Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2018/4058 E. , 2022/434 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/4058
Karar No : 2022/434
TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı/…
VEKİLİ: Av. …
2-(DAVACI) … Metal Sanayi ve Nakliyat Ticaret Limited Şirketi
VEKİLLERİ: Av….
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve düzenlediği bir kısım faturanın komisyon karşılığı olduğu yolunda saptamalar içeren vergi inceleme raporu uyarınca 2012 yılının Temmuz, Eylül ile Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Demir İnşaat İş Makinaları Nakliye ve Ticaret Limited Şirketi hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporundaki tespitlerin, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olmadığı, … Demir Çelik Hırdavat İnşaat Nakliyat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile … Temizlik Hayvancılık Tarım İnşaat Yakıt Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki vergi tekniği raporlarındaki saptamaların ise düzenledikleri faturaların gerçeği yansıtmadığını gösterdiği, davacı hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan saptamalardan ise düzenlediği bir kısım faturaların komisyon karşılığı olduğunun anlaşıldığı gerekçesiyle tarhiyat azaltılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:
Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın, … Demir Çelik Hırdavat İnşaat Nakliyat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve … Temizlik Hayvancılık Tarım İnşaat Yakıt Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı ile komisyon karşılığı fatura düzenleme eyleminden kaynaklanan kısmının; fatura tutarının %2'sini aşmayan bölümü yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf başvurusu, kararın değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
Danıştay'ın süre gelen içtihatlarında komisyon karşılığı sahte fatura düzenleme fiili neticesinde elde edilen komsiyon gelirinin fatura toplamının %2'si olduğunun belirtilmesi nedeniyle somut bir saptama bulunmaksızın komisyon geliri olarak fatura tutarının %3 'ü esas alınarak yapılan tarhiyatın, komisyon karşılığı fatura düzenleme eyleminden kaynaklanan kısmının; fatura tutarının %2'sini aşan kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davacı istinaf başvurusu bu yönden kabul edilerek tarhiyatın, komisyon karşılığı fatura düzenleme eyleminden kaynaklanan kısmının %2 komisyon gelirini aşan kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra tarhiyatın değinilen kısmı kaldırılmıştır.
Davacı şirketin faturalarını kayıtlarına aldığı … Demir İnşaat İş Makinaları Nakliye ve Ticaret Limited Şirketi hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporundaki tespitler, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olduğundan tarhiyatın bu firmadan temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalı idare istinaf başvurusu kabul edilerek tarhiyatın … Demir İnşaat İş Makinaları Nakliye ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalara ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra dava bu yönden reddedilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davalı idare tarafından, değişen ekonomik ve teknolojik şartlar ile yapılan incelemelerin niteliği ve niceliğinin, sahte fatura düzenleme faaliyetini daha riskli bir hale getirdiği göz önüne alınmakla beraber Hazine ve Maliye Bakanlığı'na intikal eden bilgi ve belgelerden sahte faturaların %2'den fazla komisyon geliri elde edilerek düzenlendiği görüldüğünden sahte faturaların %3 komisyon alınarak düzenlendiği kabulüyle yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, eksik incelemeye dayalı tarhiyat yapıldığı, alışların ve düzenlenen faturaların gerçek olduğu, karşıt inceleme yapılmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Davacı tarafından eksik incelemeye dayalı yapılan tarhiyatın hukuka aykırı olduğu belirtilerek davalı idare temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Davalı idare tarafından savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … 'İN DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin kısmen kabul edilerek kararın, tarhiyatın, … Temizlik Hayvancılık Tarım İnşaat Yakıt Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı ile komisyon karşılığı fatura düzenlenmesinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, istemin kısmen reddedilerek, kararın, tarhiyatın, … Demir Çelik Hırdavat İnşaat Nakliyat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile … Demir İnşaat İş Makinaları Nakliye ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının onanması, davalı idare temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, … Demir Çelik Hırdavat İnşaat Nakliyat Sanayi Ticaret Limited Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası ile … Demir İnşaat İş Makinaları Nakliye ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Temizlik Hayvancılık Tarım İnşaat Yakıt Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlemek suretiyle gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle 2012 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın reddi yolundaki … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının değinilen hüküm fıkrası Danıştay Üçüncü Dairesinin 01/02/2019 tarih ve E:2015/10203, K:2019/587 sayılı kararıyla; davacının komisyon karşılığı sahte fatura düzenlemek suretiyle gelir elde edip etmediği hususunun ancak satış faturaları ile defter ve belgelerinin birlikte incelenmesi ve mal alışı yapan kişi ve firmalar nezdinde yapılacak karşıt incelemelerle ortaya konulması gerekirken, bu yönde bir tespit de yapılmadığı gerekçesiyle bozulduğundan, Vergi Mahkemesince tarhiyatın belirtilen mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Dava konusu tarhiyatın, komisyon gelirinden kaynaklanan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmının matrahı yönünden bağlı bulunduğu ve davacı adına aynı nedenle yapılan kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davayı sonuçlandıran … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf başvurusu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararıyla; davacı şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda açıkça belirtildiği üzere, gerçek ticari faaliyetinin bulunduğu ancak yapmış olduğu demir satışlarının bir kısmını hurda olarak göstermek suretiyle %18'lik katma değer vergisinden kurtulmayı amaçladığı, davacı şirketin komisyon geliri elde etmek amacıyla değil katma değer vergisi ödememek amacıyla söz konusu faaliyeti gerçekleştirdiği dolayısıyla olayda katma değer vergisi açısından vergi ziyaı oluşmasına rağmen kurumlar vergisi bakımından vergi ziyaı oluştuğundan bahsedilemeyeceği ayrıca komisyon geliri elde etmek amacıyla sahte fatura düzenlenmiş olduğuna ilişkin somut bir tespit olmadığı gerekçesiyle kabul edilerek değinilen hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra cezalı tarhiyatın kaldırıldığı ve sözü edilen hüküm fıkrasına karşı yapılan temyiz istemi de Danıştay Üçüncü Dairesinin 07/02/2022 tarih ve E:2018/3049, K:2022/433 sayılı kararıyla reddedildiğinden Vergi Dava Dairesi kararının; değinilen hüküm fıkrası yönünden bozulması gerekmiştir.
Davalı idarenin komisyon gelirinin %2'sini aşan kısmın kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelttiği temyiz isteminin ise bu nedenle reddi gerekmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, … Demir Çelik Hırdavat İnşaat Nakliyat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile … Demir İnşaat İş Makinaları Nakliye ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3.Davacı temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4.Kararın; tarhiyatın, … Temizlik Hayvancılık Tarım İnşaat Yakıt Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı ile komisyon karşılığı fatura düzenlenmesinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5.Davalı idare TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
6.Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 07/02/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının sahte fatura kullandığı ve düzenlediğinden bahisle yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemleri hakkında, faturaları kayıtlara alınan mükellefler ile davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.