Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2018/4086 E. , 2021/4120 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/4086
Karar No : 2021/4120
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …. Vergi Dairesi Müdürlüğü
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. ….
İSTEMİN KONUSU :…. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:…sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin .. tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem:Davacı adına, 667 sayılı Kanun Hükmünde Kararname kapsamında kapatılıp mal varlığı hazineye intikal ettirilmek suretiyle ticaret sicil kaydı terkin edilerek mükellefiyeti ve tüzel kişiliği sonlandırılan … Osmaniye Özel Eğitim İşletmeleri Anonim Şirketi'nin vergi borçlarından kanuni temsilcisi olması nedeniyle müteselsilen sorumlu tutularak düzenlenen 02/01/2017 tarih ve 1 takip numaralı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: İhbarnamelere süresi içerisinde dava açılmadığı ve ödemede bulunulmadığı için kesinleşen amme alacaklarının takip ve tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin kurumlar vergisi, gelir (stopaj) vergisi, katma değer vergisi, vergi ziyaı cezaları ve gecikme faizine ilişkin kısmında hukuka aykırılık görülmediği, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 120. maddesi uyarınca mahsup dönemi geçen geçici vergi aslı için tarhiyat yapılamayacağı açık bir şekilde düzenlendiğinden ve ihbarnamede de geçici vergi aslının tahakkuk ettirilmeyeceği açıkça belirtilmiş olduğundan, dava konusu ödeme emrinin geçici vergi asıllarına ilişkin kısmının borcum yoktur kapsamında değerlendirmesinin hukuka uygun düşeceği gerekçesiyle, ödeme emrinin geçici vergi asıllarına ilişkin kısmı iptal edilmiş, katma değer vergisi, kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizine ilişkin kısmı yönünden ise dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Dava konusu ödeme emri içeriği geçici vergiler mahkeme kararının tebliğinden önce terkin edildiğinden bu kısım yönünden karar verilmesine yer olmadığına hükmedilmesi gerektiği ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
667 ve 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameler kapsamında 09/09/2016 tarihinde re'sen terkin edilip 28/09/2016 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edilerek tüzel kişiliği sona ermiş olan … Osmaniye Özel Eğitim İşletmeleri Anonim Şirketi'nin 2010 ve 2013 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu 21/05/2010-04/06/2013 tarihleri arasında şirketin yönetim kurulu başkanı olan davacı adına tarh edilen vergi ve kesilen cezalar 28/10/2016 tarihinde bizzat kendisine tebliğ edilmiş, bunlara karşı dava açılmayarak ihbarnamelere konu vergi ve cezalar kesinleşmiş, 2010 yılının Eylül ila 2013 yılının Aralık dönemlerine ait muhtelif vergi ve cezaların tahsili amacıyla olan davacı adına dava konusu ödeme emri düzenlenmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Tasfiye" başlıklı 17. maddesinde tasfiyeye giren şirketler için tasfiye dönemleri, tasfiye beyannamelerinin verilmesi, tasfiye kararının tespiti ve tasfiye memurlarının sorumluluğu ile ilgili düzenlemelere yer verilmiş, maddeye 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle eklenen ve 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren 9. fıkrayla, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bir şirketin borçlu kılınabilmesi ancak tüzel kişilik kazandığı tarih ile bu kişiliğin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklıdır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre şirketlerin tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinmesiyle sona ermektedir. Ticaret silicilinden kaydı silinen ve hukuksal varlığı sona eren bir kurumun bu tarihten sonra haklara sahip olması, borçlu kılınması, temsili, yargı yerlerinden koruma istemesi mümkün değildir. Bu nedenle tasfiye edilerek tüzel kişilikleri sona eren kurumlar vergisi mükellefleri adına, tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlerle ilgili olsa dahi vergilendirme yapılması mümkün bulunmamaktadır. Tüzel kişiliği sona eren ve bu nedenle borçlandırılmasına hukuken imkan bulunmayan kurumların hukuksal varlığının devam ettiği dönemlere ait olup, ikmalen veya re'sen tarhı gereken vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulacaklar konusundaki hukuki boşluk, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine eklenen ve yukarıda kuralına yer verilen 9. fıkra ile giderilmiştir.
Buna göre; tüzel kişi kanuni temsilcisinin tasfiyesi tamamlanmış ve ticaret sicilinden kaydı silinmiş tüzel kişiler adına 03/07/2009 tarihinden itibaren yapılacak tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlere ilişkin tarhiyatların muhatabı olabileceği, başka bir ifadeyle söz konusu tarhiyatların müteselsilen sorumlu olmak üzere kanuni temsilcilerden biri adına yapılabileceği açıktır.
Yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler uyarınca, tarhiyatın doğrudan kanuni temsilciler adına yapılabilmesi, asıl mükellefin tasfiye edilmesi ve tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silinmiş olması koşuluna bağlanmıştır.
Tasfiye ve iflas hallerinde ticaret şirketlerinin mükellefiyetlerinin sona erdirilmesinde süreç; Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunundaki işlemler yerine getirilerek, tasfiye edilme veya iflasın kapanması tescil ve ilan edildikten sonra, tüzel kişiliğin ticaret sicili kayıtlarından terkin edilmesiyle gerçekleşmektedir.
Ancak davacının kanuni temsilcisi olduğu … Osmaniye Özel Eğitim İşletmeleri Anonim Şirketi'nin 670 sayılı KHK ile 09/09/2016 tarihinde ticaret sicil kaydının re'sen silindiği, yani 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 9. fıkrasında yer verilen tasfiye süreci takip edilerek tasfiyesinin sonlandırılmadığı görülmektedir.
Bu durumda, 670 sayılı KHK kapsamında ticaret sicil kaydının re'sen silinmesi nedeniyle 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrasında öngörülen tasfiye koşulu gerçekleşmeden şirketin kanuni temsilcisi davacı adına tarh edilen vergiler ile kesilen cezaların hukuka aykırı olduğu dikkate alındığında, ortada ödeme emriyle takip edilebilecek kamu alacağının varlığından bahsedilemeyeceğinden, ödeme emrini, içeriği geçici vergi asıllarına ilişkin kısmı yönünden yazılı gerekçeyle iptal eden Vergi Mahkemesi kararının değinilen hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin Vergi Dava Dairesi kararının iptale ilişkin söz konusu hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. …. Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:.., K:… sayılı kararının; ödeme emrinin, geçici vergi asılları yönünden iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de belirtilen Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 29/09/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)- KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar bozulması istenen Vergi Dava Dairesi kararının, Vergi Mahkemesince verilen geçici verginin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davalı istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında istemin kabulünü gerektirecek durumda bulunmadığından temyiz isteminin reddi ile isteme konu yapılan kararın değinilen hüküm fıkrasının onanması gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.