Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/5695 E. , 2022/2203 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/5695
Karar No : 2022/2203
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen 2012/1 dönemi katma değer vergileri, devreden katma değer vergilerinin azalması nedeniyle beyannamelerin yeniden düzenlenmesi sonucu tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle vergi ziyaı cezalı olarak resen tarh edilen 2015/6, 8, 10, 11, 12 ve 2016/2 dönemleri katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; uyuşmazlık konusu dönemde davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … Müh. İnş. Taah. ve Tic. A.Ş. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun değerlendirilmesinden, davacı şirkete fatura düzenleyen şahıs hakkındaki tespit ve iddialar, adı geçen şahıs tarafından düzenlenen faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğunu kanıtlamaya yeterli görülmediğinden, davacı şirket adına bu faturalarda yer alan KDV indirimlerinin reddi suretiyle tarh edilen cezalı katma değer vergilerinde hukuka uyarlık bulunmadığı,özel usulsüzlük cezasına gelince, ceza gerektiren eylemin ve eylemle fail arasındaki bağlantı açıklıkla saptanmayıp, usulsüzlük eylemi bütün unsurlarıyla ortaya konulmadığından, idari cezalar için de geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım ya da kıyas yoluyla ceza tayinine olanak tanımaması nedeniyle davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da zorunludur.
Sözü edilen mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … Müh. İnş. Taah. ve Tic. A.Ş. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda ise özetle; şirketin … mah. … sok. … işhanı No:… …/… adresinde elektrik malzemeleri toptan ticareti faaliyeti ile iştigal etmek üzere 18/12/2007 tarihinde … Vergi Dairesine mükellefiyet tesis ettirdiği, 01/03/2013 tarihinde … Vergi Dairesine nakil edildiği, 31/10/2016 re'sen terk ettirildiği, 25/02/2014 tarihinde yapılan yoklama ile elektrik malzemeleri toptan satışı işine devam ettiği, deposu olduğu, merkez işyerinde 4 çalışanı olduğu, proje firmalarına tedarik yaptığından iş yerinde emtia olmadığı hususunun belirlendiği, 17/03/2014 tarihli yoklama ile, faaliyetine devam ettiği 4 çalışanı bulunduğu, işyerinde 20.000-TL civarında muhtelif elektrik malzemelerinin bulunduğu, firma yetkilisinin beyanına göre 3 adet deposunun bulunduğu, 23/11/2015 tarihli yoklama ile, 5 çalışanı olduğu, işyerinde ödeme kaydedici cihaz ve pos cihazının bulunmadığı, emtia bulunmadığı, büro malzemelerinin bulunduğu, faal olarak çalışıldığının çalışan tarafından beyan edildiği" hususunun belirlendiği, 2010 yılı katma değer vergisi matrahının 8.293.514,22-TL olduğu, 2010 yılında 717 adet belge karşılığı 8.161.365,00-TL satış yaptığını bildirdiği, mükelleften alım yaptığını beyan eden firmalar 660 adet belge karşılığı 7.867.022,00-TL tutarında mal ve hizmet aldıklarını beyan ettikleri, 2010 yılında 8.116.525,00-TL alış yaptığını bildirdiği, mükellefe satış yaptığını beyan eden firmaların 3.190.917,00-TL tutarında mal ve hizmet sattıklarını beyan ettikleri, 2011 yılı katma değer vergisi matrahının 36.860.043,00-TL olduğu, 2011 yılında 438 adet belge karşılığı 36.756.162,00-TL satış yaptığını beyan ederken mükellef kurumdan alış yaptığını beyan eden firmalar tarafından 418 adet belge karşılığı 36.225.282,00-TL tutarında mal ve hizmet alımında bulundukları beyan ettikleri, 2011 yılında 36.443.690,00-TL alış yaptığını bildirdiği, mükellefe satış yaptığını beyan eden firmaların 3.578.573,00-TL tutarında mal ve hizmet sattıklarını beyan ettikleri, 2012 yılı katma değer vergisi matrahının 105.024.837,75-TL olduğu, 2012 yılında 809 adet belge karşılığı 104.932.060,00 TL satış yaptığını bildirdiği, mükelleften alım yaptığını beyan eden firmalar 766 adet belge karşılığı 104.124.562,00-TL tutarında mal ve hizmet aldıklarını beyan ettikleri, 2012 yılında 104.932.060,00-TL alış yaptığını bildirdiği, mükellefe satış yaptığını beyan eden firmaların 104.124.562,00-TL tutarında mal ve hizmet sattıklarını beyan ettikleri, mükellef kurumun 2010 yılında mal/hizmet alışı yaptığı firmaların %73'ü, 2011 yılında %89'u, 2012 yılında %93'ü hakkında olumsuz tespit bulunan firmalardan olduğu, mükellefin vergi borcunun 159.426,94-TL olduğu, ödenen vergi tutarının 146,86-TL olduğu, vergi beyannamelerini vermiş olduğu, satışlarında kredi kartıyla yapılan satış tutarı bilgisi bulunmadığı, herhangi bir aracı ya da gayrimenkulünün bulunmadığı, davacı kurum temsilcisinin taşıma işleri ile ilgili olarak "… elektiriğin tedarikçilerinden bizim müşterilerimizin depolarına teslimi gerçekleşmiştir. Nakliye bize ait olmayıp müşterilerin vasıtasıyla gerçekleşmiştir" ifade edildiği, 2 ila 5 işçi arasında çalışanının olduğu tespit ve değerlendirmelere dayanılarak mükellef adına düzenlenmiş olunan faturaların sahte belge olarak kabul edilmesi gerektiği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerden hareketle, şirketin iş yeri adreslerinde yapılan yoklamalarda şirket adına düzenlenmiş olunan yüksek tutarlı faturayı karşılayabilecek düzeyde ticari faaliyette bulunduğuna dair emarenin olmadığı, çok yüksek ciro yapıldığını beyan etmesine rağmen ödenecek vergilerin çok düşük olduğu ve belirtilen ciroları yapacak ticari organizasyonunun (şube, işçi, mal ve hizmet alımı vb.) bulunmadığı, 2011, 2012 yıllarındaki alım ve satımlarının büyük kısmının haklarında vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerden yaptığı, vergi borçlarının ödenmediği dikkate alındığında, şirketin uyuşmazlık konusu dönemlerde davacıya düzenlediği faturaların sahte belge niteliğinde olduğu sonucuna ulaşılmış olup, davacı adına bu mükelleften alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık, aksi yönde verilen mahkeme kararında ise hukuki isabet görülmemiştir.
Öte yandan, Mahkemece yeniden verilecek kararda, vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümlerinin uygulanması yönünden yeniden değerlendirme yapılacağı tabidir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının, cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının ise …'ın karşı oyu ile oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 05/04/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.