Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2018/3736 E. , 2021/5845 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/3736
Karar No : 2021/5845
TEMYİZ EDENLER :1- (DAVACI) Sınırlı Sorumlu ... Nolu ... Motorlu Taşıyıcılar Kooperatifi
2- (DAVALI) ... Vergi Dairesi Başkanlığı/...
VEKİLİ: Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve bu faturalara yönelik ödemeleri banka ve benzeri kurumlarca düzenlenen belgelerle tevsik etmediği yönünde saptamalar içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012 yılının Ocak ila Mart ve Temmuz ila Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi ve mükerrer 355. maddesinin 4. fıkrası gereğince kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ... İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ... İnşaat Petrol Turizm Gıda Hayvancılık Ticaret Limited Şirketi, ... Mühendislik Danışmanlık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... Yapı Mühendislik İnşaat Oto Kiralama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlerden, düzenledikleri faturaların gerçeği yansıtmadığı sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, kayıtlara intikal ettirilen bu sahte fatura bedellerinin banka veya finans kurumları aracılığıyla ödenmesi beklenemeyeceğinden 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesinin 4. fıkrası gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmediği gibi somut tespit olmaksızın aynı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendi kapsamında özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği gerekçesiyle üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden dava reddedilmiş, özel usulsüzlük cezaları ise kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, alışlarının gerçek olduğu, düzenlenen faturaların gerçeği yansıtmadığına ilişkin olarak somut tespitler yapılmadığı, sadece faturaları düzenleyen mükellefler hakkındaki vergi tekniği raporlarına dayanılarak alışlarının gerçeği yansıtmadığının iddia edilemeyeceği ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, davacıya fatura düzenleyen mükellefler hakkında düzenlenen raporlardaki tespitlerin söz konusu faturaların sahte olduğunu gösterdiği, davacının kayıtlarına aldığı faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı ve bu alımların bedellerinin banka veya benzeri kurumlar vasıtasıyla ödenmediği tespit edildiğinden özel usulsüzlük cezalarının kesildiği ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin kısmen reddi ile tarhiyatın ...'den alışlara isabet eden kısmı yönünden kararın onanması, ... İnşaat Petrol Turizm Gıda Hayvancılık Ticaret Limited Şirketi, ... Mühendislik Danışmanlık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ... Yapı Mühendislik İnşaat Oto Kiralama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alışlara isabet eden kısmı yönünden ise temyiz isteminin reddi gerektiği; davalı idare temyiz isteminin kısmen reddi ile kararın, 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesinin 4. fıkrası gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrası yönünden onanması, aynı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirmesi nedeniyle dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi ve mükerrer 355 maddesinin 4. fıkrası gereğince özel usulsüzlük cezalarının kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. fıkrasında verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemlerine konu yapılan Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, ... tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355 maddesinin 4. fıkrası gereğince özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ... İnşaat Petrol Turizm Gıda Hayvancılık Ticaret Limited Şirketi tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenmiş olan faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatın söz konusu şirketten temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının ilgili hüküm fıkrasına karşı davacı tarafından yapılan temyiz başvurusunun Danıştay Üçüncü Dairesinin 13/02/2020 tarih ve E:2016/10708, K:2020/727 sayılı kararıyla aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle reddedildiği; ... Mühendislik Danışmanlık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenmiş olan faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatının söz konusu şirketten temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının ilgili hüküm fıkrasına karşı davacı tarafından yapılan temyiz başvurusunun Danıştay Üçüncü Dairesinin 26/11/2019 tarih ve E:2016/14842, K:2019/6616 sayılı kararıyla aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle reddedildiği; ... Yapı Mühendislik İnşaat Oto Kiralama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenmiş olan faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatının söz konusu şirketten temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının ilgili hüküm fıkrasına karşı davacı tarafından yapılan temyiz başvurusunun Danıştay Üçüncü Dairesinin 05/11/2019 tarih ve E:2016/7600, K:2019/5977 sayılı kararıyla aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle reddedildiği anlaşıldığından Vergi Mahkemesince, tarhiyatın, adı geçen firmalardan temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünde davanın reddine dair hüküm fıkrasına yöneltilen davacı istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Öte yandan yukarıda değinilen madde, fatura veya benzeri belge verilmemesi, alınmaması ve diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasına ilişkin özel usulsüzlükler ve cezalarını düzenlemektedir. Sözü edilen maddede öngörülen bu düzenleme ile mükelleflerin vergilendirme işlemlerinin kayıt ve belge düzenine uygun yürütülmesinin sağlanması amaçlanmıştır.
Emtia alımlarının sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi, 213 sayılı Yasanın 353. maddesinin 1. bendinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediği için kesilen ceza, maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediği dikkate alındığında Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına davalı idare tarafından yöneltilen istinaf başvurusunun reddi sonucu itibarıyla hukuka aykırı bulunmamıştır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının; tarhiyatın, ... İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Davalı idare temyiz isteminin kısmen reddine,
4. Kararın; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355 maddesinin 4. fıkrası gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
5. Kararın; tarhiyatın, ... İnşaat Petrol Turizm Gıda Hayvancılık Ticaret Limited Şirketi, ... Mühendislik Danışmanlık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... Yapı Mühendislik İnşaat Oto Kiralama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı ile 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkralarına taraflarca yöneltilen TEMYİZ İSTEMLERİNİN REDDİNE
6. Davacıdan, 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına,
7. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de belirtilen Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilkderece mahkemesine gönderilmesine, 07/12/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatın ve kesilen cezaların kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemleri hakkında, davacıya fatura düzenleyen ... İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına bu yönden katılmıyoruz.