Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/4612 E. , 2022/2398 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/4612
Karar No : 2022/2398
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Elektrik Üretim Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirketin 2014/8 ve 2015/12 dönemine ilişkin katma değer vergisi beyannamelerinde, ödenecek katma değer vergilerinin fazla beyan edildiğinden bahisle daha sonra verilen düzeltme beyannameleri kabul edilmemesine ilişkin … tarihli ve … sayılı işlemin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı tarafından kendisinin düzenlediği faturaları iptal ederek ilgili dönemlerde beyanlarına yansıtılmaması gerektiğinden bahisle düzeltme beyanında bulunması karşısında, davalı idarece söz konusu iptal edilen faturalarda yer alan malın alımından vazgeçilip geçilmediğinin ve faturaların iptal edilip edilmediğinin, adına fatura düzenlenen mükellefler nezdinde karşıt inceleme yapılmak suretiyle ortaya konulması gerekirken, davacı şirketin de aralarında bulunduğu organizasyon üyesi 20 şirket hakkında düzenlenen görüş ve öneri raporu ile vergi inceleme raporlarında yer alan genel tespitlerden; davacının 2013, 2014 ve 2015 takvim yıllarında, gerçekte var olmayan hayali ithalatlar ile fazla ve yersiz KDV indiriminde bulundukları, yersiz olarak indirilen bu KDV tutarları için sonradan sahte fatura düzenlemek suretiyle organizasyon içerisine entegre edildiği, davacı şirketin organizasyon dahilinde komisyon geliri elde amacı gütmeden fazla ve yersiz KDV iadesi alması amacıyla sahte belge düzenleme faaliyeti yürüttüğü, bu kapsamda ilişkili firmalara ilgili hesap döneminde düzenlemiş olduğu faturaların tamamının sahte olduğu hususlarına ilişkin tespitlerde bulunulduğu ancak, bu tespitlerin dava konusu olayın dışında başka vergisel durumlara ilişkin saptamalara ilişkin olduğu davacının beyanının aksini kanıtlayan tespitleri içermediği anlaşıldığından davalı idare tarafından tesis edilen işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından tesis edilen işlemin hukuka uygun olduğu belirtilerek kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi açık ve tabii bulunmayan ifadelerin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı" kuralına yer verilmiş, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış; 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak açıklanmış; 229. maddesinde de, fatura; satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika şeklinde tanımlanmıştır.
Vergi sistemimizde vergi türleri açısından esas itibariyle tarhiyat, kendi kanunlarında öngörülen zamanda ve yine kanunlarında belirtilen şekilde, mükelleflerce tespit edilmek suretiyle kanunen vermek zorunda oldukları yazılı beyanlarda gösterilen matrahlar üzerinden yapılmakta, bu şekilde yapılan beyan da, bir anlamda mükellefin itirafı sayıldığından, beyannamelerde gösterilen matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh olunan vergilere karşı da; 213 sayılı Kanun'un 378/2. maddesinde belirtilen "mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh olunan vergilere karşı dava açamazlar" hükmü uyarınca dava açılamamaktadır. Buna karşılık yine mezkur Kanunun 378. maddede belirtilen "bu Kanunun vergi hatalarına ilişkin hükümleri mahfuz olmak üzere" hükmü ile beyana "ihtirazı kayıt" konulması durumu olmak üzere iki istisna hali mevcuttur.
Düzeltme yoluyla tarh, vergi hatalarının düzeltilmesi veya verilen bir yargı kararı uyarınca daha önceden yapılmış bir tarh işleminin düzeltilmesi için yapılan tarhı ifade etmektedir. Nitekim, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 116. maddesi ile vergi hatasının vergiyle ilgili hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi ve alınması olduğu belirtilmiş, 117. ve 118. maddelerde ise anılan hataların neler olduğu ayrı ayrı tanımlanmıştır. 116 ila 126. maddeleri kapsamında vergi hatası sayılan hususlardan birini içinde barındıran sakat bir vergilendirme işlemine karşı yargı yoluna gidilebileceği gibi, 5 yıllık zamanaşımı süresi içinde olmak kaydıyla, bu hatanın ya vergi dairesi tarafından re'sen veya mükellefin başvurusu üzerine düzeltilmesi mümkün olacak ve bu yolla düzeltme başvurusu reddedilen mükelleflerin, şikâyet yoluyla yaptığı başvuru sonrası tesis olunan ret işlemine karşı dava açmaları mümkün bulunacaktır.
