06/2012 tarihli, 28324 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak, aynı tarihte yürürlüğe giren 6322 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'la yeniden düzenlenen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin dördüncü fıkrasında "fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergilerin, fazla veya yersiz tahsilatın, mükelleften kaynaklanması halinde düzeltmeye dair müracaat tarihi, diğer hallerde verginin tahsili tarihinden düzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar geçen süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanan faiz ile birlikte, 120. madde hükümlerine göre mükellefe red ve iade edileceği, söz konusu 120. maddede ise; vergi hatalarının düzeltme fişine dayanılarak düzeltileceği, hatanın mükellef aleyhine yapılmış olması halinde, fazla verginin, aynı fişe dayanılarak terkin ve tahsil olunmuş ise mükellefe reddolunacağı, düzeltme fişinin bir nüshasının, reddedilecek miktarla müracaat edeceği muhasebe ve müracaat süresi zikredilmek suretiyle mükellefe tebliğ edileceği belirtilmiştir.
213 sayılı Kanun'un yine aynı Kanunla eklenen geçici 29. maddesinde ise bu Kanunun 112. maddesinin 4. fıkrasının, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergilerin iadesinde uygulanacağı öngörülmüştür.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemesi kararının, ihale kararı ve sözleşme damga vergisinin iadesine ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, taraflarca ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, Bölge İdare Mahkemesi kararının faize ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
Yukarıda yer verilen düzenlemelerde görüleceği üzere, Türk Medeni Kanunu'nun 1. maddesinde hakime hukuk yaratma yetkisi tanınmış ve bu yetkinin kullanılacağı koşullar ve sınırlar belirlenmiş bulunmaktadır. Buna göre, bu yetkinin kanunda ve örf ve adet hukukunda kural olmaması durumda kullanılması öngörülmüş ve hakimin kanun koyucu gibi hareket etmesi gereği vurgulanmıştır. Bu kapsamda, keyfilikten ve o anın koşullarının etkisinden uzak bir şekilde, eşitlik ve hukuk güvenliği çerçevesinde, hukuk devletinin gerekleri ile sonradan diğer olaylar için de temel olabilecek şekilde kullanılması gerekmektedir.
Türk Medeni Kanunu'nun 4. maddesinde ise, hakimin takdir yetkisi düzenlenmiştir. Hakimin takdir yetkisi, hukuk yaratma yetkisinden farklıdır. Burada, hakimin önündeki somut olaya uygulayacağı bir kural bulunmakta olup, olayın önceden bilinmeyen özellikleri dolayısıyla hakime bir değerlendirme, tercih yapma yetkisi tanınmış bulunmaktadır.
Hakimin takdir yetkisi de sınırsız değildir. Hakim bu yetkisini, ancak kendisine kanunen açık yahut zımni olarak bu hakkın tanınmış olduğu durumlarda, kanunun çizdiği sınırlar içerisinde, hakkaniyet ve nefaset kurallarına göre kullanması gerekmektedir.
Bu açıklamalar kapsamında, somut olaya ilişkin bir kanun hükmünün bulunması ve kanun hükmünde hakime açık ya da zımni olarak takdir yetkisi tanınmamış olduğu durumlarda, hakimin hukuk yaratma ya da takdir yetkisini kullanması mümkün değildir. Başka bir anlatımla, bu durumda hakimin, ilgili kanun hükmünü ihmal etme yetkisi bulunmamaktadır. Aksi bir tutum, keyfiliğe, ayrımcılığa, hukuk düzeninin bozulmasına yol açacaktır.
Ancak böyle bir durumda, söz konusu kanun hükmünün Anayasaya aykırı olduğu kanısına varılması halinde, hakime, Anayasanın 152. maddesinde, ilgili kanun hükmünün Anayasaya aykırı olduğu gerekçesiyle, kanunların Anayasaya aykırılığını denetlemekle görevli Anayasa Mahkemesine itiraz yoluna başvurma imkanı tanınmıştır.
Mükelleflerden fazla ve yersiz olarak tahsil edilen vergilerin iadesi durumunda, iade edilen tutarlara hangi oranda faiz ödeneceği konusunda açık bir düzenleme bulunmadığından, hukuk yaratma yetkisi kapsamında yerleşik Danıştay içtihatları ile 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun uyarınca hesaplanacak faiz oranının uygulanması öngörülmüş bulunmaktaydı. Ancak, 15/06/2012 tarihinde yürürlüğe giren 6322 sayılı Kanun ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112/4. maddesi yeniden düzenlenmiş ve fazla ve yersiz tahsil edilen vergilerin 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faiziyle iade edileceği açıkça düzenlenmiş bulunmaktadır. Bununla birlikte, 112. maddesinin 4. fıkrasının, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergilerin iadesinde uygulanacağı öngörülmüştür.
Diğer bir ifadeyle, vergi idaresince, mükelleflerden, 15/06/2012 tarihinden sonra fazla ve yersiz olarak tahsil edilen tutarların 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faiziyle iade edileceği açıkça hüküm altına alınmış bulunmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden; dava dilekçesinde davacı şirket tarafından, ... Anonim Şirketi tarafından ihale edilen "Elazığ (Merkez) Kısmi Kanalizasyon İnşaatı İşi" uhdesinde kalan davacı şirket tarafından, anılan işe ilişkin ihale kararı ve sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisinin iadesi taleiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin … tarih ve E…. sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesine karar verilmesi istenilmiş olmasına karşın, mahkemece davanın reddedilmesi üzerine yapılan istinaf başvurusu neticesinde, bölge idare mahkemesince, başvurunun kısmen kabulü ile, mahkeme kararının ihale kararı için ödenen damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasını kaldırıp, işlemin bu hususa ilişkin kısmının iptaline ve ödenen tutarın, tecil faizi oranı aşılarak 6183 sayılı Kanuna göre uygulanan gecikme zammı oranında hesaplanacak faiziyle birlikte iadesine karar verildiği görülmüştür.
Bununla birlikte, dava dilekçesinde, 15/06/2012 tarihinden sonra, 2015/Aralık döneminde ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesinin istendiği görüldüğünden, tahsil tarihi itibarıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112/4. maddesinin yürürlükte olduğundan, yasal faiz talebinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112/4. maddesi uyarınca tecil faizi oranı olarak değerlendirilmesi gerektiği de göz önüne alındığında, Bölge İdare Mahkemesince, kanunun açık hükmü bulunmasına rağmen hukuk devletinin adil dengesinin korunması gerektiğinden bahisle devlet tarafından kendi alacaklarına uygulanan faiz oranı olan 213 sayılı Kanunu'nun 112/3.maddesi uyarınca 6183 sayılı Kanuna göre tespit edilen gecikme zammı oranında faizin uygulanması gerektiği yolunda verilen kararda hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine; davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, faize ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, diğer kısımların ONANMASINA,
3. Temyiz isteminde bulunan davacıdan, … TL maktu harç alınmasına,
4. Bozulan kısım üzerinden yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 05/04/2021 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.