T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/3537
Karar No : 2022/6879
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : ...Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden ortağı olduğu ...Turizm ve Otelcilik İşletmeleri Otomotiv Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'nde bulunan hisselerinin satışından elde edilen kazancın 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 80. maddesi gereği gelir vergisine tabi olduğundan bahisle, davacı adına tarhedilen 2010 yılı vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararda; davacının hissedarı olduğu şirketin hisselerini 2002 yılında iktisap ettiği, bu şirket adına 26/07/2002 tarihinde tescilli ve 31/07/2002 tarihli, 5603 sayılı Ticaret Sicil Gazetesi'nde ilanı ile her biri 1 (bir) TL değerinde 50.000 adet nama yazılı hisse senedi çıkarıldığı aynı yıl hisse sayısının artırılarak 550.000'e yükseltildiği, bu hisse senetlerinin 220.000 adedinin şirkette yüzde 40 hissesi olan davacıya ait olduğu ve bu hisse senetlerinin sekiz yıl sonra 2010 yılında ... A.Ş. adlı şirkete satışı yapıldığı yani davacı ilgili şirket hisselerini sekiz yıl elinde bulundurduğu ve bu nedenle Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 80/1-1 maddesinin açık hükmü gereği iki yıldan fazla şirkete ait hisse senetlerini elinde bulundurduğundan dolayı hisse satışından elde edilen gelirin değer artış kazancı olarak nitelendirilemeyeceği, bu hususun dava konusu tarhiyatların dayanağı olan ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda da kabul edilerek eleştiri konusu yapılmadığı, ancak ilgili raporda ...Turizm ve Otelcilik İşletmeleri Otomotiv Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'ne ait hisse senetlerinin satışına ilişkin olarak ... Turizm İnşaat ve Ticaret Anonim Şirketi ile yapılan protokol hükümlerinden olayda hisse devri değil Gelir Vergisi Kanunu mükerrer 80/1-4 maddesinde öngörülen "ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar" nedeniyle değer artış kazancı elde edildiğinden bahisle ve Gelir Vergisi Kanunu mükerrer 81/son hükmü uygulanarak endeksleme yapılmak suretiyle davacı adına dava konusu cezalı tarhiyatın gerçekleştirildiği görülmekte ise de; Gelir Vergisi Kanunu mükerrer 80/1-4 maddesinde bahsi geçen ortaklık haklarının ve hisselerin elden çıkarılmasından doğan kazançlar, hisse senedine bağlanmamış ortaklık payları veya hisselerin devri için getirilmiş bir düzenleme olup, şirket hisseleri için pay senedi çıkartıldığı durumlarda, şirket hisselerinin devri de ancak pay senedinin devri suretiyle olacağından anonim şirkete ait hisse senetlerinin elden çıkartılmasında Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 80/1-4 maddesinin uygulama olanağı bulunmadığından, davacının ortağı olduğu şirkete ait hisselerini devretmek suretiyle değer artış kazancı elde ettiğinden bahisle gerçekleştirilen dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, dava konusu tarhiyatların usul ve hukuka uygun olduğu belirtilerek Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Davacı tarafından, devre konu nama yazılı hisse senetlerinin 2002 yılında iktisap edilip 2010 yılında Türk Ticaret Kanunu'nun ilgili hükümlerine uygun olarak devredildiği ve devrin yönetim kurulu kararı ile pay defterine işlendiği, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80. maddesinin birinci fıkrasının 1 nolu bendinde yer alan şartlar oluştuğundan devir dolayısıyla elde edilen kazancın değer artış kazancına tabi olmadığı belirtilerek davalı idarenin temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Vergi Dava Dairesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu düzenlenmiş, 2. maddesinin 7. bendinde gelir unsurları arasında sayılan "diğer kazanç ve iratlar" aynı Kanunun 80. maddesinde değer artışı kazançları ve arızı kazançlar olarak tanımlanmış, Kanunun mükerrer 80. maddesinin 4. bendinde ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artışı kazancı olduğu hükme bağlanmış, 2. fıkrasında, bu maddede geçen "elden çıkarma" deyiminin, maddede yazılı olan mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade ettiği açıklanmış, 3. fıkrasında, bir takvim yılında elde edilen değer artış kazancının menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlananlar hariç maddede yazılı miktar kadar gelir vergisinden müstesna olduğu öngörülmüş, aynı Kanun'un mükerrer 81. maddesinde de safi değer artış kazancının nasıl hesaplanacağı yolundaki kurallarına yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, davacının 2010 yılı hesaplarının incelenmesi neticesinde düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu ile davacının ortağı ve temsilcisi olduğu ...Turizm ve Otelcilik İşl. Otm. San. Tic. A.Ş. ile ...Turizm Otel İşl. San. Tic. A.Ş. arasında 25/02/2010 tarihinde Şirket Devri ve Hisse Satış Protokolü imzalandığı, sözleşmeyi ...Turizm ve Otelcilik İşletmeleri Otomotiv Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi adına davacının imzaladığı, bunu takiben davacının, ...Turizm ve Otelcilik İşl. Otm. San. Tic. A.