Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2018/5661 E. , 2021/2141 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2018/5661
Karar No : 2021/2141
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Mal Müdürlüğü - …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Yapı San. İnş. Malz. Nak. Teks. Gıda Tem. ve Pet. San. Tic. Ltd. Şti, Çukurca Mal Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Gıda San. ve Tic. Ltd. Şti. ve … vergi kimlik numaralı mükellefi … Bilgi İşlem Elek. Gıda Tekst. San. Tic. Ltd. Şti'nden temin ettiği sahte faturaları beyanlarına yansıtarak, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-(a) maddesinde düzenlenen ihracat istisnası kapsamında, haksız katma değer vergisi iadesi aldığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012/Mart dönemi için re'sen tarh katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı tarafından, tarhiyatın dayanağı olan ve kendileri hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği ileri sürülmüş ise de gerek Bilgi Edinme Kanunu kapsamında idareye yapılacak başvuru ile gerek yargılama esnasında Mahkemelerinden talepte bulunulması halinde, vergi tekniği raporu suretlerinin alınabilecek olması karşısında, davacının bu itirazına itibar edilmediği belirtildikten sonra, dava konusu ihbarnamenin 2012/Nisan ve Mayıs dönemlerinde kayıtlara intikal ettirilen faturalara ilişkin kısmı yönünden; davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda, davacının, 2012/Mart, Nisan ve Mayıs dönemlerinde kullandığı sahte belgeler nedeniyle iade alınan katma değer vergilerinin, söz konusu dönemler için re'sen tarh edilmesi gerektiği belirtilmiş olmasına karşın, vergi ve cezaların tamamının, 2012/Mart dönemine ilişkin düzenlenen, 2016/1 No.lu vergi/ceza ihbarnamesi ile istenildiği, oysa, her bir dönem için yapılan cezalı tarhiyatın, farklı şirketlerden alınan faturalardan kaynaklanıyor olması nedeniyle, ayrı ayrı ele alınması gerektiği, aksi durumda, tahakkuk aşamasına gelindiğinde, gecikme faizinin 2016/1 No.lu vergi/ceza ihbarnamesinde belirtilen toplam miktar üzerinden hesaplanmasının, davacı aleyhine bir durum oluşturabileceği belirtilerek, 2012/Nisan ve Mayıs dönemleri için ayrı ayrı ihbarname düzenlenerek tarhiyat yapılması gerekirken, tüm dönemlere ilişkin cezalı tarhiyatın aynı ihbarname ile istenilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı; dava konusu ihbarnamenin 2012/Mart döneminde kayıtlara intikal ettirilen faturalara ilişkin kısmı yönünden; davacıya fatura düzenleyen … Gıda San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden, şirketin sahte fatura düzenlemek amacıyla oluşturulan paravan şirket olduğu, gerçek bir faaliyetinin ve faturalara konu mal ve hizmet satışlarını gerçekleştirecek ticari kapasitesinin bulunmadığı sonucuna varıldığından, söz konusu faturaların şekli ve muhteviyatı itibarıyla gerçek olamayacağı ve vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmında da hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne, dava konusu ihbarnamenin 2012/Nisan ve Mayıs dönemlerine ilişkin tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine isabet eden kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkında düzenlenen ve tarh sebebi ile tarhiyatın dayanağına ilişkin bilgi ve belgelerin gösterildiği … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun davacıya tebliğ edilmemesi nedeniyle, davacının hangi suç ile isnat edildiğini öğrenme ve bu duruma göre uzlaşma, dava açma ve savunma yapma gibi haklarının serbestçe takdir edilmesi hakkının elinden alındığı görüldüğünden, dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun kabulüne, davalının istinaf başvurusunun da bu gerekçeyle reddine, Vergi Mahkemesi kararının redde ilişkin kısmının kaldırılmasına, davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Vergi tekniği raporunun savunma aşamasında Mahkemeye sunulduğu, bu nedenle davacının savunma hakkının engellenmediği uyuşmazlığın esasının incelenmesi gerektiği ve yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, … Yapı San. İnş. Malz. Nak. Teks. Gıda Tem. ve Pet. San. Tic. Ltd. Şti, … Gıda San. ve Tic. Ltd. Şti. ve … Bilgi İşlem Elek. Gıda Tekst. San. Tic. Ltd. Şti'nden temin ettiği sahte faturaları beyanlarına yansıtarak, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-(a) maddesinde düzenlenen ihracat istisnası kapsamında, haksız katma değer vergisi iadesi aldığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012/Mart dönemi için re'sen tarh katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 20. maddesinde, verginin tarhının, vergi alacağının, kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak, bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idari muamele olduğu; 21. maddesinde tebliğin, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesi olduğu; 34. maddesinde, ikmalen ve re'sen tarh edilen vergilerin "ihbarname" ile ilgililere tebliğ olunacağı; 35. maddesinin 1. fıkrasında da ihbarnamelerde; sıra numarası ve tanzim tarihi, verginin nev'i, mükellefin soyadı, adı (tüzelkişilerde unvanı) ile açık adresi, vergilendirme dönemi, verginin matrahı, hesabı ve miktarı, kısa ve açık bir ifade ile ikmalen veya re'sen vergi tarhını gerektiren sebepler, vergi mahkemesinde dava açma süresi ve şeklinin yer alması gerektiği düzenlendikten sonra 2. fıkrasında, takdir komisyonu kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re'sen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer suretinin ihbarnameye eklenmesi öngörülmüştür.
