Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2018/3953 E. , 2021/6516 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/3953
Karar No : 2021/6516
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACILAR) : 1- ...
2- ... Petrol Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına davalı idare tarafından yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 25/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden kaydı re'sen silinen ... Petrol Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin yasal defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle değinilen şirketin kanuni temsilcisi adına 2010 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Ticaret sicilinden re'sen silinen şirketin hak ve taraf olma ehliyeti olmadığından, davanın tüzel kişilik adına açılan kısmının ehliyetsizlik nedeniyle reddi gerektiği, defter ve belge ibraz etmeme eylemi nedeniyle davacılardan ... adına kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı Mahkemelerinin ... esasında açılmış olan davada davacı tarafça tebliğ alındısındaki yazının kendisine ait olmadığı iddiası üzerine Mahkemelerince sözü edilen dosya üzerinden verilen ara kararı üzerine yaptırılan imza incelemesi sonucu Adli Tıp Kurumunca düzenlenen 12/04/2017 tarihli raporda, şirket yetkilisi olarak davacının adına atılı bulunan imzanın davacının el ürünü olmadığı kanaatine varıldığı bildirildiğinden, defter ve belge isteme yazısının usulüne uygun biçimde tebliğ edildiğinin kabulüne olanak bulunmadığı, dolayısıyla re'sen tarh nedeninin varlığından söz edilemeyecek olması nedeniyle yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle ... Petrol Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi' adına ikame edilen dava ehliyet yönünden reddedilmiş, davacı ... adına yapılan cezalı vergi ise kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:Dava konusu tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Defter ve belge isteme yazısına ilişkin tebliğ alındısında yer alan imzanın kendisine ait olmadığı somut bir şekilde saptandığı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 25/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden re'sen kaydı silinen ... Petrol Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine ait 2010 yılına ilişkin defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle kanuni temsilcisi olan davacı adına 2010 yılı için üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi salınmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun, "Tasfiye" başlıklı 17. maddesine 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle eklenen ve 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren 9. fıkrasında, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bir şirketin borçlu kılınabilmesi ancak tüzel kişilik kazandığı tarih ile bu kişiliğin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklıdır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre şirketlerin tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinmesiyle sona ermektedir. Ticaret sicilinden kaydı silinen ve hukuksal varlığı sona eren bir kurumun bu tarihten sonra haklara sahip olması, borçlu kılınması, temsili, yargı yerlerinden koruma istemesi mümkün değildir. Bu nedenle tasfiye edilerek tüzel kişilikleri sona eren kurumlar vergisi mükellefleri adına, tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlerle ilgili olsa dahi vergilendirme yapılması mümkün bulunmamaktadır. Tüzel kişiliği sona eren ve bu nedenle borçlandırılmasına hukuken imkan bulunmayan kurumların hukuksal varlığının devam ettiği dönemlere ait olup, ikmalen veya re'sen tarhı gereken vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulacaklar konusundaki hukuki boşluk, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine eklenen ve yukarıda kuralına yer verilen 9. fıkra ile giderilmiştir.
Buna göre; tüzel kişi kanuni temsilcisinin tasfiyesi tamamlanmış ve ticaret sicilinden kaydı silinmiş tüzel kişiler adına 03/07/2009 tarihinden itibaren yapılacak tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlere ilişkin tarhiyatların muhatabı olabileceği, başka bir ifadeyle söz konusu tarhiyatların müteselsilen sorumlu olmak üzere kanuni temsilcilerden biri adına yapılabileceği açıktır.
Yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler uyarınca, tarhiyatın doğrudan kanuni temsilciler adına yapılabilmesi, asıl mükellefin tasfiye edilmesi ve tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silinmiş olması koşuluna bağlanmış olup tasfiye ve iflas hallerinde ticaret şirketlerinin mükellefiyetlerinin sona erdirilmesinde süreç; Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu'ndaki işlemler yerine getirilerek, tasfiye edilme veya iflasın kapanması tescil ve ilan edildikten sonra, tüzel kişiliğin ticaret sicili kayıtlarından terkin edilmesiyle gerçekleşmektedir.
Ancak davacının kanuni temsilcisi olduğu ... Petrol Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca yapılan ihtar ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlanan ilana rağmen süresi içerisinde bildirimde bulunulmadığından, 24/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden re'sen silindiği, yani 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 9. fıkrasında yer verilen tasfiye süreci takip edilerek tasfiyesinin sonlandırılmadığı görülmektedir.
Bu durumda, tasfiyeye girmeksizin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca re'sen kaydı silinen şirket kanuni temsilcisi hakkında 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrasında öngörülen tasfiye koşulunun gerçekleşmediği dikkate alındığında, yapılan tarhiyat hukuka uygun düşmediğinden yazılı gerekçeyle verilen Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.
Nitekim Yasa Koyucu tarafından, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrası kapsamına girmeyen tüzel kişilerin tüzel kişiliklerinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin sona ermesi halinde, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin her türlü, vergi tarhiyatı ve ceza kesme işleminde uygulanacak düzenleme eksikliği, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesine 7103 sayılı Kanun'un 9. maddesi ile eklenen 21/03/2018 tarihinde yürürlüğe giren fıkra ile giderilmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de belirtilen Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 27/12/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği oyuyla Karara katılmıyorum.