Ş.'deki 220.000 paydan müteşekkil hissesinin tamamını 22/03/2010 tarihinde ...Turizm Otel İşl. San. Tic. A.Ş.'ye devrettiği hususlarının tespit edildiği, inceleme elamanı tarafından, mükellefin 26/07/2002 tarihinde iktisap ettiği hisse senetlerini 22/03/2010 tarihinde elden çıkarttığı, Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 80. maddesinin birinci fıkrasının birinci bendi uyarınca, mükellefin nama yazılmış senetlerini elden çıkartmasından elde ettiği kazancın değer artış kazancı olarak değerlendirilmemesi nedeniyle bu yönden yapılacak bir işlem olmadığının bildirildiği, diğer yandan taraflar arasında düzenlenen Şirket Devir ve Hisse Satış Protokolü'nün anonim şirket ortaklarının şirkete ait hisse senetlerinin devrine yönelik olmasının yanısıra, otel aktifine kayıtlı bulunan demirbaş, makine, teçhizat, v.s'nin de şirket ortaklarının hisseleri oranında devrini içerdiği, Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 80. maddesi uyarınca şirket hisselerinin devrinin de değer artış kazancı sayılacağı ve vergiye tabi olduğu gerekçesi ile davacı mükellefin, ...Turizm ve Otelcilik İşl. Otm. San. Tic. A.Ş.'deki 220.000 paydan müteşekkil hissesinin tamamını devretmiş olması ve söz konusu protokole göre alıcı tarafın satıcı tarafa 500.000,00 Euro depozito ve bununla beraber 16.850.000,00 Euro tutarında ödeme yapması gerektiğinin tespit edilmiş olması nedeniyle ...Turizm ve Otelcilik İşletmeleri Otomotiv Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi hisselerinin 17.350.000,00 Euro karşılığında ... Turizm İnşaat ve Ticaret Anonim Şirketi'ne satışından davacının hissesine düşen payın 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 81. maddesinin son fıkrası gereğince endeksleme yoluyla hesaplanması ve davacının payına düşen miktar üzerinden dava konusu cezalı tarhiyatların yapıldığı anlaşılmıştır.
Mahkemece, her ne kadar şirket hisseleri için pay senedi çıkartıldığı durumlarda, şirket hisselerinin devri de ancak pay senedinin devri suretiyle olacağından anonim şirkete ait hisse senetlerinin elden çıkartılmasında Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 80/1-4 maddesinin uygulama olanağı bulunmadığı gerekçesiyle kabul kararı verilmişse de, ilgili mevzuat, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ve ...Turizm ve Otelcilik İşl. Otm. San. Tic. A.Ş. ile ... Turizm Otel İşl. San. Tic. A.Ş. arasında imzalanan Şirket Devri ve Hisse Satış Protokolü incelendiğinde davacının şirket bünyesinde bulunan hisselerinin tamamının protokol imzalandıktan sonra devredildiği, söz konusu protokolde bulunan "-Satıcılar şirket envanterinde kayıtlı menkul, gayrimenkul mallarla tüm sınai ve fikri haklar, marka, patent, isim haklarını temiz ve sorunsuz olarak devretmeyi kabul ve taahhüt eder. Şirkete dahil taşınmazlar üzerinde (T.C. ...Bankası A.Ş. Malta Şubesinden olan banka kredisine ilişkin ipotek hariç) ipotek, (kredinin devir edilip edilmeyeceği konusunun açıklığa kavuşmasından sonra alıcı taraf kabul ettiği takdirde kredi karşılığı ödeme tutarı hisse bedelinden mahsup edecektir) irtifak hakkı, geçit hakkı, vefa ve iştira hakları ve tapu sicilinde beyanlar hanesinde kayıtlı her türlü takyidatı varsa kaldırmayı ve taşınmazları sorunsuz olarak tapu sicilinde herhangi bir şerh olmaksızın devretmeyi taahhüt eder. Keza şirket aleyhine bu konuda açılmış davalar, hak ve istekler doğduğu takdirde bunlardan doğacak her türlü mükellefiyeti satıcı şirket üstleneceğini kabul ve taahhüt eder.
-Satıcılar hisse devir sözleşmesinin imzalanacağı tarihte devre konu otel ve müştemilatını ve personel lojmanlarını derhal teslim edecektir. Otel, müştemilatı ve eklentilerinin bir üçüncü şahıs tarafindan işletilmesi söz konusu ise kendisi ile olan akdi feshedecek sorunsuz olarak otelin alıcı tarafça derhal kullanılmasını sağlayacaktır." maddelerinden anlaşılacağı üzere; protokolün anonim şirket ortaklarının şirkete ait hisse senetlerinin devrine yönelik olmasının yanı sıra, otel aktifine kayıtlı bulunan demirbaş, makine, teçhizat gibi menkul ve gayrimenkullerin de şirket ortaklarının hisseleri oranında devrini içerdiği görülmektedir. Bu nedenle olayda, Gelir Vergisi Kanunu mükerrer 80/1-4 maddesinde bahsi geçen ortaklık haklarının ve hisselerin elden çıkarılması suretiyle devir bulunduğundan, bu devir sebebiyle elde edilen kazancın değer artış kazancına tabi olduğu sonucuna varılmaktadır. Dolayısıyla, dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle kabul kararı veren Mahkeme kararına karşı davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiş olup, tarhiyatın dayanağı matrahın bulunuş yöntemi incelenerek yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ...Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 24/11/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.