Aynı Kanun'un 108. maddesinde ise, tebliğ olunan vesikaların esasa müessir olmayan şekil hatalarından dolayı hukuki kıymetlerini kaybetmeyecekleri, yalnız vergi ihbarı ile ilgili vesikalarda mükellefin adının, verginin nevi ve miktarının, vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veyahut bu vesikaların görevli bir makam tarafından tanzim edilmemiş bulunmasının vesikayı hükümsüz kılacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
Yine anılan Kanun'un 3/B maddesinde, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 16. maddesinin 1. fıkrasında, dava dilekçelerinin ve eklerinin birer örneğinin davalıya, davalının vereceği savunmanın davacıya tebliğ olunacağı; 2. fıkrasında da, davacının ikinci dilekçesinin davalıya, davalının vereceği ikinci savunmanın da davacıya tebliğ edileceği, buna karşı davacının cevap veremeyeceği, ancak, davalının ikinci savunmasında, davacının cevaplandırmasını gerektiren hususlar bulunduğu davanın görülmesi sırasında anlaşılırsa, davacıya cevap vermesi için bir süre verileceği belirtilmiştir.
Aynı Kanun'un 20. maddesinde de, Danıştay, bölge idare mahkemeleri ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeleri kendiliklerinden yapacakları, mahkemelerin, belirlenen süre içinde lüzum gördükleri evrakın gönderilmesini ve her türlü bilgilerin verilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri, bu husustaki kararların, ilgililerce, süresi içinde yerine getirilmesinin mecburi olduğu; 21. maddesinde ise, dilekçeler ve savunmalarla birlikte verilmeyen belgelerin, bunların vaktinde ibraz edilmelerine imkan bulunmadığına mahkemece kanaat getirilmesi durumunda, kabul ve diğer tarafa tebliğ edileceği, bu belgelerin, duruşmada ibraz edilmesi ve diğer tarafın cevabını hemen verebileceğini beyan etmesi veya cevap vermeye lüzum görmemesi halinde, ayrıca tebliğ edilmeyeceği açıklanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
İdari yargılamada re'sen inceleme ilkesi geçerli olup, bu ilke uyarınca yargı yerlerinin görülmekte olan davalara ilişkin her türlü bilgi ve belgeyi isteme ve inceleme hakkı bulunmakta, öte yandan; iddia ve savunmalar ile deliller karşılıklı olarak davanın taraflarına tebliğ edilmekte, dolayısıyla ilgililer, haklarında tesis edilen dava konusu idari işlemi ve bu işlemin tesis edilme sebeplerini, idarelerin dayandığı mevzuat hükümleri ve yine kendilerine ilişkin olup, idarelerin uhdesinde bulunan bilgi ve belgeleri öğrenmekte ve dava dilekçelerinde veyahut kendilerine tebliğ edilen savunma ve eki bilgi ve belgelere karşı verecekleri ikinci dilekçelerde bu bilgi ve belgelerde yazılı olgulara göre gerekli açıklamaları özgür bir biçimde yapabilmekte, bu itibarla, Anayasa ile güvence altına alınan hak arama ve savunma hakkı özgür ve kısıntısız bir biçimde kullanılabilmektedir.
Uygulamada, genellikle vergi tekniği raporuna atıfla düzenlenen vergi inceleme raporları ve/veya takdir komisyonu kararlarının mükellefe tebliğ edildiği ancak, tarh nedeninin, matrahın bulunuş yönteminin ve tarhiyatın dayanağına ilişkin bilgi ve belgelerin gösterildiği vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği görülmektedir. Ana kural, vergi tekniği raporunun ihbarname ekinde tebliğ edilmesi olmakla birlikte, söz konusu raporun mahkemelerce ara kararı ile istenilmesi ya da re'sen idarece dava dosyasına sunulması üzerine, davacı tarafından incelenmek ve haklılığını ortaya koymaya yönelik delillerini sunmasına imkan vermek suretiyle bu eksikliğin yargılama aşamasında giderilmesi de mümkündür.
Vergilendirme işlemi yapılırken, kanuna uygun biçimlendirilen muamelelerin, bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında, yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, iş yerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Uyuşmazlıkta, davacı hakkında düzenlenen ihbarnamenin davacıya tebliğ edilmesi üzerine yasal süresinde dava açılmıştır. Vergi tekniği raporu davalı idarece savunma dilekçesine eklenmişir.
Olayda, vergi ceza ihbarnamesinin tebliğ edildiği görüldüğünden; vergi tekniği raporunun ihbarname ile birlikte tebliğ edilmemesi, davacı hakkında tesis edilen işlemi hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil hatası teşkil etmemektedir. Kaldı ki; ihbarname ekinde ayrıca tebliğ edilmeyen vergi tekniği raporunun, 2577 sayılı Kanun'un 20. ve 21. madde hükümleri uyarınca, ara kararıyla istenmesi ya da re'sen idarece dava dosyasına sunulması üzerine davacı tarafından incelenmek ve haklılığını ortaya koymaya yönelik delillerin sunulmasına imkan vermek suretiyle bu eksikliğin yargılama aşamasında giderilmesi de her zaman mümkündür.
Bu durumda, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu da incelenmek suretiyle uyuşmazlığın esası hakkında bir karar verilmesi gerekirken davayı kısmen kabul eden, kısmen reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul ederek, kararın redde ilişkin hüküm fıkrasını kaldıran ve davayı bu kısım açısından kabul eden, davalı idarenin istinaf başvurusunu da yukarıda yazılı gerekçeyle reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi dairesine gönderilmesine, 23/03/2021 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.