Dava dosyasının ve … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporu ile … tarihli ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun incelenmesinden; davacının da içerisinde yer aldığı ortakları/ kanuni temsilcilerinin aynı kişiler olan bir kısmı yatırım teşvik belgesi bulunan ve bu şekilde bir kısım vergisel kolaylıklar ve istisnalardan faydalanan şirketlerin birbirleri ile sahte fatura düzenleme ve kullanma suretiyle en nihayetinde alınacak katma değer vergisi iade tutarının haksız ve dayanaksız olarak artırılması amacıyla faaliyette bulunduklarına ilişkin tespit ve değerlendirmelere yer verildiği, bu hususta diğer ilgili firmalar hakkında da değerlendirmelerin yer aldığı anılan ortak görüş ve öneri raporunun yanı sıra her bir firma hakkında da da çok sayıda vergi tekniği ve inceleme raporlarının düzenlendiği görülmektedir.
Her ne kadar yukarıda bahsedilen davacı şirket hakkında düzenlenmiş olan Vergi Tekniği Raporunda düzeltme beyannamesine konu faturalar hakkında tek tek somut inceleme yapılmamış ise de mükellefin anılan dönemlere dair Ba-Bs'lerinin incelenmesinden; ilişkili firmalardan yaptığı alış ve satışlarının %98'den fazlasının gerçek bir mal ve hizmet alışverişine dayanmayan sahte belgeler olduğu tespitlerine yer verildiği anlaşılmıştır. Söz konusu Vergi Tekniği Raporunda; mükellef hakkında 2014, 2015 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin sahte belge düzenleme yönünden inceleme yapılmış ilişkili diğer firmalar nezdinde karşıt incelemeleri de içeren tespitlerin yer aldığı, 83 ve 84. sayfalarda; mükellefin süresi içerisinde verdiği beyannamelerden sonra hakkında inceleme devam ederken kanuni süresinden sonra verdiği düzeltme beyannameleri ile ilişkili şirketlerden alışlarının önemli bir kısmının beyanlardan çıkarıldığı nitekim 2014/8 dönemi için matrahı 19.843.820,00 TL olarak beyan etmişken matrahını düzeltme beyannamesi ile 18.368.600,00 TL azalttığı, aynı şekilde 2015/12 döneminde de 65.516.000,00 TL olan matrahını azaltarak 0,00 TL olarak beyan ettiği, buna karşın Ba-Bs formlarında çelişkili şekilde hiçbir düzeltme yapmadığı belirtilmiştir. Mükellefin ilişkili şirketler dışında hiçbir firmayla ticareti olmadığının belirtildiği raporda, yapılan bazı işlemlerin düzeltme beyannameleri ile gizlenmeye çalışıldığı mükellefin bilançosunun incelendiğinde bankalar hesabının dahi olmadığı, bu denli iş hacmine sahip olan firmanın işini yürütebilmesi için belli likiditeye sahip olması gerektiği oysa kasa hesabında sadece 2.327,73 TL bulunduğu, 103- Verilen çekler ve ödeme emirleri, 100-Kasa hesabı gibi bilanço unsurlarının gerçeği yansıtmadığı ve fiktif hareketlerden oluştuğu, bu durumun ticari ve teknik icaplarla uyuşmadığının değerlendirildiği, mükelleflerin sahte belge düzenlemek suretiyle komisyon geliri alma amacı olmadığı ancak düzenlenen faturaların haksız yere alınacak katma değer vergisi tutarını artırmak amacıyla düzenlenmiş olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Diğer yandan davacının düzeltme bildirimi yapmasının ancak belli koşulları bulunduğu, ancak Vergi Usul Kanunu'nun 116 ve 117. maddede belirtilen bir hata olması durumunda düzeltilmesi için idareye süresi içerisinde başvurulmasından sonra düzeltme isteminin reddi halinde şikayet müessesesinin işletmesinden sonra dava açılmasının mümkün olacağı da açık olduğundan olayda, söz konusu düzeltme isteminin kanunda belirtilen koşulları bulunup bulunmadığı, davacının düzeltme bildirimi ile beyanlarından çıkarıp böylece matrahını azalttığı söz konusu faturalara konu alımları gerçekten yapıp yapmadığı, düzeltme işlemlerinin gerekçesinin ne olduğu hususunda 213 sayılı Kanun'un 3/B maddesi çerçevesinde herhangi bir somut delil de ibraz etmediği, dolayısıyla yargılama yapılmadan çözümlenecek bir ihtilaf olmadığı görüldüğünden davacının söz konusu düzeltme beyanlarının bu husus da gözetilerek ve davacı hakkında düzenlenen ara kararıyla istenilen raporlarla birlikte değerlendirme yapılarak karara bağlanması gerektiği anlaşılmaktadır.
Bu itibarla belirtilen gerekçe ile verilen kararın kaldırılması isteminin reddine dair Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 11/04/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.