Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2018/3606 E. , 2021/1712 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/3606
Karar No : 2021/1712
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) … Harita İnşaat Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ: Av. …
2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ:Av. …
İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, 2011 ve 2012 yıllarında alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirmesi nedeniyle sözü edilen faturalara dayalı katma değer vergisi indirimleri reddedilmek suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre Temmuz, Eylül, Ekim, Aralık 2011, Nisan, Kasım, Aralık 2012 ile Nisan 2013 dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi, Temmuz, Eylül, Ekim, Aralık 2011 ile Nisan 2012 dönemleri için tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile Kasım, Aralık 2012 ve Nisan 2013 dönemleri için tekerrür sebebiyle artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353.maddesinin 1.bendi ve mükerrer 355.maddesinin 2 ve 4. bentleri uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Hububat Bakliyat Gıda Tarım Ürünleri Limited Şirketi, … Madencilik Tarım Ürünleri İnşaat Makina Nakliye Ticaret Limited Şirketi, … İnşaat Gıda Elektrik Nakliyat Orman Ürünleri Ticaret Limited Şirketi, … İş Makinaları Aracılık Taahhüt Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, … Petrol Ürünleri İnşaat Taahhüt Hafriyat Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, …, … Turizm Nakliyat İthalat İhracat Ticaret Limited Şirketi, … Makine Temizlik İnşaat Elektrik Nakliyat Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile … Teknik Makine Reklam Peyzaj Organizasyon İnşaat Elektrik Limited Şirketi hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan saptamalar, düzenledikleri faturaların gerçeği yansıtmadığını gösterdiğinden yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği, 24/03/2011 tarihinde kesinleşen Şubat 2011 dönemine ait vergi ziyaı cezasının 2012 takvim yılı başından itibaren tekerrüre esas alınabileceği ancak önceki dönemden devir gelen indirilebilecek katma değer vergisi tutarı bulunmadığı gözetilmek suretiyle salınan vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasında tekerrür hükmünün sahte fatura kullanma eyleminin gerçekleştiği yıl dikkate alınarak değerlendirilmesi gerektiğinden Kasım, Aralık 2012 ve Nisan 2013 dönemleri için uygulanabileceği, Temmuz, Eylül, Ekim, Aralık 2011 ve Nisan 2012 dönemleri için ise uygulanamayacağı, öte yandan, 213 sayılı Kanun'un 353.maddesinin 1.bendi kapsamında kesilen cezada hukuka uygunluk bulunmadığı gibi sahte olduğu kabul edilen fatura bedelinin banka veya finans kurumları aracılığıyla ödenmesi de beklenemeyeceğinden 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355.maddesinin 4. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının da hukuka aykırı olduğu, defter ve belgelerini ibraz etmeyen davacı adına mükerrer 355.maddenin 2. bendine göre kesilen özel usulsüzlük cezasında ise hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle Temmuz, Eylül, Ekim, Aralık 2011 ve Nisan 2012 dönemlerine ilişkin üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve Kasım, Aralık 2012 ve Nisan 2013 dönemlerine ait katma değer vergisi ile tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Yasa'nın mükerrer 355.maddenin 2. bendine göre kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden dava reddedilmiş, Temmuz, Eylül, Ekim, Aralık 2011 ve Nisan 2012 dönemleri için kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı ile 213 sayılı Kanun'un 353.maddesinin 1.bendi ile mükerrer 355.maddesinin 4. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezaları ise kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, vergi incelemesinin usulüne uygun olmadığı, faturalarını kayıtlarında muhasebeleştirdiği mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarına atıfla genelleme yapılmak suretiyle eksik inceleme ve araştırma sonucunda karar verildiği, faturaların gerçeği yansıtmadığına dair somut bir tespit bulunmadığı, karşıt inceleme yapılmadığı, alımlarının gerçek olduğu, ödemelerin banka kanalıyla gerçekleştirildiği, olayda kasıt unsurunun bulunmadığı, varsayım ve kanaate dayalı olarak cezalı vergi salındığı, emsal yargı kararlarının gözardı edildiği ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile bir kısım alımlarını sahte faturalarla belgelendirdiği hususu somut bir şekilde ortaya konulduğundan yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezalarında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Taraflar temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz istemlerinin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına,
4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de belirtilen Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 01/04/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatların kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemleri hakkında, faturaların temin edildiği mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, 213 sayılı Kanun'un "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Uyuşmazlıkta, davacı adına kesilen ve tekerrür uygulamasına esas alınan 2011 yılının Şubat dönemi için kesilen vergi ziyaı cezası 24/03/2011 tarihinde kesinleşmiş olup Nisan 2012 dönemine ilişkin kesilen cezanın tekerrür nedeniyle artırılarak uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle temyiz istemlerinin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkralarının bozulması gerektiği oyuyla Daire Kararına katılmıyorum.
(XX)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatların kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemleri hakkında, faturaların temin edildiği mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla aksi yöndeki çoğunluk kararına katılmıyorum.